Dönem Sonu İşlemleri

Transkript

1 Dönem Sonu İşlemleri Bu metnin tüm haklarõ mahfuzdur. Yazarõn izni olmaksõzõn iktibas hükümleri dõşõnda alõntõ yapõlamaz, kõsmen veya tamamen çoğaltõlamaz. Bu metindeki ifadelerden hareketle yazõlõ uzman görüşü alõnmaksõzõn işlem tesisi halinde oluşabilecek herhangi bir zarardan dolayõ hiç bir sorumluluk kabul edilmez.

2 DÖNEM SONU İŞLEMLERİ 1. Envanter İşlemleri İçin Hatõrlatma A. Sayõmlara Katõlma 3568 sayõlõ kanun ve ilgili 19 No'lu Tebliğ gereği tam tasdik kapsamõnda denetim yapõlan müşterilerimizin sene sonu envanter işlemlerinden olan;! Kasa sayõmõ! Stok sayõmõ işlemlerine müşavirliğimizce görevlendirilmiş yetkili bir çalõşanõmõz katõlacaktõr / katõlmõştõr. B. Hesap Mutabakatlarõnõn Yapõlmasõ Bilindiği üzere, firmalarõn yõl içerisinde çalõştõklarõ bankalar, satõcõlar, müşterilerle ilgili olarak yõl sonu bakiyelerinin kontrolü açõsõndan mutabakat yapmalarõ gerekmektedir. Muhasebe departmanlarõnõn, bankalarla temasa geçerek dekont ve ekstrelerini almalarõ ve satõcõ ve müşterilerle ilgili hesap mutabakatlarõnõ kõsa zamanda sağlamalarõ hesaplarõn sağlõklõ kapatõlabilmesi açõsõndan zorunludur. Konuyla ilgili olarak, 3568 sayõlõ kanun ve ilgili 19 No'lu Tebliğ gereği tam tasdik kapsamõnda denetim yapõlan şirketler için Müşavirliğimizce mutabakat yapma gereği ortaya çõktõğõndan firmamõzca tarafõnõza yollanacak olan mutabakat mektuplarõnõn ilgili banka, satõcõ ve müşterilere gönderilerek, denetimlerimiz öncesinde, hesap mutabakatlarõnõn yapõlmasõ, denetimlerin daha süratli ve sağlõklõ neticelenmesini sağlayacaktõr. 2. Kasa farklarõnõn değerlemesi ve muhasebe kayõtlarõ Kasa hesabõ işletmelerin nakit varlõğõnõ gösteren hesaplardan biri olup, yasal defter kayõtlarõ üzerinden, kasa hesabõnõn borcu ile alacağõ arasõndaki fark "kasa mevcudunu" verir. Kasa mevcudu hiçbir zaman alacak (matlup) bakiye vermez. İşletmede, dönem içinde veya yõl sonu sayõmõnda kasa fazlalõğõ veya noksanõ ortaya çõkmõş ise ve bu tutarlar ilgili düzenleyici hesaplara alõnmõş ise, sözkonusu fark hesaplarõnõn dönem sonunda kapatõlmasõ gerekir. Farklarõn nedeni bulunabiliyor ise düzenleyici hesaplar bu nedenlerle, bulunamõyorsa noksanlõk, kanunen kabul edilmeyen gider hesabõ; fazlalõk ise olağandõşõ gelir hesabõ ile kapatõlacaktõr. (2)

3 A. Kasa sayõm noksanõ Fiili kasa mevcudu, kaydi mevcuttan az ise kasa noksanõ söz konusudur. Kasa noksanõnõn, Gelir Vergisi Kanunu'nun 88'inci maddesinin son fõkrasõnda yeralan "...sermayede vukua gelen eksilmeler zarar addolunmaz." hükmüne göre dönem kazancõnõn tespitinde gider olarak dikkate alõnmasõ mümkün değildir. Kasa noksanlõğõ halinde, gerekli düzeltici muhasebe kayõtlarõnda kullanõlan hesap "197- Sayõm ve Tesellüm Noksanlarõ"dõr. Anõlan hesap geçici bir hesap olup, kapatõlmasõ gerekir. İşleyişi ise şu şekildedir: / 197 Sayõm ve Tesellüm Noksanlarõ XXX 100 Kasa Hesabõ XXX / - Kasa noksanlõğõnõn nedeni kasa sorumlusu ise; / 135 Personelden Alacaklar XXX 197 Sayõm ve Tesellüm Noksanlarõ XXX / - Kasa noksanlõğõnõn nedeni çalõnma ise veya neden bilinemiyorsa, hesap şu şekilde kapatõlõr; / 689 Diğer Olağan Dõşõ Gider ve Zararlar XXX 197 Sayõm ve Tesellüm Noksanlarõ XXX / Kasadan para çalõnmasõ, normal ticari faaliyet sonucu ortaya çõkan bir zarar olmadõğõ için, bu şekilde ortaya çõkan kasa noksanlõklarõnõn kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesi ve ticari kardan mali kara geçişte, ticari kara ilave edilmesi gerekir. B Kasa sayõm fazlasõ Fiili sayõm sonucu kasa mevcudunun, yasal kayõtlara göre oluşan mevcuttan fazla olduğunun tespit edilmesi durumunda kasa fazlalõğõ hali söz konusudur. Kasa fazlalõğõ, (3)

