MEVZUATTAKİ GELİŞMELER 41
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü Tarih : 03/04/2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/229-12049 / 2460 Konu : İhtilaf konusu olan faturanın kayıtlara alınıp alınmayacağı hk. İlgi: a) b) c). MÜDÜRLÜĞÜNE İlgi (a) yazınız eki;.tic. Ltd. Şti nin./2006 tarihli dilekçesinde belirtilen hususlarla ilgili Müdürlüğümüz görüşü ilgi (b) yazımızla Müdürlüğünüze bildirilmiştir. Bu kez ilgi (c) yazınızda; mükellef dilekçesinin 2 nci bölümünde belirtilen daha evvel kesilen..faturaların yerine kaim olmak üzere notu düşülmek suretiyle tekrar fatura düzenlenip düzenlenemeyeceği hususu ile ilgili görüşümüzü talep ettiğiniz anlaşılmaktadır. Bilindiği üzere; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229 ncu maddesinde; Fatura, satılan emtia ve yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır. şeklinde tanımlanmış ve müteakip maddelerde de fatura düzeni ve kullanma zorunluluğuna ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Diğer taraftan, aynı Kanunun 231/5 nci maddesinde, Fatura malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenlenir. Bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır. hükmüne yer verilmektedir. Buna göre, faturanın mal teslimi ve hizmet ifasından itibaren 7 gün içerisinde düzenlenmesi kanuni bir zorunluluktur. Olayımızdaki kiralama işleminde de faturalar hizmetin ifasını müteakiben düzenlenerek alıcıya gönderilmiştir. Ancak, kiralama sözleşmesi ile belirlenen tutarın katma değer vergisi tutarı dahil olarak tespit edildiği iddiası ile söz konusu fatura içerikleri alıcı tarafından dava konusu yapılmış ve dava kiracı lehine sonuçlanmıştır. Ancak, Vergi sistemimize göre ticari kazanç tahakkuk ettiği tarihte elde edilmiş olmaktadır. Gelir ya da giderin mahiyet itibariyle tahakkuk ettiğinden söz edilebilmesi için, miktar olarak hesaplanabilmesi, gelire hak kazanılması ya da borç altına girilmesi yeterlidir. 42
Tahakkuk esasına göre belirlenen gelir ve giderlerin yalnızca cari döneme ait kısmı, aynı döneme ilişkin gelir veya kurum kazancının hesabında gelir ya da gider olarak dikkate alınabilir. Bu durum dönemsellik ilkesinin bir gereğidir. Bu durumda, fatura içeriği ile ilgili olarak taraflar arasında ihtilaf olması düzenlenen faturanın kayıtlara alınmasına engel olmayacağından, ihtilaf konusu hususun mahkemelerce karara bağlanması durumunda, söz konusu karara istinaden yeni bir fatura düzenlenmesi Vergi Usul Kanununun 231/5.maddesine göre mümkün bulunmamaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. 43
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü Tarih : 05/04/2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/279-11327/2626 Konu : 30 yıl vadeli Eurobondların gelir ve giderlerinin değerleme günlerinde kayıt edileceği hk. İlgi : a) 04/03/2005 tarih ve 111 sayılı dilekçeniz. b) Vergi Dairesi Müdürlüğünün 14/03/2005 tarih ve 434 sayılı yazıları. Madde de geçen borsa rayici açısından borsanın Türkiye de bulunması gerekmektedir. Uluslararası borsalarda işlem gören kıymetlerden (hisse senetleri alış bedeliyle değerlenmeleri gerektiğinden bunların dışında kalanların) kupon ödemeli Eurobondların İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem görmesi halinde buradaki borsa değerlerinin esas alınması uygun olacaktır. Ancak, borsada işlem görmeyen Eurobondların, kur farkları da dahil olmak üzere, hesap dönemleri sonunda alış bedeline bi- İlgi (a) da kayıtlı dilekçeniz üzerine Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 22/02/2006 tarih ve 11475 sayılı yazıda; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 279 uncu maddesinde Hisse senetleri ile fon portföyünün en az yüzde 51 i Türkiye de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri alış bedeliyle, bunlar dışında kalan her türlü menkul kıymet borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayici yoksa veya borsa rayicinin muvazaalı bir şekilde o- luştuğu anlaşılırsa değerlemeye esas bedel, menkul kıymetin alış