SİRKÜLER: 2014/002 Bursa, 02.01.2014 Konu: 2013 yılı 4.Dönem Geçici Vergi Dönemi ve 30.12.2013 tarihi sonunda kullanılacak T.C. Merkez Bankası kurları aşağıda liste halinde verilmiştir. Geçici vergi çalışmalarında ve dolayısıyla dönem sonu hesaplarının kapatılmasında kullanılmak üzere döviz kurlarını ve yapılacakları aşağıda açıklamış bulunmaktayız. 1-Öncelikle Bankların, kredilerin ve faiz giderlerinin bir an önce kayıtlarının yapılması, 2-Amortisman kayıtlarının yapılması, 3-Değerlemelerin de aşağıdaki açıklandığı şekilde yapılması, 4-Stok miktarlarının 31,12,2013 tarihi itibariyle belirlenmesi gerekmektedir. Şimdiden kolaylıklar dileriz. AÇIKLAMALAR: Borsada rayici olmayan yabancı paraların ve bu paralarla olan senetli ve senetsiz alacak ve borçların değerlemesinde 30.12.2013 sonu itibariyle esas alınacak kurlar aşağıda gösterilmiştir. *Yabancı paralı senetli veya senetsiz alacak ve borçlar(kaydi paralar) (I) numaralı sütundaki döviz alış kurları üzerinden, yabancı para mevcutları (kasa )ise (II) numaralı sütundaki efektif alış kurları üzerinden değerlenecektir. *SPK mevzuatı gereği halka açık şirketler ise, dövizli borçlarını döviz satış kuru ile, dövizli alacaklarını ve efektiflerini döviz alış kuru ile değerleyeceklerdir. *SPK ya tabi şirketler, vergi mevzuatına göre yaptıkları değerleme ile SPK mevzuatına göre yaptıkları değerleme arasındaki farkı kanunen kabul edilmeyen gider (veya vergiye tabi olmayan gelir) olarak muhasebeleştirilecektir.
Senetli veya Senetsiz Alacak ve Borçlar DÖVİZ(I) Yabancı Para Mevcutları EFEKTİF(II) DÖVİZİN CİNSİ ALIŞ ALIŞ USD/TRY 1 ABD DOLARI 2,1343 2,1328 EUR/TRY 1 EURO 2,9365 2,9344 1 İNGİLİZ STERLİNİ 3,5114 3,5089 100 JAPON YENİ 2,0231 2,0156 Borsada rayici olmayan yabancı paraların, Vergi Usul Kanunu gereğince 2013/4. Dönem için yapılacak değerlemelerine esas olmak üzere, aynı Kanunun 280 inci maddesinin ikinci ve üçüncü fıkralarında yer alan hükümlere dayanılarak tespit olunan kurlar aşağıda gösterilmiştir. Borsada rayici olmayan yabancı paraların ve bu paralarla olan senetli ve senetsiz alacak ve borçların değerlemesinde 30.12.2013 yılı sonu itibariyle bu kurlar uygulanacaktır. Öte yandan, 130 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği1 ile 217 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde2 belirtildiği üzere değerleme günü itibariyle Bakanlığımızca kur ilan edilmediği durumlarda T.C. Merkez Bankasınca ilan edilen kurların esas alınması gerekmektedir. Bu şekilde yapılacak değerlemelerde efektif cinsinden yabancı paralar için efektif alış kurunun (bulunmaması halinde döviz alış kurunun), döviz cinsinden yabancı paralar içinse döviz alış kurunun uygulanacağı tabiidir. Ancak, vergi uygulamaları açısından, bankaların 30/12/2013 tarihi itibariyle yapacakları değerleme sırasında bu Tebliğ ile belirlenen kurlar yerine, T.C. Merkez Bankasınca belirlenen esaslara uygun olarak tespit ettikleri ve fiilen uyguladıkları alış kurlarını esas almaları gerekmektedir. Vergi Kanunları Uyarınca Değerleme Vergi hukukunda, ticaret hukukundaki prensibin aksine değerleme azami ölçüleri değil, değerleme asgari ölçüleri belirlenmiştir. Vergi hukukunda bu ölçüler konulurken de vergide eşitlik ve genellik prensibinin etkin bir şekilde uygulanabilmesi amacıyla son derece ihtiyatlı ve hassas davranılmıştır. Bu anlayışın yansıması olarak değerleme hükümlerinin yer aldığı Vergi Usul Kanunu nda değerlemenin tanımı da değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir şeklinde yapılmıştır. VUK uyarınca değerleme takdir ve tespit olarak iki şekilde yapılabilir. Tespit mükelleflerce VUK nda belirlenen değerleme ölçüleri kullanılarak yapılır. Mutad değerleme ölçülerinin kullanılamadığı durumlarda değerleme takdir (VUK md. 267) yoluyla yapılır. Değerlemede, iktisadi kıymetlerin her biri tek başına dikkate alınır. Teamülen aynı cinsten sayılan mallar ile düşük kıymetli müteferrik eşya toplu olarak değerlenebilir (VUK md. 260).