4 bilanço aktifinde artõşõ ifade etmektedir. Kasa fazlalarõnõn, fazlalõğõn çõktõğõ dönem gelirlerine kaydedilmesi gerekmektedir. Ancak belgelendirilebilen kasa fazlalarõ ise, dönem gelirlerine kaydedilmeden, gerekli düzeltme kayõtlarõ yapõlmalõdõr. Kasa fazlalõğõ halinde, gerekli düzeltici muhasebe kayõtlarõnda kullanõlan hesap "397. Sayõm ve Tesellüm Fazlalarõ"dõr. Bu geçici hesabõn işleyişi şu şekildedir: / 100 Kasa Hesabõ XXX 397 Sayõm ve Tesellüm Fazlalarõ XXX / - Kasa fazlalõğõnõn nedeni bilenmiyorsa yapõlmasõ gereken kayõt; / 100 Sayõm ve Tesellüm Fazlalarõ XXX 671 Önceki Dönem Gelir ve Karlar XXX / C Kasa döviz mevcutlarõnõn değerlemesi İşletmede döviz kasasõ varsa, dönem sonunda döviz miktarõnõn doğruluğu tespit edilmeli, kasa noksanõ veya fazlasõ olmasõ halinde yukarõda belirtilen işlemlere göre kayõtlar yapõlmalõdõr. Vergi Usul Kanunu nun 280 nci maddesinin uygulanmasõnda yabancõ paralarõn değerlenmesinde kullanõlacak kurlar Maliye Bakanlõğõnca tespit olunmaktadõr. Maliye Bakanlõğõnca açõklanacak yõl sonu kurlarõ açõklandõğõ tarihte ayrõca duyurulacaktõr. Açõklanacak kurlarla yapõlacak değerleme sonucu, döviz kurunda meydana gelen farka göre aşağõdaki kayõtlar yapõlõr; / (4)

5 100 Kasa XXX 646 Kambiyo Karlarõ XXX Lehte oluşan kur farkõ / 656 Kambiyo Zararlarõ XXX 100 Kasa XXX Aleyhte oluşan kur farkõ / D Alõnan çekler, verilen çekler ve ödeme emirleri Türk Ticaret Kanunu nda vadeli çek olmamakla birlikte uygulamada vadeli çek kullanõlmaktadõr. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ne uygunluk açõsõndan vadesi tarihinden sonraya sarkan vadeli çeklerin 101 Alõnan Çekler hesabõndan çõkarõlarak 121-Alacak Senetleri hesabõ veya 127-Diğer Ticari Alacaklar hesabõna virmanlanmasõ uygun olacaktõr. Yeni dönem açõlõş kaydõndan sonra vadeli çekler tekrar 101- Alõnan Çekler hesabõna virmanlanmalõdõr. Alõnan Çeklerin 121-Alacak Senetleri hesabõna alõnmasõ ve ticari alacaklarõn reeskonta tabi tutulmasõ durumunda alõnan ve verilen çeklerden kaynaklõ reeskont gider ve gelirinin ticari kardan mali kara geçişte dikkate alõnmasõ zorunludur. Bu konudaki önerimiz bağlayõcõ olmamakla birlikte vadeli çeklerin 127-Diğer Ticari Alacaklar hesabõna virmanlanmasõdõr. Benzer şekilde değerleme günü itibariyle henüz bankaca ödenmeyen ve 103-Verilen Çekler Ve Ödeme Emirleri hesabõnda yer alan çekler de 321-Borç Senetleri hesabõ veya 329-Diğer Ticari Borçlar hesabõnda izlenir. 3. Bankalar, vadeli mevduat ve repo gelir tahakkuklarõ Bu hesapla ilgili olarak dönem sonlarõnda banka ekstreleri ve işletme kayõtlarõ karşõlaştõrõlarak varsa eksik kayõtlar giderilir. Dönem sonunda banka tarafõndan hesaba tahakkuk ettirilen faizler 642-Faiz Gelirleri hesabõna kaydedilerek dönemin gelirleri arasõnda gösterilir. Maliye Bakanlõğõ 67 seri nolu KVK Genel Tebliği ile, vadeli mevduat ve repo hesaplarõ ile ilgili olarak değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden faiz tutarõnõn ticari kazancõn elde edilmesi ilgili GVK nõn 38 ve 39, KVK nõn 13. maddeleri uyarõnca elde edenler tarafõndan hesaplanõp gelir olarak dikkate alõnmasõ gerektiğini düzenlemiştir. (5)

6 Ancak vadeli mevduata ilişkin söz konusu düzenleme Danõştay 4. Dairesi tarafõndan iptal edilmiştir. Anõlan tebliğin repo kazançlarõ ile ilgili kõsmõ ise hala yürürlüktedir. Kõsaca değerleme gününe isabet eden gelirin tahakkuk ettirilmesine gerekliliğine ilişkin düzenleme vadeli mevduatlar için kaldõrõlmõştõr, ancak repolar için devam etmektedir. Bankalarõn tahakkuk ettirdikleri ve ilgili şirketçe gelir yazõlan faizler üzerinden kesilen vergilerin Kurumlar Vergisi Beyannamesi hazõrlanmasõ sõrasõnda hesaplanan vergiden mahsup edileceği unutulmamalõdõr. Beyanname aşamasõnda vergi mahsubunun yapõlabilmesi, durumun bankadan alõnmõş yazõ ile ispatlanmasõna bağlõdõr. 4. Menkul kõymetlerin vergilendirilmesi 4369 sayõlõ kanun ile 279 uncu madde tarihinden geçerli olmak üzere şu şekilde değiştirilmiştir; Hisse senetleri ile fon portföyünün en az % 51 i Türkiye de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatõrõm fonu katõlma belgeleri alõş bedeli ile, bunlar dõşõnda kalan her türlü menkul kõymet borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayici yoksa veya borsa rayicinin muvazaalõ bir şekilde oluştuğu anlaşõlõrsa değerlemeye esas bedel, menkul kõymetin alõş bedeline vadesinde elde edilecek gelirin ( kur farkõ dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kõsmõnõn eklenmesi sureti ile hesaplanõr. Ancak,borsa rayici bulunmayan, getirisi ihraç edenin kar ve zararõna bağlõ olarak doğan ve değerleme günü itibariyle hesaplanmasõ mümkün olmayan menkul kõymetler, alõş bedeli ile değerlenir. aa) Alõş bedeli ile değerlenecek menkul kõymetler; - her türlü hisse senetleri - fon portföyünün en az % 51 i Türkiye de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatõrõm fonu katõlma belgeleri - kar zarar ortaklõğõ katõlma belgeleri bb) Borsa rayicine göre değerlenecek menkul kõymetler - devlet tahvili - gelir ortaklõğõ senetleri - hazine bonosu - dövize endeksli senetler - enflasyona endeksli senetler - altõna endeksli senetler - özel sektör tahvilleri - finansman bonolarõ - banka bonolarõ - varlõğa dayalõ menkul kõymetler - TKİ nce çõkarõlan tahviller - KOİ ve Öİ ce çõkarõlan tahviller - Yatõrõm fonu katõlma belgeleri ( fon portföyünün % 51 inden azõ Türkiye de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşmasõ şartõ ile) (6)