bedelinin vadesinde elde edilecek gelirin (kur farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle hesaplanır. Ancak, borsa rayici bulunmayan, getirisi ihraç edenin kar ve zararına bağlı olarak doğan ve değerleme günü itibariyle hesaplanması mümkün olmayan menkul kıymetler, alış bedeli ile değerlenir. hükmü yer almaktadır. Aynı Kanunun 263 üncü maddesinde borsa rayici, gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele gününde borsadaki muamelelerin ortalama değerlerini ifade ettiğini ve normal temevvüçler dışında fiyatlarda bariz kararsızlıklar görülen hallerde, son muamele günü yerine değerlemeye takaddüm eden 30 gün içindeki ortalama rayici esas olarak aldırmaya Maliye Bakanlığının yetkili olduğu hükme bağlanmıştır. 44
lanço gününden sonrasına ait ilk kupon ödemesinin bilançonun ait olduğu hesap dönemine ilişkin kıst tutarının ilave edilmesi suretiyle, diğer hesap dönemleri sonunda da yine alış bedeline ilgili döneme ait kıst tutarın eklenmesi sonucu bulunan tutarlar hesaplanarak değerleme işlemi yapılacaktır. Diğer taraftan, söz konusu eurobondun ikincil piyasadan temin edilmesi durumunda ise, aynı Kanununun 283 üncü maddesinde yer alan Gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılat, mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenir. hükmü gereğince hesaplanan kupon faizlerinin gelir yazılacağı ve dönem sonlarında yapılacak değerlemede ilk kupon ödemesi için yapılacak faiz gelir tahakkukundan, işlemiş kupon faizi ile ödenen prim tutarından ilk kupona isabet eden kısmın düşüleceği tabiidir. denilmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 45
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü Tarih : 02/01/2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/11827-25 Konu : Tapuya tescil edilmemiş arsa payının hak olarak kabul edilip edilmeyeceği ile amortisman ayrılıp ayrılmayacağı hk. İlgi: tarihli dilekçeniz.. İlgi dilekçenizden..vergi Dairesi Müdürlüğünün vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, soğuk ve galvanizli saç işleme, şekillendirme imalatı, satışı ve ihracatı faaliyetiyle iştigal ettiğiniz,..yapı Kooperatifi yönetimi tarafından adınıza tahsisi yapılan arsanın, şirketiniz adına henüz tapu tescilinin yapılmadığı, Şirketinizce Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 ve geçici 25. maddeleri kapsamında mali tablolarınızda yer alan parasal olmayan kıymetleri enflasyon düzeltmesine tabi tuttuğunuz, bu kapsamda parasal olmayan kıymet niteliğinde ki kooperatif hissesinin de enflasyon düzeltmesine tabi tutulduğu, Ancak, henüz tapuya tescil işlemi yapılmayan kooperatif hissesi arsa payının başka bir firmaya satışının yapılması halinde; 1- Söz konusu kıymetin hak olarak değerlendirilip, değerlendirilemeyeceğini, 2- Değerlendirilmesi halinde söz konusu hak bedelinin amortismana tabi iktisadi kıymet olarak tanımlanıp, tanımlanamayacağını, 3- Arsa payının satışına ilişkin satış zararı oluşması halinde arsa payının amortismana tabi iktisadi kıymet olarak değerlendirilerek düzeltilmiş değerle düzeltme öncesi değer arasındaki farka isabet eden zarar tutarının Vergi Usul Kanununun geçici 25 nci maddesi kapsamında gider kaydedilip kaydedilemeyeceği hususunda tereddüt oluştuğundan konu hakkındaki görüşümüzü sorduğunuz anlaşılmaktadır. Konu ile ilgili olarak..grup Müdürlüğünden alınan 07/12/2005 tarih ve 6453 sayılı yazıda belirtilen hususlar da dikkate alınmak suretiyle gerekli açıklamalar aşağıda yapılmıştır. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 8. maddesinde; Dar mükellefiyete tabi kurumlar dahil bu maddede yazılı kurum kazançları kurumlar vergisinden müstesnadır. 46