VUK da sayılan değerleme ölçüleri özet olarak aşağıda açıklanacaktır. İktisadi kıymetlerin hangi değerleme ölçüsü ile değerleneceği hususu ise çalışmanın ilerleyen bölümlerinde iktisadi kıymet bazında ayrı ayrı belirtilmiştir. Vergi Kanunları Uyarınca Reeskont Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanununun 280, 281 ve 285 inci maddeleri uyarınca, Alacak ve borçlar ilke olarak mukayyet değerle değerlenir. Ancak yabancı para cinsinden olanlar da dahil olmak üzere, vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar değerleme günü kıymetine irca edilebilmektedir. Bu hüküm uyarınca mükellefler, geçici vergiye tabi kazançların tespitinde, isterlerse vadesi gelmemiş senede bağlı borç ve alacaklarını değerleme gününün kıymetine irca edebileceklerdir. Geçici vergi açısından reeskont yapılmış olması müteakip geçici vergi dönemlerinde veya hesap dönemine ilişkin kazancın hesaplanmasında da reeskont işleminin yapılmasını gerektirmemektedir. Örneğin, üç aylık kazancının tespitinde bu tür alacak ve borçlarını değerleme gününün kıymetine irca etmeyi tercih eden bir mükellef, dilerse altı aylık kazancının tespitinde senede bağlı alacak ve borçlarını değerleme gününün kıymetine irca etmeyebilecektir. Geçici vergi uygulaması yönünden senetli alacaklarını değerleme gününün kıymetine irca eden mükelleflerin, borç senetleri için de aynı uygulamayı yapmaları zorunludur. Senetli alacak ve borçların değerleme gününün kıymetine irca edilebilmesi için gerekli şartlar aşağıda sıralanmıştır. Alacak ve borçların iktisadi işletme bünyesinde doğmuş olması gerekmektedir. Alacak veya borcun senede bağlı olması gerekir. Alacak ve borç senedinin aynı zamanda bir vade içermesi de gerekir. Alacak veya borcun bağlı olduğu senedin vadesinin değerleme günü itibariyle gelmemiş olması gerekmektedir. Alacağın gelir yaratıcı ya da hasılat unsuru, keza borcun da maliyet veya gider unsuru olması gerekmektedir. Alacak veya borç senedinin değerleme günü itibariyle işletmenin aktifinde yada pasifinde yer alması gerekmektedir. Ancak alacak senedinin değerleme günü itibariyle teminata veya tahsile verilmiş olması reeskonta tabi tutulmasına engel teşkil etmez. Daha evvel vadeli çeklere uygulanmayan reeskont 65 nolu VUK sirküleri ile uygulamaya girmiş olup, tıpkı vadeli senetlerde olduğu gibi vadeli çeklere de reeskont uygulamasına başlamıştır. Burada dikkat edilmesi gereken elimizdeki senetlere uygulanan reeskont, düzenlemiş olduğumuz çeklere de karşılıklı olarak uygulanmak zorundadır. 27/12/2013 günü yayımlanan resmi gazetede vadesine en çok 3 ay kalan senetler karşılığı reeskont işlemlerinde iskonto faiz oranı yıllık 10,25%, avans işlemlerinde uygulanacak faiz oranı ise yıllık 11,75% olarak tespit edilmiştir.
