KURUMLARDA TRANSFER FİYATLANDIRMASI KURUMLARDA TRANSFER FİYATLANDIRMASI VE TRANSFER FİYATLANDIRMASI FORMUNA ÖRNEK UYGULAMA A-GENEL AÇIKLAMALAR; *Bu makale uygulamaya yönelik olarak hazırlandığından, uzun teorilerden kaçınılmıştır. Mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda yer alan Örtülü Kazanç müessesesi, uluslararası alandaki gelişmeler ve özellikle Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatı (OECD) nın düzenlemeleri dikkate alınarak 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 13. maddesinde Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı başlığı altında yeniden düzenlenmiştir. Söz konusu düzenleme ile konuya ilişkin kavram ve terimler anılan Kanun maddesinde tanımlanmıştır. Buna göre, ilişkili kişiler arasında yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedeli ifade eden transfer fiyatlandırması, ilişkili kişiler arasındaki mal ve hizmet alım satımlarının, iktisadi ve ticari koşullar dikkate alınarak nasıl belirlenmesi gerektiği yönünde temel prensipleri ortaya koyan bir kavramdır. Örtülü kazanç dağıtımı ise kurum kazancının vergilendirilmeden kurum dışına aktarılmasını ifade etmektedir. Dolayısıyla, transfer fiyatlandırması ve örtülü kazanç dağıtımı kavramları bir arada değerlendirildiğinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı, ilişkili kişilerin aralarında yaptıkları mal veya hizmet alım ya da satım işlemlerindeki fiyat veya bedeli, emsallerinden farklı tespit etmek suretiyle vergi matrahını aşındırmaları ve kurum kazancının vergilendirilmeden ortaklara veya diğer ilişkili kişilere aktarılması sonucunu doğurmaktadır.
Bu çerçevede yapılan düzenlemelerin amacı, ilişkili kişilerle mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan gerçek kişi ve kurumların gelirlerinin tam ve doğru olarak beyan edilmesini sağlamak ve transfer fiyatlandırması yoluyla vergi matrahının aşındırılmasına engel olmaktır. 5520 sayılı K.V.K. nun Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı adı altında düzenlenen 13 üncü maddesi ile 193 sayılı G.V.K. nun değişik 41 inci maddesindeki düzenlemelerle ilgili 1 no.lu Genel Tebliğ,18.11.2007 tarih ve 26704 sayılı resmi gazetede yayınlanarak yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Ayrıca 22.4.2008 tarihli 26855 Sayılı resmi gazetede 2 Nolu Tebliğde yayınlanmıştır. Bu tebliğlerle, mükelleflerin gerek yurt içinde ve gerekse yurt dışında ilişkili kişilerle EMSALLERE UYGUNLUK ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım-satım işlemlerinden doğan kazancın, Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı çerçevesinde ne şekilde vergilendirileceğine açıklık getirilmiştir. Aşağıda tanımlanan şekilde ilişkili kişilerle mal veya hizmet alım satımı işlemlerinde bulunanların (özellikle ortaklarına cari hesap yoluyla veya sair şekilde kaynak kullandıranların) ilgili tebliğleri titizlikle incelemeleri gerekmektedir. B- 5520 Sayılı KVK Yönünden Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı: Kurumlar vergisi mükellefleri açısından bir işlemin transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı sayılabilmesi için; Bir kurum tarafından bir mal veya hizmet alım ya da satımının (alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama, kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler de bu kapsamdadır.) yapılmış olması, -Söz konusu kurumun bu mal veya hizmet alım ya da satımını ilişkili kişilerle yapmış olması, -Bu mal veya hizmet alım ya da satımında emsallere uygunluk