12- (5281 sayılı Kanunun 31. maddesiyle eklenen bent, 01/01/2005 tarihinden geçerli olmak üzere) Kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerinin satışından doğan ve sermayeye eklenmesine karar verilen kazançları. Sermayeye ilave edilme işleminin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar gerçekleştirilmesi şarttır. Vadeli satış halinde, ilk yapılan tahsilatın iştirak hissesi veya gayrimenkulün maliyet bedeline i- lişkin olduğu kabul edilir. Bu süre içinde sermayeye eklenmeyen kazanç kısmı için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Bankalara borçlu durumda olanlar ile bunların kefillerinin bu borçlara karşılık bankalara devrettikleri gayrimenkul ve iştirak hisseleri ile bankaların alacaklarına karşılık iktisap ettikleri gayrimenkul ile iştirak hisselerinin satışında iki tam yıl süreyle elde tutulma şartı aranmaz. Bedelsiz olarak ya da rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibari değeriyle iktisap edilen hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak, sahip olunan eski hisse senetlerinin iktisap tarihi esas alınır. Menkul kıymet veya gayri menkul ticareti ile uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. Tam mükellef sermaye şirketleri dışındaki kurumlar ile dar mükellef kurumlarda, satıştan doğan kazancın sermayeye ilave edilmesi şartı a- ranmaz, bu kazançlar özel bir fon hesabında tutulur. Sermayeye eklenen veya fon hesabında tutulan kazançların beş yıl içinde, herhangi bir suretle işletmeden çekilmesi, dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilmesi veya bu süre içinde işletmelerin tasfiyesi (devir, birleşme ve bölünme halleri hariç) halinde, bu kazançlar o yılın kazancı sayılarak vergiye tabi tutulur. Türk Ticaret Kanunu nun 391. maddesinin bu suretle gerçekleştirilecek sermaye artırımına aykırı hükümleri uygulanmaz. İstisnanın uygulanmasına ilişkin esas ve usulleri tespit etmeye Maliye Bakanlığı yetkilidir, hükmü yer almıştır. Yukarıdaki madde hükmü 5281 sayılı Kanunun 31. maddesiyle 01/01/2005 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe girmiş olup, bu madde hükmüne benzer uygulama Kurumlar Vergisi Kanunu nun 28. maddesinin (a) bendinde yer almıştır. Söz konusu hüküm bazı değişiklikler dışında aynı Kanunun geçici 23. maddesinin (a) bendinde yer alan, ancak süresinin dolması nedeniyle geçerliliği kalmayan hükümle aynı yönde olup, 06/02/2000 tarih ve 23956 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 67 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 5 no.lu bölümünde, daha önce yayımlanan tebliğlerdeki açıklamaların değişmeyen hükümler için geçerliliğini koruyacağı belirtilmiştir. Buna göre, konuyla ilgili olarak 06/07/1995 tarih ve 22335 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 51 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin II- I/2-a bölümünde, istisnanın uygulanmasına konu olacak gayrimenkullerle ilgili olarak; 47
Gayrimenkuller esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır. Bunlar Türk Medeni Kanunu nun 632. maddesinde arazi, tapu siciline müstakil ve daimi olmak üzere ayrıca kayıt edilen haklar ve madenler olarak sayılmıştır. Ayrıca, anılan maddede sayılmamakla birlikte, bulunduğu arsa veya arazinin mütemmim cüz ü niteliğinde olduklarından binaların da gayrimenkul olduğu şüphesizdir. Gayrimenkullerin bu istisnanın uygulanmasına konu olabilmesi için Medeni Kanun un 910 ve 911. maddesi gereğince tapuya tescil edilmiş olmaları şarttır. açıklaması yer almaktadır. Buna göre,..yapı Kooperatifi Yönetimi tarafından şirketiniz adına tahsis edilen ancak şirket adına tapu tescili yapılmamış arsanın satışında Kurumlar Vergisi Kanunu nun 8/12. maddesinde yer alan istisna hükümleri uygulanamayacaktır. Ancak satışa konu gayrimenkulün şirket adına tapuya tescilinin yapılmış olması halinde ve diğer şartlar da mevcut ise istisna hükümlerinden yararlanılabilecektir. Diğer taraftan; 1 Seri Numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin 26.MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR, 260.HAKLAR başlıklı bölümünde; imtiyaz, patent, lisans, ticari marka ve unvan gibi bir bedel ödenerek elde edilen bazı hukuki tasarruflar ile kamu otoritelerinin işletmeye belirli alanlarda tanıdığı kullanma, yararlanma gibi yetkiler dolayısıyla yapılan harcamaları kapsayacağı, açıklanmıştır. Buna göre; intifa süknâ gibi tapu