Konusu : Vadeli Çeklerde Reeskont Uygulaması Tarihi : 30/04/2013 Sayısı : VUK-64/2013-9/ Vadeli Çeklerde Reeskont Uygulaması-2 İlgili olduğu maddeler: Vergi Usul Kanunu Madde 281, Madde 285 1. Giriş Çeklerde reeskont uygulamasına dair açıklamalar işbu Sirkülerin konusunu teşkil etmektedir. 1.1. 5838 sayılı Kanunun 18 inci maddesiyle 3167 sayılı Çekle Ödemelerin Düzenlenmesi ve Çek Hamillerinin Korunması Hakkındaki Kanuna ilave edilen geçici 2 nci maddede "31.12.2009 tarihine kadar, üzerinde yazılı keşide tarihinden önce çekin ödenmek için muhatap bankaya ibrazı geçersizdir." hükmüne yer verilmiştir. Mezkûr hükme yönelik olarak mükelleflerin, geçici bir süre ile sınırlı olarak vade getirilmiş olan ileri tarihli çeklerin artık senet olarak kabul edilerek, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun reeskont konusundaki düzenlemeleri karşısında reeskonta tâbi tutulup tutulmayacağı hususunda tereddüde düştüklerinin anlaşılması üzerine, mükellefler açısından uygulama birliğinin sağlanması gayesiyle 12.05.2009 tarihli ve 41 numaralı Vergi Usul Kanunu Sirküleri yayımlanmıştır. Sözü edilen Sirkülerde özetle, mezkûr geçici 2 nci maddenin gerekçesinde bu maddenin belirli bir süreyle çekin, üzerinde yazılı keşide tarihinden önce ödenmek için muhatap bankaya ibrazının geçersiz kabul edilerek ekonomik sıkıntılarla çeklerin zamanında ödenememesi sonucunda ticari hayatta karşılaşılan sorunlara ve mağduriyetlere çözüm üretilmesi amacıyla getirildiğinin ifade edildiği, dolayısıyla bu düzenleme ile çeklerin bono ve poliçeler gibi vadeli senet haline getirilmesinin amaçlanmadığı, ayrıca 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun hükümleri gereğince çeke vade konulmasının kabul edilmediği açıklamalarına yer verilerek, çekin ödeme aracı olmasından dolayı senet olarak kabul edilmesi imkân dâhilinde bulunmadığından 5838 sayılı Kanunun 18 inci maddesiyle yapılan düzenlemeye uyan çeklere reeskont uygulanmasının mümkün olmadığı görüşüne yer verilmiştir. 1.2. 20.12.2009 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 5941 sayılı Çek Kanunu ile 3167 sayılı Kanun yürürlükten kaldırılmış, Kanunun geçici 1 inci maddesinin beşinci fıkrası ile de "31.12.2011 tarihine kadar, üzerinde yazılı düzenleme tarihinden önce çekin ödenmek için muhatap bankaya ibrazı geçersizdir." hükmü ihdas edilmiş, bilahare 6273 sayılı Kanunun 6 ncı maddesiyle 5941 sayılı Kanuna eklenen geçici 3 üncü maddenin beşinci fıkrasında 31.12.2017 tarihine kadar üzerinde yazılı düzenleme tarihinden önce çekin ödenmek için muhatap bankaya ibrazı geçersiz sayılmıştır. Diğer taraftan 5941 sayılı Kanunun, 3 üncü maddesinin sekizinci fıkrasında "Üzerinde yazılı bulunan düzenleme tarihinden önce ibraz edilen çekin karşılığının Türk Ticaret Kanununun 707 nci maddesi uyarınca kısmen veya tamamen ödenmemiş olması hâlinde, bu çekle ilgili olarak hukukî takip yapılamaz. İleri düzenleme tarihli çekle ilgili olarak hukukî takip yapılabilmesi için, çekin üzerindeki düzenleme tarihine göre kanunî ibraz süresi içinde bankaya ibraz edilmesi ve karşılıksızdır işlemine tâbi tutulması şarttır." hükmü, 5 inci maddesinin birinci fıkrasında "Üzerinde yazılı bulunan düzenleme tarihine göre kanunî ibraz süresi içinde ibrazında, çekle ilgili olarak karşılıksızdır işlemi yapılması hâlinde, altı ay içinde hamilin talepte bulunması üzerine, çek hesabı sahibi gerçek veya tüzel kişi hakkında, çekin tahsil için bankaya ibraz edildiği veya çek hesabının açıldığı banka şubesinin bulunduğu yer ya da çek hesabı sahibinin yahut talepte bulunanın yerleşim yeri Cumhuriyet savcısı tarafından, her bir çekle ilgili olarak çek düzenleme ve çek hesabı açma yasağı kararı verilir..." hükmü, 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında ise "Karşılıksız kalan çek bedelinin, çekin üzerinde yazılı bulunan düzenleme tarihine göre kanunî ibraz tarihinden itibaren işleyecek 3095 sayılı Kanuna göre ticarî işlerde temerrüt faiz oranı üzerinden hesaplanacak faizi ile birlikte tamamen
