İstanbul, 31.05.2018 SİRKÜLER ( 2018/44 ) Konu: Yurtdışından Getirilerek Sermaye Olarak Konulan Yabancı Paralar 7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile, 213 Sayılı V.U.K. na eklenen Yurtdışından Getirilerek Sermaye Olarak Konulan Yabancı Paralar başlıklı 280/A maddesinin uygulaması ile ilgili olarak 25.05.2018 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 495 Sıra No lu V.U.K. Genel Tebliği ile açıklamalar yapılmıştır. Buna göre; UYGULAMADAN YARARLANMA ŞARTLARI VUK nun 280/A maddesi kapsamıdan değerleme hükümlerinden yararlanılabilmesi için aşağıdaki şartlar yerine getirilmiş olmalıdır. a. Sermaye şirketi olma, b. 7103 sayılı Kanunun yayımı (27.03.2018) tarihinden sonra ticaret siciline tescil edilmiş olma, c. Kurumlar Vergisi Kanunu uygulamasında tam mükellef olma, d. Sermaye olarak konulan yabancı parayı yurtdışından getirme Mükelleflerin yukarıda belirtilen şartları (sermaye olarak konulan yabancı parayı yurtdışından getirme şartı hariç) işe ilk başlama tarihi itibariyle taşıması zorunludur. Bu şartların sonradan yerine getirilmesi halinde VUK 280/A maddesi kapsamında değerleme hükümlerinden yararlanılması mümkün değildir. SERMAYE OLARAK KONULMAK ÜZERE YURTDIŞINDAN GETİRİLEN YABANCI PARA a. Tam mükellef sermaye şirketlerine, işe başladıkları hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar yurt dışından getirilerek sermaye olarak konulmalıdır. b. Madde kapsamında değerleme hakkına sahip sermaye şirketlerine sermaye taahhüdünde bulunan ortaklar veya bunların yetki verdiği kişiler tarafından getirilebilir. c. Tamamen veya kısmen (bir veya birden fazla seferde) Türkiye ye getirilebilir. (Getirilen ve şirkete sermaye olarak konulan tutarla sınırlı uygulamadan yararlanılabilecektir.) Yorum Denetim ve Çayır Caddesi Özce Center No:3 T : +90 216 574 74 14 Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş. Kat:1 34752 Ataşehir, İstanbul F : + 90 216 574 22 12 Mersis No:0982042466100013 W: www.yorumymm.com @ : yorum@yorumymm.com
d. Türkiye ye getirilmesinden maksat, yurt dışında bulunan yabancı paranın ortaklar veya yetki verdiği kişilerce; fiziki olarak Türkiye ye getirilmesi, Türkiye deki bankalarda mevcut ya da yeni açılacak bir hesaba transfer edilmesi, PTT veya yetkili diğer kuruluşlar vasıtasıyle Türkiye ye getirilmesidir. e. Yabancı paranın Türkiye ye getirildiği, ilgili mevzuata göre yetkili kuruluşlarca düzenlenmiş banka dekontu, deklorasyona/bildirime istinaden Gümrük İdaresinden alınan belgeler gibi belgelerle tevik edilmelidir. f. Yabancı para transferi, ortakların veya yetkilendirdiği kişilerin şahsına ait hesaplara yapılabileceği gibi, madde kapsamında değerleme yapacak sermaye şirketlerinin nakdi sermaye ödemesinde kullanılacak olan TTK uyarınca açılması gereken şirket hesabına yurtdışından doğrudan da yapılabilecektir. g. Yabancı paranın T.C. Merkez Bankasınca alım satımı yapılan konvertibl para niteliğinde olması esastır. MUHASEBE KAYITLARI Bilindiği üzere TTK na göre şirket sözleşmelerinde şirketin sermaye tutarı, sermaye taahhüdünde bulunan kurucuların sermaye payları ve bu payların ödenme şeklinin yer alması ve sermayenin en az ¼ ünün şirketin tescilinden önce ödenmesi zorunludur. Ayrıca nakdi sermayenin de bir bankada kurulmakta olan şirket adına açılacak özel bir hesaba, sadece şirketin kullanabileceği şekilde yatırılması zorunlu