siciline tescil edilen gayrimenkul hakları, sınai ve edebi mülkiyet hakları ile imtiyazlar bu hesapta takip edilmelidir. Ancak, şirketiniz adına üyesi olduğunuz Yapı Kooperatifi tarafından tahsis edilen ancak tapuya tescil edilmeyen gayrimenkulün (arsa) mülkiyeti fiilen şirketinize ait olduğundan hak olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca, Vergi Usul Kanununun 314 ncü maddesindeki boş arazi ve boş arsalar amortismana tabi değildir. hükmü gereğince; sözkonusu arsanın amortismana tabi tutulmaması gerekmektedir. Bu nedenle; anılan Kanunun geçici 25 nci maddesinin (I) bendindeki hüküm gereğince arsanın düzeltilmiş değerinin altında bir bedelle satılması halinde düzeltilmiş değerle, düzeltme öncesi değer arasındaki farka i- sabet eden zararın kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde dikkate alınmaması gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 48
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü Tarih : 18/04/2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK 1/11814/2938 Konu : Enflasyon düzeltmesi sonucu iştiraklerde oluşan özsermaye farklarının sermayeye eklenmesi nedeniyle alınan bedelsiz hisse senetlerinin durumu. İlgi : /2005 tarihli dilekçeniz... İlgi dilekçenizden;..vergi Dairesi Müdürlüğünün vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, iştirakiniz bulunan bir şirketin Vergi Usul kanununun Geçici 25 ve Mükerrer 298/5. maddelerine göre enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkını sermayeye eklemesi nedeniyle tarafınıza verilen bedelsiz hisse senetlerinin ne şekilde kayıtlara intikal ettirileceği hususunda tereddüt oluştuğundan konu hakkındaki görüşümüzü sorduğunuz anlaşılmaktadır. Tereddüt edilen hususlar benzer bir konu nedeniyle Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığına iletilmiş olup, cevaben alınan 10/02/2006 tarih ve B.07.1.GİB.0.29/2968-298-488-7884 sayılı yazıda; Vergi Usul Kanununun geçici 25 nci maddesinin (g) bendinde, pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulacağı; ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklarının düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebileceği veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebileceği, bu işlemlerin kâr dağıtımı sayılmayacağı hüküm altına alınmıştır. 9 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinin 2.18. İştiraklerden Bedelsiz Olarak Alınan Hisse Senetleri bölümünde, çeşitli sebeplerle iştiraklerden bedelsiz olarak alınan ve itibari değerle değerlenen hisse senetlerinin, bunlar için daha önceden aktif ve pasifte açılmış hesapların kapatılması ve alış bedeli ile değerlenen hisse senedi miktarının bedelsiz alınan kadar artırılıp, alış bedeli yeniden bulunan miktara bölünmek suretiyle düzeltmeye esas tutarın bulunacağı ve düzeltmeye esas tarih olarak da orijinal hisse senetlerinin iktisap tarihinin esas alınacağı; 17 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinin 16. Yedek Akçelerin Düzeltilmesi bölümünde, düzeltilmiş 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan (vergisi ödenmiş kazanç 49
üzerinden ayrılmış) kâr yedeklerinin ve bunların düzeltilmesi sonucunda meydana gelen enflasyon düzeltme farklarının sermayeye ilave edilebilmesinin mümkün olduğu ifade edilmiştir. 11 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinin 2.2. Bedelsiz Alınan Hisse Senetleri bölümünde, işletmenin aktifine kayıtlı maddi duran varlık kalemlerinin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yeniden değerlemesinden oluşmuş değer artışlarından; işletmenin iştirakleri ile bağlı ortakları bünyesinde Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşmuş değer artışlarından; Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesine istinaden gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin satış kazancının maliyet bedelinin arttırılan kısmına tekabül eden kısımlarından kaynaklanan sermaye artışlarına ilişkin olarak ortaklara verilen ve itibari değerle değerlenen bedelsiz hisse