ilkesi ne aykırı olarak fiyat veya bedel tespiti yapılmış olması gerekmektedir. Bir kurum açısından ilişkili kişi; Kurumların kendi ortaklarını, Kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurumları, Kurumların veya ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu gerçek kişi veya kurumları, Kurumların veya ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları, Ortakların eşlerini, Ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımlarını ifade etmektedir. Emsallere Uygun Fiyat ya da Bedele Ulaşmak için Kullanılan Yöntemler; Mükellefler, ilişkili kişilerle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri, emsallere uygunluk ilkesine göre işlemin mahiyetine en uygun olan karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, maliyet artı yöntemi, yeniden satış fiyatı yöntemi, kâr bölüşüm yöntemi ve işleme dayalı net kâr marjı yöntemi veya kendi belirleyecekleri ve daha doğru sonuç verdiğine inandıkları başka bir yöntemi kullanarak tespit edebilirler. Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi: Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, bir mükellefin uygulayacağı emsallere uygun satış fiyatının, karşılaştırılabilir mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan ve aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade etmektedir. Bu yöntemin uygulanabilmesi için ilişkili kişilerle yapılan işlemin, birbirleriyle ilişkili olmayan kişilerin yaptıkları
işlemler ile karşılaştırılabilir nitelikte olması gerekmektedir. En çok kullanılan ve en güvenilir yöntemdir. Örnek 1: Bir (A) şirketi ürettiği bornozu herhangi bir ilişkisi bulunmadığı bir (B) kurumuna 100 TL ye verirken ilişkili (C) kurumuna (mesela iştirakine) 80 TL ye veriyorsa transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı söz konusu olacaktır. Örtülü kazanç dağıtımının önüne geçilebilmesi için ilişkili kuruma satışın da 100 TL den yapılması gerekmektedir. İşte bu 100 TL, karşılaştırılabilir yöntem kullanılarak bulunun iç emsalle tespit edilebilmiştir. Bu yöntemde önce iç emsal aranacak eğer bulunamıyorsa dış emsale bakılacaktır. Mesela örneğimizde bornozun ilişkisiz kişilere satışı söz konusu değilse diğer imalatçıların satış fiyatları dikkate alınacaktır. Örnek 2: Türkiye de tam mükellef (A) Kurumu, dolaylı ortağı olan (B) Kurumuna faizsiz olarak 5 milyon TL borç para vermiştir. Söz konusu şirket dolaylı ortağına faizsiz olarak para kullandırmak suretiyle emsallere uygunluk ilkesine aykırı bir işlem yaptığından, ilişkili kişiler arasındaki bu işlemde emsallere uygun bedelin tespiti yapılmalıdır. Tespit yapılırken, mesela ortağa borç kullandırılan dönemde para piyasalarında oluşan ortalama kredi faizi dikkate alınabilir. Faiz faturası düzenlenmelidir. Maliyet Artı Yöntemi Maliyet artı yöntemi, emsallere uygun fiyatın, ilgili mal veya hizmet maliyetlerinin makul bir brüt kâr oranı kadar artırılması suretiyle hesaplanmasını ifade eder. Buradaki makul brüt kâr oranı, işlemi yapan mükellefin bu mal veya hizmetlere ilişkin olarak ilişkisiz kişilerle yaptığı işlemlerde uyguladığı brüt kâr oranı olacaktır. Maliyete ilave edilecek kâr marjı olarak, işlemi yapan mükellefin bu mal veya hizmetlere ilişkin olarak ilişkisiz kişilerle yaptığı işlemlerde uyguladığı brüt kâr marjı kullanılacaktır. Ancak, böyle bir kâr marjı mevcut değilse ya