7 Sayõlan menkul kõymetler için bir borsa oluşmadõğõndan, menkul kõymetlerin alõş bedeline, değerleme gününde isabet eden gelir ilave edilmek sureti ile işlem yapõlacaktõr. Menkul kõymetlerden dövize endeksli olanlar için alõş tarihinden değerleme gününe kadar olan kur farklarõ da gelir kaydedilecektir. Hesaplanan gelir, ilgili menkul kõymet hesabõna borç, 642-Faiz Gelirleri hesabõna ise alacak kaydedilecektir. 5. Alacaklar A. Değersiz alacaklar Vergi Usul Kanunu nun 322 nci maddesine göre kazai bir hükme veya kanaat getirici bir vesikaya göre artõk tahsiline imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktõr. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve kayõtlõ değerleri ile zarara geçirilerek yok edilirler. Kanunun uygulamasõnda alacağõn değersiz sayõlmasõ için kazai hükümle kasdedilen mahkeme kararõdõr. Kanaat verici vesika ise, mahkeme tarafõndan verilmiş borçlu hakkõndaki gaiplik kararõ, icra takibatõna ait dosyanõn işlemden kaldõrõldõğõnõ gösteren icra memurluğu yazõsõ, borçlunun ölümü ve mirasçõlarõnõn bulunmadõğõnõ kanõtlayan resmi soruşturma belgesi, Ticaret Mahkemesi tarafõndan borçlu hakkõnda verilmiş bulunan iflas kararõ gibi belgelerdir. Değersiz hale gelen alacaklar, değersiz hale geldikleri yõl kayõtlõ değerleri ile zarara geçirilerek yok edilirler. Borçlu ile konkordato anlaşmasõ yapõlmõş ise konkordato dõşõ kalan alacak kõsmõ değersiz alacak addolunur. Avans niteliğindeki bir alacağõn değersiz alacak haline gelmesi nedeni ile karşõlõk yolu ile gider yazõlmasõ mümkün değildir. B. Şüpheli alacaklar Vergi Usul Kanunu nun 323 ncü maddesine göre ticari veya zirai kazancõn elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartõ ile ; - dava veya icra safhasõnda bulunan alacaklar; - yapõlan protestoya veya yazõ ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen, borçlu tarafõndan ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli alacak sayõlõr. Şüpheli hale gelen alacaklar için değerleme gününde tasarruf değerine göre pasifte karşõlõk ayrõlabilir. (7)

8 Teminatlõ alacaklarda karşõlõk, alacağõn teminatsõz kõsmõ için ayrõlõr. Şüpheli alacaklarõn sonradan tahsil edilen miktarlarõ tahsil edildikleri dönemde kar zarar hesabõna intikal ettirilir. Bu düzenlemelere göre bir alacağõn şüpheli sayõlarak gider yazõlabilmesi için şu unsurlarõ taşõmasõ gerekir; - Alacak ticari işle ilgili olmalõdõr. - Alacak defterde yazõlõ olmalõ yani karõn oluşumuna etkide bulunmuş olmalõdõr. - Alacağõn teminata bağlanmamõş olmalõdõr. - Karşõlõk ayrõlacak olan alacak, Kamu idare ve müesseselerinden olan alacak veya hatõr bonolarõna istinaden ortaya çõkan alacak olamaz. - Alacak için, şüpheli hale geldiği takvim yõlõnda karşõlõk ayrõlabilir. Şüpheli hale gelen alacak için ilgili yõlda mükellef karşõlõk ayõrma konusunda serbest iken, izleyen yõllarda karşõlõk ayrõlmasõ konusunda çelişkili Danõştay kararlarõ mevcuttur. İlgili yõlda şüpheli hale gelmiş ancak karşõlõk ayrõlmamõş bir alacağõn yok edilmesi, değersiz hale gelmesine bağlõdõr. - Şüpheli alacağõn sonradan tahsil edilen kõsmõ dönem karõna ilave edilir. Şüpheli hale gelen alacaklar için dönem sonu kayõtlarõ aşağõdaki gibi olacaktõr. / Alacağõn Şüpheli 128 Şüpheli Alacaklar XXX Hale Gelmesi 120 Alõcõlar XXX / Alacak İçin Karşõlõk 654 Karşõlõk Giderleri XXX Ayrõlmasõ 129 Şüp.Al.Kar. XXXX / C. Vazgeçilen alacaklar Vergi Usul Kanunu nun 324 ncü maddesine göre konkordato veya sulh yolu ile alõnmasõndan vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterinde özel bir karşõlõk hesabõna alõnõr. Bu karşõlõk hesabõna alõnan miktar, alacaktan vazgeçildiği yõlõn sonundan başlayarak üç yõl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabõna naklolunur. Konkordato veya sulh yolu ile alõnmasõndan vazgeçilen alacaklar, alacaklõ yönünden değersiz alacaktõr. Borçlu yönünden ise gerçek pasifte bir azalma olmuş, özsermaye artmõştõr. Bu nedenle vazgeçilen alacak borçlu yönünden hasõlat (kar) hükmündedir. Ancak kanun koyucu, borcu bağõşlanan kişinin vazgeçilen alacağõnõn, alacaktan vazgeçildiği yõl değil, izleyen yõllarda vergilendirilmesini öngörmüştür. (8)