senetlerinin, enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan ortaklar tarafından, 9 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinin (2.18) bölümünde belirtildiği şekilde düzeltmeye tabi tutulacağı belirtilmiştir. Buna göre, iştirak edilen şirketçe yukarıda bahsedilen kaynakların herhangi birisinin kullanılması sonucu elde edilen bedelsiz hisse senetleri 9 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinin (2.18) numaralı bölümüne göre düzeltmeye tabi tutulacaktır. Bilgi edinilmesini rica ederim. Diğer taraftan, iştirak ve bağlı ortaklıkların enflasyon düzeltmesi dışında sermaye ve kâr yedeklerini sermayeye ilave etmesi ve bedelsiz hisse senedi vermesi halinde iştirak eden şirketlerin 242 İştirakler veya 245 Bağlı Ortaklıklar hesabına borç, 529 Sermaye Yedekleri hesabına alacak kaydı ile muhasebeleştirilmesi ve iştirak eden şirketin hisse payı oranında bir değişiklik yaratmayan bu işlemin nazım hesaplarda izlenmesi ve bilanço dipnotlarında gerekli açıklamanın yapılması gerekmektedir. denilmektedir. 50
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü Tarih : 19/04/2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/MÜK-298-12042/2949 Konu : Enflasyon düzeltmesine tabi tutulan emtia niteliğindeki dairelerin satış kar ve zararının tespiti. İlgi : Tarihsiz dilekçeniz... İlgi dilekçenizde; özel inşaat işi ile iştigal ettiğiniz, 31/12/2003 ve 31/12/2004 tarihli bilançolarınızı enflasyon düzeltmesine tabi tuttuğunuz, emtia niteliğinde olan ve satılamayan dairelerin maliyet bedellerinin düzeltme sonucunda artması nedeniyle satış kâr/zararının nasıl hesaplanacağı konusunda tereddüt oluştuğundan görüşümüz sorulması üzerine konu Bakanlık Makamına iletilmiştir. Konu ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 05/04/2006 tarih, B.07.1.GİB.0.29/2968-298-514/24610 sayılı yazıda; Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (1) bendinde, bu madde uyarınca düzeltilen kalemlerin elden çıkarılması halinde, bunlara i- lişkin enflasyon düzeltme farklarının maliyet bedeli addolunacağı şu kadar ki, amortismana tâbi olmayan kıymetlerin düzeltilmiş değerinin altında bir bedele satılması halinde, düzeltilmiş değerle düzeltme öncesi değer arasındaki farka isabet eden zararın, gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınmayacağı ifade edilmiştir. Söz konusu şirketin emtia niteliğindeki dairelerinin elden çıkarılması halinde, oluşan kâr/zarar, bu işlemden önce yapılmış en son düzeltme işlemi baz alınarak belirlenecektir. Buna göre, satış kâr veya zararı, dairelerin elden çıkarıldığı tarihten önce gerçekleştirilen en son enflasyon düzeltme işlemine göre tespit edilecek olup, düzeltilmiş değer ile elden çıkarma değeri arasındaki farkın negatif çıkması (satışın zararla sonuçlanması) durumunda ortaya çıkan zararın, 31/12/2003 tarihli düzeltilmiş bilançodaki değer ile satış değeri arasındaki fark kadarlık kısmı kurumlar vergisi matrahının hesaplanmasında kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır. denilmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 51
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü Tarih : 19/04/2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1-298-11995/2950 Konu : Enflasyon düzeltmesi hk. İlgi : 29/12/2005 tarihli dilekçeniz. İlgi dilekçenizde; Vergi Dairesi Müdürlüğünün. vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, 2005 yılı sonu itibariyle bilanço esasına göre defter tutmakta iken Vergi Usul Kanununda belirtilen hadlerin altında kalmanız nedeniyle 01/01/2006 tarihinden itibaren işletme hesabı esasına göre defter tutmaya başlayacağınızı belirterek, enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan sermaye olumlu farkları ile geçmiş yıl kârları hakkında nasıl işlem yapılacağı hususunda görüşümüzün talep edilmesi üzerine söz konusu hususlar Bakanlık Makamına iletilmiştir. Bunun üzerine Bakanlık Makamından alınan 04/04/2006 tarih, B.07.1.GİB.0.29/2968-298-511-24071 sayılı yazıda; Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (5) numaralı