bulunmaktadır. Buna göre, madde kapsamındaki şirketlerin gerek tescilinden önce gerekse tescilinden sonra sermaye taahhüdünün yerine getirilmesi amacıyla yapılacak ödemeler madde kapsamında değerlendirilecektir. Diğer taraftan madde kapsamındaki yabancı paralar, sermaye ödemesinin yapıldığı tarih itibariyle, T.C. Merkez Bankası tarafından ilan edilen kurlar esas alınmak suretiyle kayıtlara alınacak ve bu değer madde uygulamasında yabancı paranın mukayyet değeri olarak kabul edilecektir. Madde kapsamındaki yabancı paralar, VUK nun 280/A maddesi kapsamında ayrı olarak izlenebilecek şekilde yardımcı hesaplarda takip edilir. Bu hesaplar, şirketlerin aynı yabancı para cinsinden olan ancak madde kapsamına girmeyen yabancı para hesapları ile karıştırılmaz. YATIRIM TEŞVİK BELGESİ (YTB) BAŞVURUSU VUK 280/a maddesi hükmünden yararlanılabilmesi için ticaret siciline tescil tarihini izleyen üçüncü ayın sonuna kadar yatırım teşvik belgesi almak üzere Ekonomi Bakanlığına (Teşvik Uygulama ve Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğüne) ya da ilgili yerel birimlere (Kalkınma Ajansları, Sanayi Odaları) başvuruda bulunulmalıdır. 2
MADDE KAPSAMINDA YABANCI PARALARIN DEĞERLENMESİ Mukayyet Değer (Kayıtlı Değer) ile Değerlenmesi a) Teşvik belgesi başvuru tarihine kadar sarf olunmayan kısım (*), başvuru tarihine kadar geçen değerleme günlerinde, b)teşvik belgesi başvurusunda bulunulması halinde sarf olunmayan kısım, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar, c) Teşvik belgesi başvuru süresinin bitim tarihinin ait olduğu vergilendirme döneminde de sarf olunmayan kısım teşvik başvurusu yapılıp yapılmadığına bakılmadan, d) Başvuruda bulunulması ancak başvurunun olumsuz sonuçlanması halinde, sarf olunmayan kısım başvurunun red tarihinin içinde bulunduğu vergilendirme dönemi sonunda, (*;) Mükellefler, söz konusu yabancı paraların mukayyet değerle değerlenmesine ilişkin tercihlerini, işlemi takip eden ilk geçici vergi beyannamesi ile birlikte vergi dairesine bildirmelidir. Borsa Rayici (MB Döviz Alış Kuru) ile Değerlenmesi a) Teşvik belgesi başvurusu yapılmaması halinde, başvuru süresinin bitimini içine alan vergilendirme dönemini takip eden vergilendirme döneminde, b) Teşvik belgesi başvurusu yapılmasına karşın, başvurunun reddolunması halinde, red tarihini içine alan vergilendirme dönemini takip eden vergilendirme döneminde, c) Teşvik belgesi başvurusu yapılmasına rağmen, belgenin çeşitli sebeplerle işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar alınamaması halinde, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap döneminin son vergilendirme döneminde, d) Teşvik belgesi başvurusu yapılmış ve belge işe başlanılan veya müteakip hesap dönemi içinde alınmış olması halinde, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap döneminin son vergilendirme döneminde, VUK 280 inci maddesi uyarınca brsa rayici ile yapılan değerlemeler sonunda oluşan kur farkları, ilgili gelir ve gider hesaplarına alınacaktır. SERMAYE OLARAK KONULAN YABANCI PARANIN YTB KAPSAMINDA SARFI Madde kapsamına giren yabancı paraların, işe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar YTB kapsamında sarf olunması halinde, sarf olunan kısım nedeni ile, sarf tarihi itibariyle oluşan kur farkları gelir ve gider hesapları ile ilişkilendirilmeyerek VUK 280/A maddesi uyarınca pasifte özel bir fon hesabına (olumlu kur farkları alacağına, olumsuz kur farkları ise borcuna) kaydedilecektir. 3