9 Vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterinde açõlan özel bir karşõlõk hesabõna alõnõr. Bu hesaba alõnan alacak üç yõl içinde zararla kapatõlmadõğõ takdirde üçüncü yõl kara aktarõlõr. Normal bekleme süresi üç yõl olmakla birlikte daha önce işin bõrakõlmasõ, ölüm veya kurumlarda devir halinde kara aktarõlõr. Geçmiş yõl zararlarõ, kaynağõ ne olursa olsun, bekleme süresi içinde vazgeçilen alacaktan mahsup edilemez. 6. Yabancõ para cinsinden olan borç ve alacaklarõn kur değerlemesi Vergi Usul Kanunu nun 280 nci maddesinde yabancõ paralar açõsõndan getirilmiş olan değerleme ölçüsü, döviz cinsinden ifade edilen senetli veya senetsiz bütün borç ve alacaklarõn değerlenmesi için geçerlidir. Döviz cinsinden ifade edilen senetli veya senetsiz borç ve alacaklarõn değerlemesinde kullanõlacak döviz kurlarõ, Maliye Bakanlõğõnõn tebliğ tarihini izleyen günlerde müşterilerimize duyurulacaktõr. Alacak senetlerinin değerlemesi sonucu lehte ortaya çõkan kur farkõnõn kaydõ; / 121 Alacak Senetleri XXX 646 Kambiyo Karlarõ XXX / Borç senetlerinin değerlemesi sonucu ortaya çõkan aleyhte kur farkõnõn kaydõ ise; / 656 Kambiyo Zararlarõ XXX 321 Borç Senetleri XXX / şeklinde olacaktõr. 7. Alacak ve borç senetlerinin reeskontu A. Reeskont işlemi Alacak ve borçlar Vergi Usul Kanunu'nun 281 ve 285'inci maddelerine göre mukayyet, yani deftere kayõtlõ değerleriyle değerlenirler. Aynõ Kanunun 264 üncü maddesine göre tasarruf değeri, bir iktisadi kõymetin değerleme gününde sahibi için arz ettiği gerçek değeridir. VUK hükümlerine göre senede bağlõ alacaklar ve senede bağlõ borçlar, banka ve bankerler ile sigorta şirketlerinin borç ve alacaklarõ tasarruf değeri ile değerlenir. (9)

10 Senede bağlõ alacak ve borçlarõn tasarruf değeri (değerleme gününde arz ettiği değer) reeskont işlemi ile hesaplanõr. Reeskont işlemi banka, banker ve sigorta şirketlerinin senede bağlõ olsun olmasõn bütün borç ve alacak işlemleri için zorunludur. Bunun dõşõnda kalan mükellef gruplarõ için ihtiyari olmakla birlikte sadece senede bağlõ borç ve alacaklar reeskont işlemine tabi tutulabilir. Reeskont uygulamasõnõn VUK ve VUK tebliğleri ile düzenlenmiş bir takõm şartlarõ vardõr. Bunlar şu şekildedir: - Alacak ve borç senede (TTK da düzenlenmiş bono ve poliçeye) bağlanmõş olmalõdõr. - Senede bağlõ alacak ve borç ticari bir ilişkiden kaynaklanmõş, yani dönem karzararõ tespitine etki etmiş olmalõdõr. - Reeskonta tabi tutulacak senedin bir vade içermesi ve dönem sonu itibariyle vadesinin dolmamõş olmasõ gerekir. - Alacak ve borç senedinin işletme bilanço aktifinde yer almasõ gerekir. Bu şartlarõ taşõmayan senetler mali kazanç açõsõndan reeskont işlemine tabi tutulmayacaktõr. Teminata veya tahsile verilen senetler: Teminata veya tahsile verilen senetler de anõlan şartlarõ taşõmak kaydõyla reeskont işlemine tabi tutulabilirler. Şüpheli alacaklarda reeskont: Şüpheli alacaklar genel olarak vadesi geçmiş olan alacaklardõr. Vadesi geçmemiş olsa dahi şüphelilik halinin kesinleşmesi ile birlikte sent muaccel hale geleceğinden bu tür senetler için dönem sonunda reeskont hesaplanmaz. Şartlarõ taşõmasõ halinde şüpheli alacak karşõlõğõ ayrõlõr. Avans niteliğindeki alacak senetlerinde reeskont: Dönem ticari kazancõnõn tespitinde dikkate alõnmayan (hasõlat yazõlmayan) senetlere dönem sonu itibariyle reeskont hesaplanmayacaktõr. Hatõr senedi de bu kapsamdadõr. Senetsiz alacaklarda reeskont: Senede bağlanmamõş alacaklar için mali kanunlar açõsõndan reeskont hesaplanmayacaktõr. Bu tür alacaklar için hesaplanan reeskont giderleri KKEG olarak değerlendirilmelidir. Vade içermeyen senetler: Vade içermeyen senetler reeskonta tabi tutulmayacaktõr. KDV alacaklarõ: KDV, tahsil eden işletme için bir hasõlat veya gelir unsuru değildir. İşletmenin fonksiyonu burada vergi tahsiline aracõlõktõr. Bu nedenle işletmelerin müşterilerinden olan senede bağlõ KDV alacağõ için reeskont hesaplanmayacaktõr. Eğer (10)