bendinin 5228 sayılı Kanunla değişik 5 inci fıkrasında Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz. hükmü bulunmaktadır. Madde hükmünden de anlaşılacağı üzere, enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan pasif kalemlere ait enflasyon farklarının, başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi tutulması gerekmekte, böylece işletmelerce vergi matrahlarına bu yolla etki edilmesinin önlenmesi amaçlanmaktadır. Anılan hükme, Vergi Usul Kanununun geçici 25 nci maddesinde de yer verildiği için 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi neticesinde oluşan öz sermaye farkları da bu şekilde değerlendirilecektir. Bu açıklamalara göre, bilanço esasına göre defter tutmakta iken, Vergi Usul Kanununun 180 nci maddesi çerçevesinde işletme hesabı esasına göre defter tutmaya başlayan bir gelir vergisi mükellefinin işletme hesabı 52
esasına geçmesi dolayısıyla kanun hükmünden kaynaklanan defter tutmayla ilgili bir değişikliğin oluşması mevzu bahis olup, söz konusu enflasyon farklarının işletmeden çekiş olarak değerlendirilmesine imkan bulunmamaktadır. denilmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 53
T. C GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Tahsilat Grup Müdürlüğü Tarih : 14.04.2006 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.20.01/288 2676-6053 Konu : Üçüncü Kişilerde Bulunan Teminat Mektuplarının 6183 Sayılı Kanunun 79. Maddesine İstinaden Haczedilip Haczedilemeyeceği.. VERGİ DAİRESİ MÜDÜRLÜĞÜNE İlgi: 13/04/2006 tarih ve 9458 sayılı yazınız. İlgi yazınız ile daireniz.. vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi İnşaat Taah. Gıda. Temizlik Hizm.A.Ş nin 66.805,94 YTL vergi borcunun tahsili amacıyla adı geçen şirketin Gençlik ve Spor İl Müdürlüğünde bulunan alacaklarına istinaden 24/02/2006 tarihli haciz bildirisi düzenlenmesi sonucu 4.082,27 YTL nin tahsil edildiği, ayrıca adı geçen şirket tarafından Gençlik ve Spor İl müdürlüğüne 14/04/2006 tarihine kadar süreli teminat mektubu verildiğinin tespit edildiği, dairenizce düzenlenen haciz bildirisinin ödevli şirketin tüm hak ve alacaklarını kapsadığı, bu sebeple söz konusu teminat mektubunun da bu kapsamda değerlendirilmesi gerektiğinin düşünüldüğü belirtilerek, konu hakkında Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir. Bilindiği üzere teminat mektubu, mutad senet halinde mevduat kabulüne ve kredi muameleleri yapmaya kanunla mezun olan müesseseler (bankalar) tarafından mahsus kanunda yazılı sermaye hadleri dairesinde borçluya yapılan bir nevi kefalet niteliğinde bir garanti mukavelesidir. Bununla borçlu tarafından edası melhuz olan bir borç üçüncü bir şahıs tarafından alacaklıya karşı mes ul tutulacağı miktar tayin edilmek suretiyle yazıl bir şekilde temin edilir. Bu gibi müesseselerin borçluların borçlarını alacaklı tahsil dairesine karşı ödenmesini temin ettiklerine dair, borç miktarı ve tediye süresi belirtilmek suretiyle verdikleri yazılı vesikaya teminat mektubu denilmektedir. Banka tarafından borçlu lehine ve alacaklıya hitaben verilen bir teminat mektubunun borçlunun malı olarak kabul edilmesine imkân bulunmamaktadır. Teminat mektubu taahhüt edilen fiile münhasır olarak garanti sağlamaktadır. Bu durumda yükümlülüğün uygun şekilde yerine getirilmesi veya eksik olarak yerine getirilmesi durumu gerçekleşmedikçe teminat mektubunun paraya çevrilmesi hukuken caiz değildir. 54
Buna göre yukarıda belirtilen açıklamalardan da anlaşılacağı üzere,.. İnşaat Taah. Gıda. Temizlik Hizm.A.Ş. nin aralarında düzenlenen sözleşme gereği Gençlik ve Spor İl Müdürlüğüne vermiş olduğu 14/04/2006 tarihine süreli teminat mektubunun, hukuki niteliği itibariyle başka bir borçtan dolayı paraya çevrilmesi mümkün olmadığından, 6183 sayılı Kanunun 79. maddesi kapsamında haczi kabil değildir. Ancak adı geçen şirketin söz konusu teminat mektubunu almak için ilgili bankaya teminat verdiğinin tespiti durumunda, bu teminatlar üzerine haciz konulabileceği tabidir. Bilgi edinilmesini ve gereğinin buna göre ifasını rica ederim. 55