ödenmesi hâlinde, çek düzenleme ve çek hesabı açma yasağı Cumhuriyet savcısı tarafından kaldırılır..." hükmü yer almaktadır. 2. İleri Düzenleme Tarihli Çeklerde Reeskont Uygulaması 2.1.İleri Düzenleme Tarihli Çek İle İlgili Düzenlemeler Mezkûr 41 numaralı Sirkülerin yayımından sonra yapılan kanuni düzenlemeler karşısında çeklerde reeskont uygulaması ile ilgili olarak aşağıda yer alan izahata lüzum görülmüştür. İlk defa 3167 sayılı Kanuna 28.02.2009 tarihinden 31.12.2009'a kadar uygulanmak üzere ilave edilen çekin üzerinde yazılı keşide tarihinden önce ödenmek için muhatap bankaya ibrazının geçersiz kabul edilmesi kuralı önce 5941 sayılı Kanunla 31.12.2011 tarihine, sonra da 6273 sayılı Kanunla 31.12.2017 tarihine kadar geçerli hâle getirilmiştir. Kısa bir dönem için geçici mahiyette ihdas edilen kural, bilahare yapılan iki düzenleme ile 31.12.2017 tarihine kadar geçerli hâle getirilmiştir. Mevcut durumda düzenlemenin geçicilik mahiyetini koruduğunu söylemek zor olacaktır. Diğer taraftan, geçici maddede yer alan mezkûr düzenlemenin yanında 5941 sayılı Kanunun 3, 5 ve 6 ncı maddelerinin yukarıda yer verilen hükümleri incelendiğinde, ileri tarihli düzenlenen bir çekin, üzerinde yazılı bulunan düzenleme tarihinden önce ibraz edilmesi hâlinde çekin karşılığının Türk Ticaret Kanununun 795 nci maddesi uyarınca kısmen veya tamamen ödenmemiş olması hâlinde, bu çekle ilgili olarak hukukî takip yapılamayacağı; ayrıca 6273 sayılı Kanunla getirilen çek düzenleme ve çek hesabı açma yasağının, çekin, üzerinde yazılı bulunan düzenleme tarihine göre kanunî ibraz süresi içinde ibraz edilmesi, karşılığın bulunmaması ve karşılıksızdır işleminin yapılması hâlinde verileceği; son olarak çek düzenleme ve çek hesabı açma yasağının Cumhuriyet savcısı tarafından kaldırılması için karşılıksız kalan çek bedelinin ödenmesinde kanuni faizin çekin üzerinde yazılı bulunan düzenleme tarihine göre kanunî ibraz tarihinden itibaren işletileceği görülmektedir. Mezkûr 3 üncü maddenin gerekçesinde "...ileri düzenleme tarihli çeklerin üzerinde yer alan tarihten önce, bankaya ibraz edilmesi ve karşılığının kısmen veya tamamen bulunmaması halinde, bu çekle ilgili olarak karşılıksızdır işleminin ve hukukî takip yapılmasının önüne geçilmesi amaçlanmıştır. Bu düzenlemeye göre, ileri tarihli çekle ilgili olarak kambiyo senetlerine özgü hukukî takip yoluna başvurulabilmesi için üzerinde yazılı düzenleme tarihi itibarıyla kanunî ibraz süresi içinde bankaya ibraz edilmesi ve bu Tasarı hükümlerine göre karşılıksızdır işlemi yapılması gerekmektedir.", Öte yandan, 5941 sayılı Kanunun "Amaç ve kapsam" başlıklı 1 inci maddesinin ikinci fıkrasında "Bu Kanunda hüküm bulunmayan hâllerde genel hükümler uygulanır." hükmüne yer verilmiştir. Böylece bu Kanunun 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununa göre özel bir kanun olduğu anlaşılmakta ve bu nedenle de düzenleme tarihinden önce ibraz yasağı ve hukuki takip yapılamama hususlarında 5941 sayılı Kanunun uygulanması lüzumu ortaya çıkmaktadır. 