11 senet normal hasõlat yanõnda KDV tutarõ da içeriyorsa KDV alacağõ ile diğer alacak ayrõştõrõlarak KDV alacağõ reeskont işlemine tabi tutulmayacaktõr. Reeskont yapma konusunda seçimlik hakkõ olan mükellef gruplarõndan alacak senetlerini reeskonta tabi tutanlar, borç senetleri varsa bunlarõ da zorunlu olarak reeskonta tabi tutmak durumundadõrlar. B. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ve Sermaye Piyasasõ Kanunu açõsõndan reeskont işleminin değerlendirilmesi Maliye Bakanlõğõnca yayõmlanan 1 numaralõ Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği uyarõnca mükellefler alacak ve borç senetlerini reeskonta tabi tutmak zorundadõrlar. Sermaye Piyasasõ Kanunu na tabi olan şirketler ise bu kanun gereği senede bağlõ borç ve alacaklarõnõn yanõ sõra vadeli çeklerini de reeskonta tabi tutmak zorundadõrlar. Ancak vergi kanunlarõnõn tanõmõş olduğu ihtiyariliğin, tebliğ hükmü ile değiştirilemeyeceğinden hareketle, reeskont işlemi yapmama konusunda seçeneğini kullanan şirketlerin herhangi bir cezai yaptõrõmla karşõlaşmayacaklarõnõ düşünüyoruz. Reeskont yapma konusunda kendilerine seçimlik hak verilen mükellef gruplarõnõn, bu hakkõ reeskont yapmama şeklinde kullanmak istemeleri halinde, ticari kardan mali kara geçişte bu noktayõ kullanabilecekleri ve reeskontun vergi matrahõ üzerindeki etkisini giderebileceklerini söyleyebiliriz. C. Yabancõ para cinsinden olan senede bağlõ borç ve alacaklar reeskonta tabidir 4369 Sayõlõ Kanunla Vergi Usul Kanunu nun 280 inci maddesine eklenen ve 29/7/1998 tarihinde yürürlüğe giren Kanun hükmüne göre yabancõ para ile olan senede bağlõ alacak ve borçlar da reeskonta tabi tutulabilecektir. Yabancõ para cinsinden olan alacaklarõn reeskontunda kullanõlacak olan oran olarak, senet üzerinde yazõlõ olan oran, böyle bir oran belirtilmemişse Londra Bankalar Arasõ Faiz Oranõ (LIBOR) kullanõlacaktõr. Bu kapsamda, açõklanan LİBOR oranlarõnõn ay ve vade dönemlerinin arasõna isabet eden vade dönemleri için faiz oranlarõnõn interpole edilerek belirlenmesi gerekecektir. Diğer bir deyişle, en yakõn iki tarih arasõndaki günlük LIBOR oranõ tespit edilip ilgili vade için gün sayõsõ baz alõnarak hesaplanan faiz oranõnõn reeskont hesabõnda kullanõlacaktõr. Aşağõda İngiltere Bankalar Birliği nin 2 Ocak 2003 itibariyle (2002 dönem sonu için) döviz cinsi ve vade türlerine göre açõklamõş olduğu LIBOR oranlarõ ve bu oranlar baz alõnarak oluşturulan bir örnek yer almaktadõr dönemi sonunda açõklanacak LİBOR oranlarõ ayrõ bir bültenle tarafõnõza sunulacaktõr. (11)

12 Örnek : Vadesine 2003 Ocak ayõ başõndan itibaren 63 gün kalan EURO cinsinden bir senedin reeskont hesaplamasõnda kullanõlacak faiz oranõnõ tespit edebilmek için 2 ve 3 aylõk vadelerin farkõ alõnõp bu aylar arasõndaki günlük LIBOR oranõ tespit edildikten sonra, 2 ayõ aşan 3 günlük fark 2 ayõn vadesine artõ veya eksi olarak eklenir. Şöyle ki; 3.ayla 2. Ayõn Farkõ ( = ) Günlük LIBOR oranõ ( / 30 = ) 3 günlük fark ( * 3 = ) 63 günlük LIBOR oranõ ( ( ) = ) USD EU GBP JPY CHF CAD AUD 1 hafta hafta ay ay ay ay ay ay ay ay ay ay ay ay Bu veriler 2002 dönem sonuna aittir. D. Reeskont işleminde kullanõlacak oran TL cinsinden düzenlenmiş senede bağlõ borç ve alacaklarõn reeskontunda - Senetlerde faiz oranõ belirtilmiş ise bu oran - Böyle bir oran belirlenmemiş ise Merkez Bankasõ'nõn belirlediği resmi iskonta oranõ dikkate alõnacaktõr. Yabancõ para cinsinden düzenlenmiş senede bağlõ borç ve alacaklarõn reeskontunda ise - senet üzerinde yazõlõ olan oran, (12)

13 - böyle bir oran belirtilmemişse LIBOR oranõ kullanõlacaktõr. Banka ve bankerler ile sigorta şirketleri ise senede bağlõ olsun olmasõn bütün alacaklarõnõ ve borçlarõnõ Merkez Bankasõ resmi iskonto haddini veya muamelelerinde uyguladõklarõ faiz oranlarõnõ kullanmakta seçimlik hakka sahip bulunmaktadõr. Bu şirketlerin yabancõ para cinsinden olan borç ve alacaklarõnõn reeskontunda ise senette yazõlõ oranõn, yoksa LIBOR oranõnõn dikkate alõnacağõ tabiidir. Yani banka ve bankerler ile sigorta şirketlerinin yabancõ para cinsinden olan borç ve alacaklarõ senetli ise senette yazõlõ oran, senetsiz ise LIBOR oranõ üzerinden reeskonta tabii tutulacaktõr. E. İskonto yöntemi tarih ve 238 Sõra No'lu V.U.K. Genel Tebliğinde Merkez Bankasõ resmi iskonto haddi olarak bankanõn kõsa vadeli avans işlemleri için belirlediği faiz oranõnõn dikkate alõnacağõ belirtilmiş ve reeskont işleminde iç iskonto yöntemine göre reeskont işlemlerinin yapõlacağõ açõklanmõştõr. 238 Sõra No'lu Genel tebliğde yapõlan açõklamalara göre uygulanacak iç iskonto formülü ile Merkez Bankasõ'nõn kõsa vadeli avans işlemleri için belirlemiş olduğu reeskont oranõ aşağõda belirtilmiştir. Uygulanacak Formül F=A-[ Ax360/360+mxt ] F= Reeskont tutarõ m= Faiz oranõ A= Senedin nominal değeri t = vade F. Reeskont ve avans işlemlerinde uygulanacak iskonto ve faiz oranlarõ tarih ve sayõlõ Resmi Gazetede yayõnlanan tebliğ ile reeskont işlemlerinde uygulanacak iskonto faiz oranõ yõllõk % 43, avans işlemlerinde uygulanacak faiz oranõ ise yõllõk % 48 olarak değiştirilmiştir. Buna göre 238 sõra numaralõ Vergi Usul Kanunu genel tebliği gereğince reeskont tutarõnõn hesaplanmasõnda; reeskonta tabi tutulacak senet üzerinde faiz oranõnõn belli olmamasõ halinde reeskont uygulamasõnda esas alõnmasõ gereken oran % 48 dir. G. Muhasebe Kayõtlarõ Alacak senedinde (13)

14 Senetli alacaklar reeskont işlemine tabi tutularak bilanço günündeki değerine indirgenir. Böylece reeskontun yapõldõğõ döneme ait olmayan hasõlat ilgili döneme mal edilmiş olur tarihinde işletmeye 90 gün vadeli olarak verilen 10 milyar lira nominal değerli bir senet için reeskont işlemleri aşağõdaki şekilde yapõlacaktõr. A=10 F=10 - [10 x 360 / ( x 0.48) ] m=%48 F= t=90 gün F=1.07 MTL / 657-Reeskont faiz giderleri Alacak Senetleri Reeskontu 1.07 / İzleyen hesap dönemi başõnda şu kayõt yapõlõr: / 122-Alacak Senetleri Reeskontu Reeskont Faiz Geliri 1.07 / Borç senedinde Borçlar reeskonta tabi tutularak borçlarõn değerleme gününden sonraki döneme isabet eden vade kõsmõna ilişkin vade farkõ tutarlarõ ilgili olduğu döneme mal edilir. 5 MTL tutarõndaki borç senedinin reeskont işlemi sonucu tasarruf değeri 4.2 MTL hesaplanmõşsa / 322 Borç Senetleri Reeskontu Reeskont Faiz Gelirleri 0.8 / İzleyen hesap dönemi başõnda aşağõdaki kayõt yapõlõr: / (14)

15 657 Reeskont Faiz Giderleri Borç Senetleri Reeskontu 0.8 / H. Reeskont Konusunda Diğer Uyarõlar - Teminata veya tahsilata verilen alacakla senetleri reeskonta tabi tutulabilir. - Şüpheli alacak karşõlõğõ ayrõlmõş senetli alacaklar için reeskont hesaplanmaz. - Müflisten olan alacaklar için reeskont hesaplanmaz - Hatõr senetleri reeskonta tabi tutulmaz. - Reeskont hesaplarõ izleyen hesap döneminde ters kayõtla kapatõlmalõdõr. 8. Dönem sonu stok sayõm farklarõ İşletmeler dönem sonlarõnda stoklarõnõn fiili envanterini ve kaydi envanterini tespit etmeli ve karşõlaştõrmalõdõr. Farklõlõk bulunmasõ halinde kaydi envanter fiili envanter seviyesine getirilmelidir. Değerlemede fiili envanter sonuçlarõ dikkate alõnmalõdõr. Değerleme sonucu ortaya çõkan stok sayõm noksanlõlarõ ve fazlalõklarõ doğrudan gelir gider hesaplarõna yansõtõlmak yerine sebebi bulunana kadar 197 ve 397 no.lu hesaplarda takip edilmelidir. Sebebi bulunamayan sayõm fazlasõnõn muhasebeleştirilmesi: / 153 Ticari Mallar 397 Sayõm Fazlasõ / 397 Sayõm Fazlasõ 679 Olağan Dõşõ Gelir ve Karlar / Sebebi bulunamayan sayõm noksanõn muhasebeleştirilmesi: / 197 Sayõm Noksanõ 153 Ticari Mallar / / 689 Olağan Dõşõ Giderler 689 KDV si (15)

16 197 Sayõm Noksanõ 391 Hesaplanan KDV / Sebebi bulunamayan stok sayõm noksanõna ilişkin KDV nin ve noksan tutarõnõn kurumlar vergisi matrahõnõn tespitinde KKEG olarak dikkate alõnmasõ gerektiği unutulmamalõdõr satõşlarõ nedeniyle bayilere ödenecek satõş primleri Söz konusu satõş primlerinin bayilerden alõnacak ciro primi faturalarõyla tevsik edilmesi gerekmektedir. Uygulamada bayilerin bu faturalarõ 2004 yõlõnda kesme eğiliminde olduklarõ bilinmektedir. Bu durum ise zaman zaman vergi otoritesi tarafõndan eleştirilmekte 2004 tarihli faturalarõn 2003 yõlõnda gider yazõlamayacağõ iddia edilmektedir. Bu nedenle bu konuda aşağõdaki şekilde hareket edilmesi yararlõ olacaktõr. 1 Mümkün olduğu ölçüde ciro primleri 2003 yõlõ içinde belirlenerek, bayilerden de 2003 tarihli faturalar alõnmalõdõr. 2 Bayilerden gelen faturalarõn 2004 tarihini taşõmasõ halinde, fatura açõklamasõnda mutlaka 2003 yõlõ ciro primi olduğu belirtilmelidir. Bu durumda 2003 sonu itibariyle hesaplanan ciro primi tutarlarõ 2003 yõlõ giderleriyle (karşõlõk ya da beyannamede düşme yoluyla) ilişkilendirilebilecektir. 3 Yõl sonunda henüz faturasõ alõnmamõş bu tutarlarla ilgili olarak da karşõlõk ayrõlmasõ yerinde olacaktõr. Ancak, bu karşõlõklarõn gider olarak kabulü konusunda önerimiz Maliye Bakanlõğõ ndan yazõlõ görüş talep edilmesidir. Çünkü, Bakanlõk bu konuda karşõlõk yoluyla gider yazõlamayacağõ görüşündedir. 10. Amortisman uygulamasõna ilişkin hatõrlatmalar A. Genel açõklama Amortisman, işletmeye dahil gayrimenkul ve sabit kõymet niteliğindeki diğer maddi kõymetlerle, gayri maddi kõymetlerin değerlerinde meydana gelen azalmalarõn muhasebe kayõtlarõna alõnarak, sonuç hesaplarõna yansõtõlmasõ ve bu suretle değeri düşen kõymetin değerindeki düşmenin gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alõnmasõ olarak tanõmlanabilir. Amortisman konusu, VUK nun maddelerinde düzenlenmiştir. VUK nun 313. maddesine göre, bir iktisadi kõymetin amortismana konu edilebilmesi için aşağõdaki şartlarõn birarada bulunmasõ gerekmektedir; (16)