T.C. İSTANBUL VALİLİĞİ Defterdarlık Katma Değer Vergisi Gelir Müdürlüğü TARİH : 28/04/2005 SAYI : KDV.MUK.B.07.4.DEF.0.34.18.3218 KONU : ÖTV indirilmiş yakıt alımına ilişkin. dönemine ait YMM Raporunun olmadığı, dönem YMM raporunun ise geç ibraz edilmesi Yine aynı Tebliğin 4/a bölümünde, Kararname kapsamında deniz yakıtı kullanan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin (ticari ve zirai kazançları gerçek usulde tespit edilmeyenler hariç), her takvim yılının ilk altı aylık birinci dönemi ve kalan altı aylık ikinci döneminde kullandıkları deniz yakıtı ile gerçekleştirdikleri ticari ve zirai faaliyetlerine ilişkin olarak, yeminli mali müşavir tarafından düzenlenen faaliyet raporunu, bu dönemleri takip eden ay başından itibaren 1 ay içerisinde, KDV mükellefiyetlerinin bulunduğu vergi dairesine verecekleri belirtilmiştir. Yeminli mali müşavir raporlarının 1 aylık süre içinde ibraz edilemeyeceğine ilişkin olarak deniz yakıtı kullanıcı- İlgi sayılı yazıda bahsi geçen ve.. yılı içerisinde ÖTV indirilmiş yakıt alımından yararlandığı halde süresinde YMM raporu ibraz etmeyen.... A.Ş. adına YMM.. tarafından döneme ait Özel Tüketim Vergisi İndirilmiş Yakıt Alımı na ilişkin tasdik raporunun. tarihinde dairenize ibraz edildiği ancak, söz konusu mükellefin. dönemine ait Özel Tüketim Vergisi İndirilmiş Yakıt Alımı yla ilgili yeminli mali müşavir tarafından düzenlenen faaliyet raporunun olmadığı,. döneme ait raporun ise geç ibraz edildiği belirtilerek,.. tarih ve. sayılı yazımız ile incelemeye sevk edilen mükellefin.. takvim yılı Özel Tüketim Vergisi İndirilmiş Yakıt Alım Defteri Tasdik Talebi nin yerine getirilip getirilmeyeceği, konusunda görüş sorulmaktadır. 31.12.2003 tarih, 25333 ( 3.M ) sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 6 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliği ile, 01.07.2003 tarih ve 2003/5868 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Kararın 1 inci maddesinde; Türk Uluslararası Gemi Siciline ve Milli Gemi Siciline kayıtlı, kabotaj hattında münhasıran yük ve yolcu taşıyan gemilere, ticari yatlara, hizmet ve balıkçı gemilerine miktarı her geminin teknik özelliklerine göre tespit edilmek ve bu akaryakıtı kullanacak geminin jurnaline işlenmek kaydıyla verilecek akaryakıtın özel tüketim vergisi tutarı sıfıra indirilmiştir. Tebliğin Yakıt Alım Defteri başlıklı 2/c bölümünde; Kararname kapsamında deniz yakıtı talep edenlerin, her deniz aracına ait olmak üzere Deniz Ticaret Odası veya liman başkanlığı tarafından verilen ve DTO, liman başkanlığı ile ilgili vergi dairesince onaylanmış olan bir yakıt alım defteri kullanmak zorunda oldukları açıklanmıştır. 56
sı ya da yeminli mali müşavir tarafından makul mazeret bildirilmesi halinde vergi dairesince, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 17. maddesine göre 1 aylık sürenin bir katını geçmemek üzere ek süre verilebileceği açıklanmıştır. Bu nedenle, Bakanlık Makamından alınan.. tarihli onay ile,. yılının birinci dönemine ait yeminli mali müşavir faaliyet raporlarının. tarihine kadar KDV mükellefiyetlerinin bulunduğu vergi dairesine verilmesi halinde, bu raporların yasal süresi içerisinde verilmiş rapor olarak değerlendirilmesi uygun bulunmuştur. Benzer konuda Bakanlık Makamı ndan alınan 16.04.2003 tarih 16431 sayılı yazıda; Dahilde işleme izin belgesinde belirtilen süre içinde ihracatını gerçekleştirip, söz konusu Yeminli Mali Müşavir Raporunun süre bitiminden sonra ibraz edilmesinden dolayı, mükellef hakkında vergi dairesince herhangi bir tarhiyatın yapılmadığının tespiti halinde, Yeminli Müşavir Raporu ile ilgili olarak 83 Seri No.lu Katma Değer vergisi Tebliği nin 1.4. bölümündeki a- çıklamalara göre gecikme zammı uygulanmaksızın işleme tabi tutulması ve alıcı adına Vergi Usul Kanunu nun 352/II-7. maddesi uyarınca usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir. denilmektedir. Yine konuyla ilgili olarak Bakanlık Makamı ndan alınan 17/12/2004 tarihli