da karşılaştırma için gerekli işlem sayısı yetersizse, aynı koşullarda karşılaştırılabilir olmak şartıyla dış emsal de kullanılabilecektir. Örnek 3:(A) şirketi ürettiği mermeri ilişkisi olmadığı (B) şirketine ortalama %10 kar marjı ile satmaktadır. Mermerin birim maliyeti 50 TL dir. Bu durumda aynı mermerin ilişkili bir kişiye satılması durumunda transfer fiyatı 50 * 1,10 = 55 TL olacaktır. Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Emsallere uygun fiyatın, işlem konusu mal veya hizmetlerin aralarında herhangi bir ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilere yeniden satılması halinde uygulanacak fiyattan, makul bir brüt satış kârı düşülerek hesaplanmasını ifade etmektedir. Bu yöntem, ilişkili kişiden satın alınan bir ürünün, ilişkisiz bir gerçek veya tüzel kişiye yeniden satılması durumunda uygulanan fiyatı esas almaktadır. Bu fiyattan (yeniden satış fiyatı) makul bir brüt satış kârı düşülecektir. (B) firması ilişikli olduğu (A) firması tarafından üretilen nevresimlerin pazarlamasını yapmaktadır. (B) firması (A) firmasından aldığı nevresimleri kendisi ve (A) ile ilişkisi bulunmayan (C) şirketine 1.100 TL/adet bedelden satmaktadır. (C) şirketine yapılan satışlar için belirlenen brüt satış kar oranı %10 dur. (B) firmasının (A) firmasından yaptığı alışlarda emsallere uygun birim fiyat şu şekilde hesaplanacaktır: [1.100/(1+ 0,10)] = 1.000 TL Diğer Yöntemler Uygulamada en çok geleneksel olarak nitelendirilen yukarıdaki yöntemler kullanılmaktadır. Alternatif olarak; Kar bölüşümü Yöntemi ve İşleme Dayalı Kar Marjı yöntemi de kullanılabilmektedir. C-YOL HARİTASI,SONUÇ VE CEZAİ HÜKÜMLER; Kurumlar Transfer Fiyatlandırması ve Örtülü kazanç ile ilgili mevzuat hükümlerini hassas bir şekilde uygulayabilmesi için pratik hol haritası uygulamalıdır. Bunlar sürecin tanımlanması, T.F. stratejisi, Yöntem seçimi, sektörel uygulama analizi, belgeleme (dökümantasyon) yollarını
izlemelidir. Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporu yasal zorunluluk olup, ilgili belge ve raporlar klase edilerek saklanmalıdır. Transfer Fiyatlandırması incelemelerinde firma yetkilileri müteselsilen sorumludur.kv, VUK, TTK ve Ceza Hukuku çerçevesinde cezalandırılırlar. Firmaların özellikle satış faturalarındaki bedellerin vadelerinin sektörel tahsilat sürelerini aşmamasına özellikle dikkat etmelidirler. Maliye incelemelerinde kurumlar belge alanlar için alım belgelerinin reddi olacak gider ve KDV yönünden cezai hükümler uygulanacaktır. Gider tutarı kadar vergi ziyaı, gecikme zammıda %50 artırılarak tahsil yoluna gidilecektir. Alan kurum için kar dağıtımı olmuş ise beyannamesindeki iştirak kazancı istisnası değişecek, gerçek kişiler için ise Menkul sermaye beyannamesi düzeltilecek, kar dağıtımındaki stopaj kesintisi değişikliğe uğrayacaktır. TRANSFER FİYATLANDIRMASI, KONTROL EDİLEN YABANCI KURUM VE ÖRTÜLÜ SERMAYEYE İLİŞKİN FORM* KURUMA İLİŞKİN GENEL BİLGİLER Vergi Kimlik No 11111111111 Kurum Sicil No 1111 Kurum Unvanı İSMAİL ÖZTÜRK DOKUMA TEKS BOY. KONF.PAZ.SAN.VE TİC.AŞ. Faaliyet Kodu TEKSTİL ÜRÜNLARI İMALİ VE PAZARLAMASI İrtibat Telefonu ve Faks No 0258 265 7313 Vergilendirme Dönemi 01.01.2013 31.12.2013 Not:RAKAMLAR TAMAMEN ÖRNEKTİR. I-TRANSFER FİYATLANDIRMASI KAPSAMINDAKİ İLİŞKİLİ KİŞİLERE İLİŞKİN BİLGİLER Yurt İçinde Bulunan İlişkili Kişi Adı-Ünvanı Vergi Kimlik No Yurt Dışında Bulunan İlişkili Kişi Adı-Ünvanı İlişkili Kişinin Bulunduğu Ülke 1 DOĞRU AŞ. 11111111122 2 Muhasebe Ürünler Paz.Ltd.Şti 22222223343
3 Taş Tekn.İnş.Mal.İnş.Taah.AŞ. 22222222222 4 Keskintaş Otomotiv Tur.AŞ. 33333333333 5 Özühas Otomotiv Tic.v San.AŞ 44444555555 6 Kentselli Arıtma AŞ 55555555556 7 İsmail Öztürk 66666666667 II-İLİŞKİLİ KİŞİLERLE GERÇEKLEŞTİRİLEN TRANSFER FİYATLANDIRMASINA İLİŞKİN İŞLEMLER Alım Satım (YTL) (YTL) Varlıklar 1.780.000,00 1.252.500,00 1. Hammadde-Yarı Mamul 1.500.000,00 0,00 2. Mamul-Ticari Mallar 265.000,00 1.250.000,00 3. Gayri Maddi Haklar/Varlıklar (Edinilen veya kullanılan) 0,00 0,00 4. Kiralamalar 15.000,00 2.500,00 5. Diğer (makine techizat) 0,00 0,00 Hizmetler 95.000,00 83.000,00 6. İnşaat-Onarım-Teknik 5.000,00 12.000,00 7. Araştırma ve Geliştirme 0,00 22.000,00 8. Komisyon 70.000,00 32.000,00 9. Diğer Arıtma / mkn.aksamı 20.000,00 17.000,00 Mali İşlemler 0,00 150.000,00 10. Ödünç Para/Kredi- Faiz 331 bakiye 0,00 1.500.000,00 150.000,00 11. Gayri Nakdi Krediler 0,00 0,00 0,00 0,00 12. Mevduat/Repo-Faiz 0,00 0,00 0,00 0,00 13. Vadeli İşlemler (Türev ürünler) 0,00 0,00 0,00 0,00 14. Menkul Kıymetler 0,00 0,00 0,00 0,00 15. Sigorta 0,00 0,00 16. Diğer (Belirtiniz) (kur farkı) 0,00 0,00 Diğer İşlemler 265.000,00 25.000,00 17. İkramiye ve Benzeri Ödemeler 250.000,00 0,00 18. Grup İçi Hizmetler 0,00 0,00 19. Diğer (elektrik yans/atıksu hizmet bed yans)
15.000,00 25.000,00 Yapılan İşlemlerin Toplamı 2.140.000,00 3.010.500,00 Not: Tablolar hazırlanırken ilişkili kişiler ile yapılan tüm hareketler gözden geçirilir ve tabloya uygun listeler ve yerleştirlir. III-TRANSFER FİYATLANDIRMASINA KONU OLAN İŞLEMLERDE KULLANILAN YÖNTEMLER Alım Satım (YTL) (YTL) Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi 1.500.000,00 1.252.500,00 Maliyet Artı Yöntemi 265.000,00 83.000,00 Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi 0,00 0,00 Kâr Bölüşüm Yöntemi 0,00 0,00 İşleme Dayalı Net Kâr Marjı Yöntemi 0,00 0,00 Mükellefçe Belirlenen Yöntem 375.000,00 1.675.000,00 Toplam İşlem Tutarı 2.140.000,00 3.010.500,00 IV-KURUMUN YURTDIŞI İŞTİRAKLERİNE İLİŞKİN BİLGİLER Yurtdışı İştirakin Unvanı Kanuni veya İş Merkezinin Bulunduğu Ülke Kurumun Sermaye, Oy veya Kâr Payı Oranı Yurtdışı İştirakin Gayrisafi Hasılatı 1 V-ÖRTÜLÜ SERMAYE UYGULAMASINA İLİŞKİN BİLGİLER Aktif Toplamı 0,00 Toplam Borçlar 0,00 Öz Sermaye Tutarı 0,00 Toplam Faiz Giderleri 0,00 Toplam Kur Farkı Giderleri 0,00 Ortak veya Ortaklara İlişkili Kişilerden Temin Edilen Borçların en Yüksek Olduğu Tarihteki 0,00 Toplam Tutarı Not:Tablonun örtülü sermayeye ilişkin kısmında ise, 331 nolu hesabın bakiyesi sıfır ise ve yıl içinde herhangi bir tarihte öz kaynakların
3 katını aşmayacak kadar bir hareket yaşanmışsa tablonun bu kısmının doldurulması gerekmeyecektir. Eğer 331 nolu hesap bakiye veriyorsa tablo mutlaka doldurulmalıdır. SMMM İsmail ÖZTÜRK Kaynakça; 1-Kurumlar Vergisi Kanunu (2006). Resmi Gazete, 26205, 21.06.2006 2- Resmi Gazete, 26704, 18.11.2007 Tebliğ 3-AKTAN Bağımsız Denetim A.Ş. 4- Öğ.Gör.Koray Ateş 5- Canan Aladağ PricewaterhouseCoopers 6 Zeki Gündüz İSMMMO 7- SMMM Mehmet Özkan 8- Selçuk Öztürk