17 - Sabit kõymet işletmede bir yõldan fazla süre ile kullanõlmalõ ya da teknik olarak kullanõma hazõr vaziyette durmalõdõr. - Amortismana tabi tutulacak olan kõymet yõpranma, aşõnma veya kõymetten düşmeye maruz bulunmalõdõr. (Bu şart gereği olarak sadece tarõm işletmelerinde tarõmsal amaçla kullanõlan araziler veya herhangi bir işletme tarafõndan inşa edilen yollar ve harklar dõşõnda kalan diğer boş arazi ve arsalar amortismana tabi tutulamazlar.) - Amortismana tabi tutulacak olan kõymet işletmenin aktifinde (envanterinde) kayõtlõ olmalõdõr.(bu şart gereği envantere dahil olmayan sabit kõymetler işletmede fiilen kullanõlsalar bile amortismana tabi tutulamazlar.) - Değeri 350,000,000 TL sõnõ aşmayan sabit kõymetler amortismana tabi tutulmaksõzõn doğrudan gider kaydedilebilirler. B. Amortisman yöntemleri a Normal Amortisman VUK nun 315. maddesine göre mükellefler amortismana tabi sabit kõymetlerinin aktif değerini %20 nispetinden fazla olmamak şartõyla istedikleri oranda amortisman uygulayarak yok edebilirler. Ancak arazi ve binalar ile %20 oranõndan daha fazla bir oranda amortismana tabi tutulabilecek sabit kõymetler için uygulanacak oranlarõ Maliye Bakanlõğõ belirler ve ilan eder. Bakanlõk, bu yetkisini tarih ve 153 sõra numaralõ Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile kullanmõştõr. Normal Amortisman yönteminde amortismanõn uygulanacağõ süre, 1(bir) rakamõnõn sabit kõymetin aktife girdiği ilk yõlõnda uygulanan amortisman oranõna bölünmesi yoluyla bulunur. b Azalan Bakiyeler Usulünde Amortisman Azalan Bakiyeler Usulünde Amortisman VUK nun mükerrer 315. maddesi ile sadece bilanço usulüne göre defter tutan mükelleflere tanõnmõş bir haktõr. Bu yöntemde mükellefler normal amortisman yönteminden farklõ olarak sabit kõymetlerinin amortismanlarõnõ kõymetin aktif değeri üzerinden değil, kõymetin aktif değerinden aynõ kõymete ait birikmiş amortismanõn çõkarõlmasõ yoluyla hesaplanan net defter değeri üzerinden ayõrõrlar. Ancak bu yöntemde uygulanan amortisman oranõ normal amortisman yönteminde uygulanan oranõn iki katõdõr. İçinde bulunduğumuz enflasyonist ekonomik koşullar göz önünde bulundurulduğunda bu yöntem normal amortisman yönteminden daha cazip olarak nitelendirilebilir. c Amortisman Yöntemi Değişiklikleri (17)

18 Başlangõçta azalan bakiyeler yöntemini seçenler için daha sonra normal yönteme geçmelerinde vergi kanunlarõ açõsõndan herhangi bir sakõnca yoktur. Ancak, normal usulden azalan bakiyeler usulüne geçiş yasaklanmõştõr. d Binek Otolarda Kõst Amortisman Uygulamasõ Kõst amortisman uygulamasõ, vergi kanunlarõmõza 4008 sayõlõ Kanun ile girmiş, daha sonradan 4108 sayõlõ Kanun ile Vergi Usul Kanunu nun 320/2. maddesine yapõlan değişiklikle, uygulama sadece binek otomobillere hasredilmiştir. Bu bağlamda faaliyetleri kõsmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanmasõ veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanlarõn bu amaçla kullandõklarõ binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayõlmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrõlõr. Amortisman ayrõlmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yõlõnda tamamen yok edilir. C. Amortismanõn esas alõnacağõ iktisadi kõymetin değeri VUK na göre sabit kõymetlerin amortismana konu olacak değerleri maliyet bedelleridir. Aynõ Kanunun 262. maddesinde maliyet bedeli, iktisadi kõymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin arttõrõlmasõ münasebetiyle yapõlan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamõ olarak belirtilmiştir. Bu giderlere örnek olarak nakliye ve montaj masraflarõnõ, ithalatta gümrük masraflarõnõ ve gümrük vergisini, eğer sabit kõymetin alõmõnda döviz yada kredi kullanõlmõşsa sabit kõymetin aktife alõndõğõ dönemin sonuna kadar oluşan kur farkõ ve faiz giderlerini sayabiliriz. D. Sabit Kõymete Sonradan Eklenen Değerlerin Amortisman Karşõsõndaki Durumu Sabit kõymetin maliyetine aktife alõndõğõ yõldan sonra eklenen maliyetler konusu tartõşmaya açõk bir konudur. Ancak, genel kabul görmüş olan uygulamaya göre eklenen maliyet, eğer sabit kõymetin kapasitesini arttõrõcõ bir ilave ise, sabit kõymetin kalan amortisman süresi içinde eşit tutarlarda, eğer sabit kõymetin kullanõm süresini arttõrõcõ bir ilave ise yeni bir sabit kõymet gibi değerlendirilerek sabit kõymetin amortisman oranõ ile sabit kõymetin amortisman süresinden bağõmsõz şekilde yok edilirler. E. Yeniden Değerleme ve Amortisman Yeniden Değerleme, Maliye Bakanlõğõ tarafõndan mükelleflerin enflasyon sebebiyle haksõz vergilenmesini engellemek amacõyla çõkartõlmõş ve VUK nun mükerrer 298. maddesinde (18)

19 düzenlenmiştir. Bu uygulama ile mükelleflerin aktiflerinde yer alan kõymetlerin cari değerlerine getirilerek amortisman giderlerinin gerçekçi olmasõ sağlanmaktadõr. Bilindiği üzere bir sabit kõymet için yeniden değerleme yapõldõğõnda amortisman yeniden değerlenmiş tutar üzerinden ayrõlmakta bu işlemde amortisman giderlerinin artmasõnõ sağlamaktadõr. Değerleme işlemi ilgili sabit kõymetin net değerine yeniden değerleme oranõnõn uygulanmasõ sureti ile yapõlõr yõlõnda uygulanacak olan değerleme oranõ 325 seri numaralõ Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile % 28.5 olarak duyurulmuştur Sayõlõ kanun VUK nun Yeniden Değerlemeye ilişkin hükümlerinde önemli değişiklikler yapõlmõştõr. Bunlardan birisi aşağõda açõklayacağõmõz özel maliyet bedellerinin yeniden değerleme kapsamõna alõnmõş olmasõ bir diğeri ise maliyet bedellerine eklenen kredi faizlerinin yeniden değerleme kapsamõndan çõkarõlmõş olmasõdõr. Bu bağlamda aktifleştirilen iktisadi kõymetlerin maliyet bedellerine eklenen kredi faizleri yeniden değerlemeye tabi tutulmayacak ve ilgili sabit kõymetin maliyet bedelinden ayrõ olarak aktifleştirildikleri değer üzerinden amortismana tabi tutulacaklardõr. Kayõtlõ değeri 100, birikmiş amortismanõ 60 olan sabit kõymete ilişkin değerleme ; Sabit kõymette meydana gelen değer artõşõ 100* = 28.5 Birikmiş amortismanlarda mey gelen değ. artõşõ 60* = 17.1 YDDA fonu = 11.4 ve kayõt / 250 Sabit Kõymetler Birikmiş Amortismanlar YDDA fonu 11.4 / şeklinde olacaktõr. F. Özel maliyetlerde amortisman (19)

20 Özel maliyetler VUK nun 327. maddesine göre kira süresi içerisinde eşit tutarlarla itfa edilirler. Ancak kira süresinin bitiminden önce kiralanan gayrimenkulün boşaltõlmasõ halinde kalan özel maliyet bedeli bir kerede gider kaydedilir. Kiralama süresinin belli olmamasõ halinde ise genel kabul görmüş uygulamaya göre Özel Maliyet bedeli genel amortisman oranõ olan % 20 oranõ ile 5 yõlda itfa edilir sayõlõ Kanun un VUK 298/ 1 nci maddesinde yaptõğõ değişiklikle özel maliyet bedelleri yeniden değerlemeye konu olacak kõymetler arasõna dahil edilmiştir. 11. Banka kredileri İşletmelerin banka ve kredi kuruluşlarõndan temin ettikleri kaynaklar bilançosunun kõsa veya uzun vadeli yabancõ kaynaklarõ içinde bu kalemde gösterilmelidir. Banka kredisi borçlarõndan TL bedelli olanlar mukayyet değeri ile değerlenir. Döviz bedelli kredi borçlarõn mukayyet bedeli ise Maliye Bakanlõğõ nca yayõmlanmõş (ilgili yabancõ paraya ilişkin) döviz alõş kuru ile hesaplanacak kur farkõ da dahil edilerek tespit edilir. A. Kõst dönem faizi hesaplamasõ: Banka kredilerinin dönem sonu değerlemesinde dönem içi en son borç ödeme tarihinden tarihine kadar geçen günler için kredi kullanõm karşõlõğõ olmak üzere kredi faiz oranõ kullanõlarak işletmelerce faiz hesaplanõp tahakkuk ettirilmelidir. Ancak tahakkuk ettirilen bu faizin gider yazõlõp yazõlamayacağõ hususunda vergi otoriteleri arasõnda uyuşmazlõk ortaya çõkmõştõr. Banka kredi faizlerinin döneme isabet eden kõsmõnõn dönem sonlarõnda tahakkuk yoluyla gider yazõlmasõ uygulamasõ yaklaşõk 50 yõldan bu yana uygulanmasõna rağmen, son bir kaç yõlda bu uygulama eleştiri konusu olmuş ve bu konuyla ilgili tarhiyatlar yargõya intikal etmiştir. Kurumlar Vergisi Kanununda bu konuyla ilgili açõk bir hüküm olmamasõ yargõda farklõ kararlarõn oluşmasõna neden olmuş, bazõ Vergi Mahkemeleri mükelleflerin bu uygulamasõnõ hukuka uygun bulurken, bazõlarõ da hukuka aykõrõ bulmuştur. Vergi Mahkemelerince verilen kararlarõn Danõştay a intikalinden sonra da görüş ayrõlõklarõ devam etmiş, neticede önceleri Danõştay dairelerinden farklõ yönde kararlar çõkmõş, daha sonra; Danõştay 4. Dairesi ile Danõştay 3. Dairesi kararlarõnda mükellefleri haklõ bulmuştur. Diğer bir deyişle iki daire de aynõ sonuçta birleştiğinden bu konuda artõk bir problem olmadõğõnõ düşünüyoruz. B. Kredi faizlerinin aktifleştirilmesi: (20)