ve 60934 sayılı yazıda; Bilindiği üzere, 1.7.2003 tarih ve 2003/5868 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca ÖTV tutarı sıfır olarak belirlenen deniz yakıtı kullanımına i- lişkin usul ve esaslar 31.12.2003 tarih ve 25333 (3. mükerrer) sayılı Resmi Gazete de yayımlanarak yürürlüğe giren 6 Seri No.lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği nde belirlenmiştir. Sözü edilen tebliğ gereğince Özel Tüketim Vergisi indirilmiş yakıt uygulamasından faydalanacak deniz araçlarına Başbakanlık Denizcilik Müsteşarlığına bağlı, sicil dairesi bulunan liman başkanlıkları tarafından her yıl için, en fazla bir yıl geçerli olmak üzere, Özel Tüketim Vergisi İndirilmiş Yakıt Alım Defteri düzenlenmektedir. 2005 yılı uygulamaları için, 13/12/2004 tarihi itibariyle özel tüketim vergisi indirilmiş yakıt alım defteri düzenlemeye başlanılmıştır. Anılan Kararname kapsamında 2004 yılının ilk 6 aylık döneminde deniz yakıtı kullanmış olan deniz aracı donatanları veya varsa kiracılarının, 2005 yılı için yeni yakıt alım defteri talep etmeleri halinde, kendilerinden Denizcilik Müsteşarlığı tarafından 2004 yılının ilk altı ayına ait yeminli mali müşavir tarafından düzenlenmiş olan faaliyet raporunun bağlı olunan vergi dairesine verildiğine dair belge istenecektir. Buna göre deniz aracı donatanlarına veya varsa kiracılarına, talep etmeleri ve anılan raporu teslim etmiş olmaları halinde, bağlı oldukları vergi dairelerince 2004 yılının ilk altı ayına ilişkin yeminli mali müşavir faaliyet raporunu verdiklerine dair bir yazı verilmesi gerekmektedir. denilmektedir. 6 Seri No.lu SM, SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği nin (B) bölümünde; Mükellefin iade talepleri ve buna ilişkin yeminli mali müşavir tasdik raporları aynı dönem hesapları incelemeye sevk edilmediği veya incele- 57
meye sevk edildiği halde inceleme elemanınca incelemeye başlanılmadığı sürece kabul edilecektir. denilmektedir. 11 Sıra No.lu SM, SMMM ve YMM lik Kanunu Genel Tebliği nin 1 inci bölümünde; Mükellefin ilgili dönem hesapları vergi incelenmesine alınmış ise sözkonusu vergi incelemesi tamamlanmadan, inceleme dönemi veya inceleme kapsamındaki konularla ilgili olarak yeminli mali müşavirlik tasdik sözleşmesi ve tasdik raporu düzenlenmeyecektir. hükmü yer almaktadır. 22.07.2004 tarih ve 25530 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 36 Seri No.lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği nde konuya ilişkin düzenlenecek YMM Raporu nun usul ve esasları açıklanmıştır. Bu açıklamalar çerçevesinde, süresinde YMM raporu ibraz etmediği gerekçesiyle incelemeye sevk edilen ancak incelemesi henüz başlanılmamış olan veya inceleme elemanınca incelemesine gerek olmadığı belirtilen mükelleflerle ilgili süresinden sonra da olsa ÖTV indirilmiş yakıt alımına ilişkin YMM raporu düzenlettirilerek ibraz edilmesi halinde söz konusu YMM raporlarına istinaden işlem yapılması, diğer taraftan VUK nun 352/II-7. maddesi gereğince usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir. Ancak, hakkında incelemeye başlanılmış olan veya incelemesi devam eden mükelleflere ilişkin ÖTV sıfırlanmış yakıt alımına ilişkin YMM raporu düzenlenemeyeceğinden daireniz mükellefi Ayşim Yatçılık Turizm A.Ş. hakkında YMM.Nazım Hikmet tarafından düzenlenerek 03.03.2005 tarihinde dairenize teslim edilen YMM raporuna istinaden işlem yapılması mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle, onaylanarak mükellefe verilen yakıt alım defterinin geri a- lınması ve sonraki dönemlerde de ÖTV indirilmiş yakıt alımından faydalandırılmaması gerekmektedir. Diğer taraftan, deniz yakıtı kullanıcıları ve dağıtıcılarının, kararnamenin uygulanmasına ilişkin olarak bu tebliğ ile belirlenen usul ve esaslara uymamaları nedeniyle vergi ziyaına sebebiyet vermeleri halinde ziya uğratılan vergi bunlar adına tarh olunarak bu tarhiyata 213 sayılı V.U.K.nun 344. maddesine göre vergi ziyaı cezası uygulanacağı tabiidir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 58