YTB kapsamında yapılan sarfiyatın doğrudan ilgili yabancı para cinsinden yapılması veya TL sına çevrilerek yapılması mümkündür. Ancak, TL sına çevrilerek yapılması halinde, ödemenin çevrim işleminin yapıldığı tarihte gerçekleştirilmesi şart olup, aksi taktirde oluşan kur farklarının fon hesabına alınması mümkün değildir. Ayrıca, YTB alınmadan sarf olunan yabancı paralar nedeni ile oluşan kur farkları fon hesabına alınamayacaktır. SERMAYE OLARAK KONULAN YABANCI PARANIN YTB HARİCİNDE SARFI Madde kapsamına giren yabancı paralar YTB haricinde sarf olunmaları halinde, bu harcamalar nedeni ile oluşacak kur farkları ilgili gelir veya gider hesaplarına dahil edilerek kurum kazancının tespitinde dikkate alınacaktır. ÖZEL FON HESABINDA BİRİKEN KUR FARKLARI VUK 280/A maddesi uyarınca oluşan fon hesabı, sermayeye ilave dışında, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeden, başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği dönemde kurumlar vergisine tabi tutulacaktır. Şirketin tasfiyesi halinde de bu kapsamda işlem tesis edilecek ancak, Kurumlar Vergisi Kanunu na göre devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmayacaktır. İşe başlanılan hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonu itibarıyle fon hesabının borç bakiye vermesi halinde, bu bakiye dönem sonu itibariyle kambiyo zararlarına geçirilmek suretiyle kapatılacaktır. 4
Örnek: Dört ortaklı olarak kurulan ve hesap dönemi takvim yılı olan ABCD A.Ş. 03/04/2018 tarihinde ticareti siciline tesil edilmek suretiyle tüzel kişilik kazanmıştır. Her bir ortak eşit paya sahip olup, şirketin sermayesi 2.000.000,00 TL dır. Söz konusu sermayenin tamamı nakit olarak taahhüt edilmiştir. Taahhüt edilen sermayeye karşılık olarak her bir ortak şirketin tescili öncesinde ilgili mevzuat uyarınca şirket adına açılan hesaba 100.000 USD yatırmıştır. 03/04/2018 tarihinde kur (1 USD = 3,9577) şeklindedir ve ortaklar söz konusu yabancı paraları 2018 takvim 2018 takvim yılı içerisinde Türkiye ye getirmiştir. Buna göre yapılması gereken kayıtlar aşağıdaki gibidir; ABCD A.Ş. madde kapsamında dövizi (USD) ile 25/10/2018 tarihinde KDV dahil 30.000 USD (1 USD=4,00 TL) bedelle bir binek oto almıştır. (Alınan otomobil YTB kapsamında yer almamakta ve ABCD A.Ş. kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi faaliyetinde bulunmamaktadır.) KDV maliyet bedeli içerisinde dikkate alınmıştır. ABCD şirketi YTB sini 30/06/2016 tarihinde almış olup, YTB kapsamında KDV den müstesna olarak 14/09/2018 tarihinde 10.000 USD değerinde, 15/10/2018 tarihinde ise 162.000 TL değerinde makine almış ve bedelini peşin ödemiştir. 14/09/2018 tarihinde 1 USD = 3,90 TL, 15/10/2018 tarihinde 1 USD =4,05 TL dir. Mükellef 15/10/2018 tarihinde ödemesini gerçekleştirmek için madde kapsamına giren 40.000 USD yi aynı tarihte TL sına çevirmiştir. 5
Buna göre yapılması gereken kayıtlar aşağıdaki gibidir; 6
Örnek: 10/04/2018 tarihinde kurulan ve 13/07/2018 tarihinde YTB alan F Ltd. Şti. madde kapsamında yaptığı harcamalar sonucu oluşan kur farklarını özel fon hesabına almış olup, 31/12/2019 tarihinde özel fon hesabı 15.000 TL borç bakiyesi vermiştir. Buna göre yapılması gereken muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir; Bilgilerinize sunarız. Saygılarımızla, YORUM DENETİM VE YMM A.Ş. 7