5941 sayılı Kanunun 1, 3, 5 ve 6 ncı maddelerinin yukarıda yer verilen hükümleri ve gerekçeleri birlikte değerlendirildiğinde bu hükümlerle çekin üzerinde yazılı düzenleme tarihine göre ibraz edilmesinin sağlanmasının, diğer bir ifadeyle üzerinde yazılı düzenleme tarihinden evvel ibrazın engellenmesinin amaçlandığı anlaşılmaktadır. Kaldı ki, Kanunun geçici 3 üncü maddesinde yer alan ve 31.12.2017 tarihine kadar mer'i olan üzerinde yazılı düzenleme tarihinden önce çekin ödenmek için muhatap bankaya ibrazının geçersiz sayılması kuralı bunu tamamen imkânsız kılmaktadır. 2.2. Değerlendirme 2.2.1. 213 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas alınacağı hükmüne yer verilmiştir. Bu hükme göre vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyeti esas alınmakta, diğer bir ifade ile vergi uygulamalarında olayın görünen yönü değil gerçek biçimi esas alınarak buna göre işlem yapılmaktadır.
Bu itibarla, 5941 sayılı Kanunun geçici hükümlerine göre çekin üzerinde yazılı düzenleme tarihinden evvel ödenmek için bankaya ibrazının 31.12.2017 tarihine kadar geçersiz olması; ayrıca ana maddelere göre çekle ilgili hukuki takip yapılabilmesinin ve karşılıksız çıkan çekle ilgili müeyyide tatbik edilmesinin çekin üzerinde yazılı düzenleme tarihine göre kanuni ibraz süresi içerisinde ibraz edilmesine bağlı olması ve son olarak karşılıksız çıkan çekin bedelinin ödenmek istenmesi hâlinde kanuni faizin, üzerinde yazılı düzenleme tarihine göre kanunî ibraz tarihinden itibaren işlemesi dikkate alındığında, gerçek mahiyeti itibariyle çeklerin vergi uygulamaları bakımından vadeli olma hususiyetini kazandığını söylemek mümkün olacaktır. 2.2.2. 213 sayılı Kanunun 281 inci maddesinde "Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Vadesi gelmemiş olan senede bağlı alacaklar değerleme gününün kıymetine irca olunabilir. Bu takdirde, senette faiz nispeti açıklanmış ise bu nispet, açıklanmamışsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi uygulanır. Bankalar ve bankerler ile sigorta şirketleri alacaklarını ya Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddi ile değerleme günü kıymetine irca ederler." hükmü yer almaktadır. Anılan Kanunun 285 inci maddesinde de "Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Vadesi gelmemiş olan senede bağlı borçlar değerleme günü kıymetine irca olunabilir. Bu takdirde senette faiz nispeti açıklanmışsa bu nispet, açıklanmamışsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddinde bir faiz uygulanır. Banka ve bankerler ile sigorta şirketleri borçlarını, Cumhuriyet Merkez Bankasına resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddiyle, değerleme günü kıymetine irca ederler. Alacak senetlerini değerleme gününün kıymetine irca eden mükellefler, borç senetlerini de aynı şekilde işleme tâbi tutmak zorundadırlar." hükmü bulunmaktadır. Buna göre, 213 sayılı Kanun uyarınca vadesi gelmemiş olan alacak ve borç senetlerinin reeskonta tâbi tutulması gerekecektir. Ancak, bir ödeme aracı olarak kullanılmakla beraber yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler çerçevesinde vergi uygulamaları bakımından çekin vadeli olabileceği ve değerleme gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için uygulanması öngörülen 213 sayılı Kanunda yer alan reeskont uygulamasından yararlanılmasının mümkün olduğu ortaya çıkmaktadır. 3.Sonuç Uygulamada birliğin sağlanması amacıyla yukarıda yapılan açıklamalar doğrultusunda ileri düzenleme tarihli çeklerin değerleme gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için uygulanması öngörülen reeskont uygulamasından yararlanması mümkün bulunmaktadır. SAYGILARIMLA, EKREM ALFATLI YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİR