Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

İçindekiler Sayfa no I. Yazılımlarda Stopajın Kapsamı Genişliyor 3 II. Veri Ticaretinin Vergilemesi 4 III. Yurt Dışına Verilen Veri Merkezi Hizmetlerinde Vergi İstisnası 6 IV. İnternet Sitesi Üzerinden Yapılan Satışların Vergilemesi 8 V. Sanal Alemde Dijital İçerik Satışının Vergilemesi 11 VI. VII. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Kurumlar Vergisi İstisnası Özellikli Durumlar Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Ücretlerde Gelir Vergisi İstisnası ve SGK İşveren Primi Desteği ile İlgili Özel Durumlar 12 14 VIII. Yurt Dışına Yapılan Yazılım Ödemelerinin Vergilemesine İlişkin Özelgeler 16

SUNUŞ Her şey ile birlikte ticaretin de sanallaştığı yeni ekonomi düzeninde, her geçen gün yeni hizmet türleri ve iş modelleri geliştirilirken mevcut vergi düzenlemeleri bu hızlı değişime ayak uydurmakta zorlanmaktadır. Bilişim hizmetlerinin vergilemesi sadece hizmet sağlayıcı sektör firmalarını değil, gerek belge düzeni gerek stopaj yükümlülükleri açısından ilgili hizmetleri alan tüm firmaları etkilemektedir. Bilişim sektörünün ekonomi içerisindeki payı arttıkça şüphesiz vergi idaresinin bu alanı vergileme isteği de artmaktadır. Mevzuat eksikliğinden kaynaklı tartışmalı konular mükellefler nezdinde risk olarak algılanırken, vergi idaresi tarafında da etkin inceleme konusu olmaktadır. Telekomünikasyon ve Teknoloji Sektör Grubu olarak, Bilişimde Vergi adlı çalışmamız ile sektörün vergilemesi ile ilgili halen belirsizliğini koruyan hususlara değinmek, kendimizce bunlara çözüm önerileri getirmek ve sizlerin nezdinde de bir bilinirlik yaratmak istedik. Üçer aylık periyodlarla yayınlamaya devam edeceğimiz çalışmamızda, elden geldiğince teknik detaylara boğulmadan vergi uzmanı olmayan okuyucuların da istifade edebileceği bir yazım dili kullanmaya, şekil ve grafiklerle yazılarımıza görsel zenginlik kazandırmaya gayret ettik. Çalışmalarınızda faydalı olmasını temenni ederiz. Saygılarımızla, Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 1

2 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

I. Yazılımlarda stopajın kapsamı genişliyor! Yurt dışında mukim firmalardan alınan bilgisayar programları ve yazılımlar ile bunların kullanılması karşılığında yapılan ödemelerde kurumlar vergisi stopajı yükümlülüğü her zaman için belirsizliğini koruyan bir konu olmuştur. Uzun yıllardır süre gelen tartışmalara karşın konuyu açıklığa kavuşturabilecek bir Tebliğ ya da Sirküler yayımlanmamıştır. Bu nedenle yurt dışından alınan bilgisayar programlarının ve yazılımların vergilendirilmesi konusundaki uygulamalar, vergi idaresinin konuya ilişkin olarak vermiş olduğu özelgelerde yer alan açıklamalar doğrultusunda şekillenmektedir. Ne var ki, konuya özgü özelgelerde de yeknesak bir tavır alınamamış, benzer durumlara ilişkin farklı açıklamalar yapılabilmiştir. Diğer taraftan, son birkaç yılda verilen özelgelerde, konunun OECD Model Anlaşması Yorum Notlarında yer alan kıstaslara paralel bir görüşün hakimiyet kazandığı görülmüştür. Bu kapsamda verilen özelgelerde, stopaj yapılıp yapılmayacağında aşağıda yer verdiğimiz üçlü sınıflandırma esas alınmıştır: Yurt dışında mukim firmalardan ithal edilen bilgisayar programları üzerinde herhangi bir değişiklik yapılmadan ve/ veya çoğaltılmadan nihai tüketicilere satılması veya aynı şekilde işletmede kullanılması halinde yurt dışında mukim firma tarafından elde edilen kazanç ticari kazanç niteliği taşıyacağından, bu nitelikteki ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmaması, Yurt dışında mukim firmalardan işletmede kullanmak ve/veya müşterilere satışını yapmak üzere daha önce piyasada bulunmayan bir bilgisayar programının özel olarak hazırlatılması halinde, yurt dışında mukim firma tarafından elde edilen kazanç serbest meslek kazancı niteliği taşıdığından bu kapsamdaki ödemeler üzerinden % 20 oranında vergi kesintisi yapılması, "Copyright" kapsamında bir bilgisayar programının çoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme gibi haklarının satın alınması halinde, şirket tarafından bir gayrimaddi hak elde edilecek olup, yurt dışında mukim firmaya yapılacak söz konusu gayrimaddi hak bedeli ödemelerinden % 20 oranında vergi kesintisi yapılması. Bahse konu özelgelerde sınıflandırmada esas alınacak ilkeler belirtilmekle beraber çoğu zaman özelgeye konu somut olaya ilişkin değerlendirme yapılmamış, yapılan ödemenin belirtilen sınıflamalardan hangisi kapsamında değerlendirilmesi gerektiğine değinilmemiş, değerlendirme tamamen mükellefe bırakılarak kesin bir yargıya varmaktan kaçınılmıştır. Zaman zaman inceleme elemanlarının farklı değerlendirmelerde bulunması dolayısıyla, bu yaklaşım mükelleflerin ihtiyaçlarını karşılamamakla beraber en azından idarenin yazılımların vergilemesine yönelik vergileme ilkelerini bildirmiş olması açısından yönlendirici olmuş, belli bir teamül oluşmuştur. Firmalar piyasada mevcut olan yazılımları satın aldıklarında, eğer ki yazılımı çoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme gibi haklarını da satın almamışlarsa, yurt dışına yapılan ödemelerde stopaj uygulamamışlardır. Yukarıdaki sınıflama doğrultusunda hareket edilirken, geçtiğimiz aylarda verilen bir özelge, vergi idaresinin konuya yaklaşımını tekrar değiştirmiş olabileceğini göstermektedir. 06/06/2013 tarih ve 1395140-105[229-2012/VUK-1-...]--827 sayılı özelgede, yurt içinde satışını yapmak amacıyla sipariş üzerine İsrail mukimi firmadan temin edilecek bilgisayar yazılımı karşılığında yapılan ödemenin, ÇVÖ Anlaşmasının "Gayrimaddi hak bedelleri" başlıklı 12 nci maddesi kapsamında değerlendirilmesi ve %10 oranında stopaj yapılması gerektiği belirtilmiştir. Söz konusu özelgede, çoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme gibi hakların satın alınıp alınmadığına hiç değinilmeden yapılan ödeme gayrimaddi hak bedeli ödemesi olarak değerlendirilmiş ve stopaja tabi tutulması gerektiği belirtilmiştir. Özelgenin yurt içinden almış olduğu spesifik sipariş üzerine yurt dışından ilgili yazılımı satın alan ve yurt içindeki müşterisine birebir ürün olarak faturalayan distribütör bir firmaya verilmiş olması stopaj kapsamının ne denli geniş tutulduğunu göstermesi açısından manidardır. Söz konusu özelgenin sistemde yer alan en yeni tarihli özelge olması, yazılım temini karşılığı yurt dışına yapılan tüm ödemelerde stopaj yapılması gerektiği eleştirilerine yol açabilecektir. Zira artık vergi inceleme raporlarının hazırlanmasında Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilmiş en güncel özelge dikkate alınmaktadır. Tavsiyemiz, olası bir vergi incelemesinde cezalı tarhiyata maruz kalmamak için, hem yurt dışına yapılan yazılım ödemeleri ile ilgili olarak vergi idaresinden özelge açıklaması talep edilmesi hem de vergi incelemeleri açısından da bağlayıcı nitelik kazanan yeni tarihli özelgelerin takip edilmesidir. Aksi durumda, olası bir cezalı tarhiyatın kaldırılması için tek çözüm yolu uyuşmazlığı yargıya taşımak olacaktır. Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 3

II. Veri Ticaretinin Vergilemesi Veri ticareti kapsamında yaptığınız ödemeler üzerinden stopaj yapmanız ve KDV ödemeniz gerekebilir. Kimi durumlarda ödenen tutar gider kaydedilemez. Vergi mevzuatımızda sanayi, ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş tecrübeye ait bilgiler üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı hakkı gayrimaddi hak olarak değerlendirilmektedir. Bu hakların kiraya verilmesi karşılığında elde edilen kazanç gayrimenkul sermaye iradı; bu hakların elden çıkarılması karşılığında elde edilen kazanç ise değer artış kazancı niteliğindedir. Elde edilen kazancın niteliği beyanname verilip verilmeyeceğinde belirleyicidir. Yurt dışında mukim kurumlara; gayrimaddi hakların satışı, devri, temliki karşılığında yapılan ödemeler, gayrimenkul sermaye iradı niteliğindeki ödemeler ile serbest meslek kazancı niteliğindeki ödemeler üzerinden ayrıca %20 oranında stopaj yapılması gerekmektedir. Çifte vergilemeyi önleme anlaşması bulunması halinde, stopaj yapılıp yapılmayacağında, yapılacaksa stopaj oranının belirlenmesinde anlaşma hükümleri göz önünde bulundurulur. Gayrimaddi hak niteliğindeki veri temini karşılığı ödenen tutar doğrudan gider yazılamaz, 2013 yılı için 800 TL yi aşıyorsa aktifleştirilmesi ve amortismana tabi tutulması gerekir. Ne zaman gayrimaddi hak? Geçmiş deneyimlerden veya çalışmalardan elde edilmiş ifşa edilmemiş nitelikte olan ve alıcı tarafından ekonomik fayda sağlamak için ticari operasyonlarında pratik uygulama imkanı bulunan ticari bilgi temini karşılığında yapılan ödemeler gayrimaddi hak bedeli ödemesi olarak değerlendirilmektedir. Ancak alıcının talebi üzerine gerçekleştirilen çalışmalar sonucu elde edilen yeni bilgilerin satışı bu kapsamda değil ticari hizmet satışı olarak görülmektedir. Ticari hizmet satışlarında satıcı çoğunlukla mesleki bilgi birikimini kullanarak gerçekleştireceği bir çalışmayı teslim etmekte ancak uzmanlığına kaynak oluşturan bilgi birikiminin kendisi aktarılmamaktadır. Örnek İstanbul da faaliyet gösteren, 50 milyon lira altı ciroya sahip bebek bezi üreticisi firmalardan, Ocak ayında zincir mağazalara satış yapmayanların listesinin açık kaynaklardan yapılacak bir çalışmayla oluşturularak alıcıya teslim edilmesi karşılığında yapılacak ödeme gayrimaddi 4 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

hak bedeli ödemesi değildir. Ancak, A mağazasının hafta sonları mağazasında alışveriş yapan ve Şişli ilçesinde ikamet eden evli müşterilerinin e-mail adreslerini müşterilerinin kişisel verilerini barındırdıkları veri havuzundan süzerek bebek bezi üreticisi bir firmaya satışı karşılığında yapılacak ödeme gayrimaddi hak bedeli ödemesi olarak değerlendirilmelidir. Özellikle belirtmek gerekir ki, genel ilkelerden yola çıkarak sınıflandırmak yerine, her bir örnek olayı kendi içerisinde değerlendirerek elde edilen verinin gayrimaddi hak niteliğinde olup olmadığının belirlenmesi daha yerinde bir yaklaşım olacaktır. KDV Hizmetin Türkiye de verilmesi ya da hizmetten Türkiye de faydalanılması halinde özellikli bir durum yoktur, KDV ye tabidir. Türkiye deki faaliyetle ilgili hizmet alımı faydalanmanın Türkiye de olduğunu gösterir. Türkiye deki hizmet sağlayıcısının, Türkiye de bulunan veri tabanı altyapısı marifetiyle yurt dışında mukim kullanıcıya yurt dışındaki faaliyetleriyle ilgili olarak hizmet sunumu KDV Kanunu nun 11 ve 12 inci maddeleri kapsamında hizmet ihracatı olarak KDV den istisna tutulabilecektir. Ne zaman KKEG? Elektronik Haberleşme Sektöründe Kişisel Verilerin İşlenmesi ve Gizliliğinin Korunması Hakkında Yönetmelik uyarınca; elektronik haberleşme sektöründe faaliyet gösteren işletmelerin, kişinin açık rızası olmadan kişisel verileri işlemesi ve işlenen verileri üçüncü kişilere satışı engellenerek karşılığında idari para cezası öngörülmüştür. Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili giderler niteliğinde olmadığından, bu giderlerin gelir ve kurum kazancından indirilmesi mümkün değildir. Bu doğrultuda, veri ticareti eğer kanunların izin verdiği sınırların içerisinde gerçekleştirilmemiş ise veri temini karşılığında katlanılan giderlerin vergi matrahından indirilmesi mümkün olmayacaktır. Suç geliri boyutu Suç Gelirleri nin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanun da; suçtan kaynaklanan malvarlığı değerinin suç geliri olduğu, TCK nın 282 nci maddesinde öngörüldüğü üzere alt sınırı altı ay veya daha fazla hapis cezasını gerektiren bir suçtan kaynaklanan malvarlığı değerinin, yurt dışına çıkarılmasının veya bunların Kişinin açık rızası olmadan alınan veriler için ödenen tutarlar KKEG 800 TL üzeri harcamalar aktifleştirilir Hizmet Türkiye de verilmiş ise ya da Türkiye deki faaliyet ile ilgili ise KDV var Veri Ticareti Ticari hizmet niteliğinde ise stopaj yok gayrimeşru kaynağını gizlemek veya meşru bir yolla elde edildiği konusunda kanaat uyandırmak maksadıyla çeşitli işlemlere tabi tutulmasının aklama suçu olduğu hükmedilmiştir. Türk Ceza Kanunu nun 135'inci maddesi ile kişisel verilerin hukuka aykırı olarak kayda alınması, altı aydan üç yıla kadar hapis cezası gerektiren bir suç olarak hükmedildiği için bu maddeye aykırılık oluşturan durumlarda veri ticaretinden elde edilen gelir suç geliri, bu gelirin yasal faaliyetlerden elde edildiği izlenimi yaratacak şekilde işlemlere tabi tutulması ise suç gelirini aklama suçu nu oluşturacaktır. Hizmet yurt dışına verilmiş ise ve Türkiye deki faaliyetle ilgili değil ise KDV yok Gayrimaddi hak bedeli niteliğinde ise stopaj var Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 5

III. Yurt dışına verilen veri merkezi hizmetlerinde vergi istisnası Türkiye den yurt dışına verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan veri merkezi hizmetlerinden elde edilen kazancın %50 si beyan edilen kurum kazancından indirilebilmektedir. Bu durumda ilgili kazancın yarısı vergi dışı bırakılmakta ve kurumlar vergisi yükü %10 a düşmektedir. İstisnadan yararlanılabilmesi için, hizmetin Türkiye den, Türkiye de yerleşmiş olmayan kişilere veya merkezi yurt dışında bulunan şirketlere verilmiş olması gerekiyor. Yapılan hizmet ile ilgili olarak düzenlenecek faturanın da yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum adına düzenlenmesi gerekmektedir. Hizmetin fiilen verilmesi gerekmekte olup bu alanlarda sunulan asistanlık, danışmanlık ve aracılık gibi hizmetlerden elde edilen gelirler indirimden yararlandırılmamaktadır. Hizmet Türkiye deki faaliyetlere ilişkin olmamalıdır. Özel Durumlar Veri saklama hizmeti her zaman saklanan verinin yedeklemesi ve bakım onarım hizmetleriyle birlikte verilmektedir. Yedekleme sıklığı veri saklama hizmetinin fiyatını belirlemede rol oynamaktadır. Ayrıca saklanan veriye erişim için bant genişliği tahsisinin yapılması ve tercih edilen bant genişliğine göre ayrıca ücret ödenmesi gerekmektedir. söylenebilir. Zira sunucu barındırma hizmetinde, verinin kendisi de saklanıyor olmakla birlikte, veri aslen müşterinin mülkiyetinde bulunan sunucularda saklanmakta ve işlenmektedir; saklanan veri değil sunucunun kendisidir. Sunucu kiralama hizmetinde de alınan hizmet sadece sunucular içerisindeki verinin saklanmasından ibaret olmayıp hizmetin ancak fer i bir özelliği olarak görülebilir. Dolayısıyla ilgili kanun hükmüne sunucu barındırma ve sunucu kiralama hizmetleri ilave edilmediği ya da bu hizmetlerin de veri saklama hizmeti kapsamında değerlendirileceği yönünde idare tarafından tebliğ bazında bir açıklama yapılmadığı sürece, veri saklama hizmetinden ayrı olarak fatura edilen sunucu barındırma ve sunucu kiralama hizmetleri için kurumlar vergisi istisnasının uygulanması mümkün gözükmemektedir. Saklanan veriye erişim hizmeti ile yedekleme ve bakımonarım hizmetleri, verilerin herhangi bir kayba ya da bozulmaya uğramadan saklanabilmesi ve arzu edildiği an ve hızda saklanan veriye erişim için zorunlu olduğu ve veri saklama hizmetinden ayrı düşünülemeyeceği için herhangi bir ayrıştırmaya tabi tutulmadan söz konusu hizmetlerin satışından elde edilen kazancın tamamının indirimden yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir. Veri saklama hizmeti, İnternet Veri Merkezi (Internet Data Center-IDC-) hizmetinin alt hizmet türüdür. Tıpkı veri saklama hizmeti gibi, e-posta barındırma hizmeti de IDC hizmetidir. Kullanılan megabyte kapasitesine göre ücretlendirilen e-posta barındırma hizmeti niteliği itibariyle veri saklama tanımının haricinde düşünülemez. Kullanıcı sayısının ücretlendirmeye etki ediyor olmasının ya da teknik destek ve virüs koruma hizmetiyle birlikte veriliyor olmasının indirim uygulamasını engellememesi gerekir. Mevcut haliyle yasal düzenlemenin veri saklamanın yanı sıra sunucu barındırma ve sunucu kiralama hizmetlerini kapsamadığı 6 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 7

IV. İnternet sitesi üzerinden yapılan satışların vergilemesi İnternet sitesi üzerinden alıcı ve satıcıyı buluşturmak suretiyle komisyon karşılığı satışa aracılık işi yapılması halinde vergileme: Ticari faaliyet kapsamında internet üzerinden alım satım faaliyetinde bulunan kişilerin alım satım faaliyetinin yapıldığı internet ortamı işyeri kapsamında değerlendirilerek elde edecekleri ticari kazancın gerçek usulde vergilendirilmesi gerekmektedir. İnternet sitesi üzerinden alıcı ile satıcının bir araya getirilerek satışa aracılık hizmeti verilmesi karşılığında elde edilen komisyon bedeli tutarında fatura düzenlemesi gerekmektedir. Satışı gerçekleştirilen ürün sahibinin vergi mükellefiyetinin bulunması halinde ürünün satış bedeli üzerinden alıcı adına fatura düzenlenmesi gerekir. Satışı gerçekleştirilen ürün sahibinin vergi mükellefiyetinin bulunmaması ve bu kişinin ticari bir organizasyon içerisinde, devamlı olarak ürün satışı gerçekleştiriyor olmaması, diğer taraftan alıcının mükellefiyetinin bulunması durumunda alıcı tarafından ürün sahibi adına satış bedeli üzerinden gider pusulası düzenlenecektir. Gider pusulası düzenlenmesinin mümkün olmadığı durumlarda münhasıran bu tür ödemelere ilişkin olmak üzere düzenlenecek banka dekontları da gider pusulası hükmünde kabul edilebilmektedir. İnternet sitesinin faaliyetinin aracılık ile sınırlı olmaması, sipariş üzerine tedarikçilerden temin edilen ürünlerin satışı halinde vergileme: İnternet sitesi üzerinden alınan sipariş üzerine, tedarikçi firmalardan temin edilen ürünler için tedarikçi firma tarafından da internet sitesini işleten firma adına yedi gün içinde ürün faturası düzenlenmesi gerekmektedir. Tedarikçinin yurt dışındaki bir firma olması halinde ilgili ülke mevzuatına göre muteber bir belge de kabul görmektedir. Teslim yapıldığında, internet sitesini işleten firma tarafından satışı yapılan ürün için teslim tarihinden itibaren yedi gün içinde alıcı adına fatura düzenlenmesi gerekmektedir. Ürünün tedarikçi firma tarafından alıcıya teslim edilmek üzere taşınması veya taşıttırılması halinde, tedarikçi firmanın, bir nüshası kendinde kalacak ve diğer nüshası alıcıya gönderilecek şekilde sevk irsaliyesi düzenlemesi, ayrıca kendinde kalan nüshasının bir (örneğini) fotokopisini de internet sitesini işleten firmaya göndermesi ve sevk irsaliyesinin müşteriler bölümüne ise "... A.Ş. adına müşteri (X)'e teslim edilmek üzere" ibaresinin yazılması gerekmektedir. Hem ürün sahibinin hem alıcının mükellefiyetinin bulunmaması halinde ise herhangi bir belge düzenlenmemesi gerekmeyecektir. Bir takvim yılı içerisinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde devamlılık kasıt ve niyetinin olduğu varsayılmaktadır. İşyeri açma, işçi çalıştırılması, ticaret siciline kaydolunması ticari organizasyonun varlığını gösteren emarelerdir. Faaliyet ticari organizasyon içinde yapılmış ise bir takvim yılında veya iki veya üç yılda tek bir işlem yapılmış olsa dahi ticari faaliyetin varlığı kabul edilecektir. Ürün satışının açık artırma yoluyla yapılması halinde, vergi idaresinin yorumu olayın müzayede mahalinde satış niteliğinde olduğu ve satış bedeline ilişkin KDV hesaplanarak internet sitesi sahibi tarafından beyan edilmesi gerektiği yönündedir. İlgili işlemin müzayede mahalinde satış olarak değerlendirilmemesi gerektiği ve olası tarhiyatların dava konusu yapılması gerektiği düşünülmektedir. 8 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

İnternet Sitesi Üzerinden Satışa Aracılık Satıcı fatura düzenleyecek Ürünü satan tüccar ise KDV var stopaj yok İnternet Sitesi Hem alıcı hem satıcı tüccar değil ise Belge düzenlenmeyecek Alıcı tüccar satıcı değil ise Alıcı gider pusulası düzenleyecek KDV ve stopaj yok Aracı internet sitesi komisyon tutarı için KDV li fatura düzenler İnternet Sitesi Üzerinden Satış İnternet Sitesi Ödeme Fatura Ödeme Fatura Tüketici İrsaliye Tedarikçi Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 9

10 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

V. Sanal alemde dijital içerik satışının vergilemesi Sanal ortamda dijital içerik satışının vergisel sonuçları yapılan işlemin niteliğine göre değişebilmektedir. Dijital içerik satışları, başta gelir vergisi, kurumlar vergisi ve KDV olmak üzere, damga vergisinden özel iletişim vergisine birçok vergi yükümlülüğüne yol açabilir. Dijital içerik satışından elde edilen kazanç, tutarı ne olursa olsun beyan edilmesi gereken ticari kazanç ya da serbest meslek kazancı olarak nitelendirilebileceği gibi sadece belli tutarı aşması halinde beyan edilen arızi ticari kazanç ya da arızi serbest meslek kazancı niteliğinde de olabilir. Şartların sağlanması halinde telif kazancı istisnasından yararlanılabilir. Kazancın niteliği ya da ödemenin yurt dışına yapılması ilave stopaj yükümlülüğü doğurabilmektedir. Faaliyetin devamlı olarak ticari veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılması ve işin Türkiye deki faaliyetlerle ilgili olması KDV yükümlülüğünde belirleyicidir. İçerik paylaşımında kullanılan ortam ayrıca özel iletişim vergisi ödenmesini gerektirebilir. Grup şirketleri arasında yapılan işlemler transfer fiyatlandırması kapsamında ilave yükümlülükler gerektirmektedir. Her bir durum için defter belge düzeni farklılık göstermektedir. Bu ve benzeri vergi yükümlülüklerinin doğru olarak tespitinde aşağıda sıraladığımız sorulara verilecek cevaplar belirleyici rol oynamaktadır: Dijital içerik eser niteliğinde mi? Dijital içerik transferi gayrimaddi hak transferini de içeriyor mu? Telif hakkı devri var ise satan kişi müellif mi, yoksa üçüncü bir kişi mi? İçerik teslimi ticari faaliyet çerçevesinde mi yapılmakta, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde mi yapılmakta? Yoksa sadece sosyal paylaşım amaçlı mı? İçeriğin tutulduğu portal nedir, nerededir? İçerik transferinin yapılacağı cihaz nedir, nerededir? Kullanılan ödeme sistemi nedir? Ödeme aracı gerçek para mı, sanal para mı? Satıcı ile alıcı arasında aracı var mı? Aracının fonksiyonu sadece para transferinden ibaret mi? Gayrimaddi hak devri varsa bu devir aracı üzerinden mi gerçekleştirilmektedir? İçerik satışına yönelik olarak sanal ortamda sözleşme imzalanıyor mu? Sözleşme kabulü e-imza ile mi yapılıyor? İçerik satışı mutad meslek olarak mı yürütülmektedir, yoksa arızi mi? İçeriği satan ya da alan yurt dışında mukim mi? İlgili ülke ile Türkiye arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması var mı? İçerik satıcı tarafından mı oluşturuldu yoksa grup şirketlerinin ortak faaliyeti sonucu mu oluşturuldu? Gelir paylaşımı kimler arasında hangi kriterler esas alınarak yapılacak? Satın alınan içerikten sadece alıcı mı faydalanacak yoksa grup şirketlerinin ortak istifadesine mi sunulacak? Gider paylaşımı kimler arasında hangi kriterler esas alınarak yapılacak? İçerik kullanımı alıcının Türkiye deki faaliyetleriyle ilgili mi? Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 11

VI. Teknoloji geliştirme bölgelerinde kurumlar vergisi istisnası özellikli durumlar Yönetici şirketlerin 4691 sayılı Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde (TGB) faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır. İstisnaya konu faaliyetler TGB lerde kurumlar vergisi istisnasına yönelik açıklamalar, 4691 sayılı Kanun un geçici 2 nci maddesi ve 1 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği nde yapılmıştır. Kurumlar vergisi istisnasının uygulanabilmesi için temel şart TGB içerisinde Ar-Ge ve yazılım faaliyetinde bulunulması dır. 1 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği uyarınca, Ar-Ge ve yazılım faaliyetine ek olarak yazılım kiralaması ile lisans, patent gibi gayrimaddi haklara bağlanmamış olmakla birlikte uyarlama, yerleştirme, geliştirme, revizyon, ek yazılım gibi faaliyetlerden elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilebilecektir. Ancak, yazılım ile birebir ilişkili olmasına rağmen yazılım destek, bakım, danışmanlık, eğitim, hizmetin raporlaması, sistemin sürekliliğinin sağlanması, hosting hizmeti, sistem üyeliği gibi operasyonel hizmetlerin istisna kazancın tespitinde dikkate alınmaması gerekecektir. İstisna Kazançlar Yazılım Kiralaması Yazılım Revizyonu Yazılım Geliştirme Yazılım Yerleştirme Yazılım Uyarlaması Ek Yazılım İstisna kazancın tespiti İstisna Faaliyetlerden Elde Edilen HASILAT İstisna Faaliyetler Nedeniyle Yüklenilen GİDER ve MALİYET İstisna Kazanç Ar-Ge ve yazılım faaliyeti kapsamındaki satışlar 4691 sayılı Kanun da gelir ve kurumlar vergisi istisnası esas olarak TGB de gerçekleştirilen Ar-Ge ve yazılım faaliyetine tanınmıştır. Tebliğ de çizilen kapsam dışındaki satışlar her ne kadar yazılım ve Ar-Ge faaliyeti ile birebir ilişkili olsa dahi istisna gelir olarak dikkate alınmayacaktır. Seri üretime konu satışlar Seri üretime konu satışlarda; bu ürünlerin pazarlanmasından elde edilen kazançların lisans, patent gibi gayrimaddi haklara isabet eden kısmı, transfer fiyatlandırması esaslarına göre ayrıştırılmak suretiyle istisnadan yararlanabilecek, geriye kalan kısmı ise istisna kapsamında değerlendirilemeyecektir. İstisna Olmayan Kazançlar Hosting Yazılım Destek Yazılım Bakım Sorun Giderme Eğitim Danışmanlık Sistem Üyeliği Raporlama Bu husus, son dönemde inceleme elemanlarının dikkatini çekmekte ve inceleme raporlarında sıklıkla eleştiri konusu yapılmaktadır. Firmalar tarafından seri üretim kapsamında değerlendirilebilecek Ar-Ge ve yazılım ürünü satışlarının Tebliğ de yer alan ifadeler ve örnekler göz önünde bulundurularak, kapsamlı biçimde tekrar değerlendirilmesi ve buna göre satış gelirlerinin sınıflandırılması yerinde olacaktır. 12 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

TGB de faaliyete geçilmeden önce başlatılmış projelerden sağlanan kazançlar Elde edilen kazancın ne kadarının bölgede gerçekleştirilen çalışmalara ilişkin olduğu; bölgede faaliyete başlanmasından sonra ortaya çıkan maliyetin, projenin başlangıcından tamamlanmasına kadar geçen dönemde oluşan maliyete oranlanmasıyla hesaplanmaktadır Daha doğru bir sonuç vermesi halinde, mükelleflerin başka bir yöntem kullanmak suretiyle (kullanılan doğrudan işgücü miktarı gibi) bu ayrımı yapabilmelerine müsaade edilmektedir. İstisnaya konu kazancın tespitinde maliyetlerin dağıtımı İstisna kapsamındaki faaliyetler ile kapsam dışındaki faaliyetlerin birlikte yapılması halinde; müşterek genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılmalıdır. Faaliyet ve finansman giderlerinin dağıtımında, aşağıda yer verilen formül sonucu bulunan oran kullanılacaktır. Müşterek Genel Gider Dağıtım Oranı Ar-Ge ve Yazılım Hizmet Maliyeti Toplam Satışların Maliyeti İstisna dışı gelir kapsamındaki unsurlar TGB de faaliyet gösteren mükelleflerin, 4691 sayılı Kanun kapsamı dışındaki ticari işlemlerinden elde edecekleri gelirleri ile olağandışı gelirlerinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. Bu kapsamda, Nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, Yabancı para cinsinden aktifler dolayısıyla oluşan kur farkları ve İktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan gelirler, istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir. Hibe şeklinde verilen destekler TGB de faaliyet gösteren mükelleflere, istisnadan yararlanan Ar-Ge projelerine ilişkin olarak, TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından ilgili mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumların bu mahiyetteki her türlü bağış ve yardımları, kurum kazancına dahil edilecek ve kurumlar vergisi istisnasından yararlandırılacaktır. Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 13

VII. Teknoloji geliştirme bölgelerinde ücretlerde gelir vergisi istisnası ve SGK işveren primi desteği ile ilgili özel durumlar Teknokentlerde (TGB) personel maliyetlerine yönelik teşvikler; Ar-Ge personelinin ücretleri ile destek personelinin bölge içerisinde gerçekleştirdikleri çalışmalara ilişkin ücretlerine ilişkin gelir vergisi istisnası ile SGK işveren primi desteğinden oluşmaktadır. TGB lerde çalışan Ar-Ge personeli ile Ar-Ge personel sayısının %10 una kadar olan destek personelinin bölge içerisinde gerçekleştirdikleri çalışmalara ilişkin ücretleri gelir vergisinden müstesnadır. Ayrıca teknokentlerde yer alan girişimcilerin yürüttükleri Ar-Ge projesi kapsamında çalışan Ar-Ge personelinin, bölgede yürüttüğü görevle ilgili olarak yönetici şirketin onayı ile TGB dışında geçirmesi gereken süreye ait ücretlerinin bir kısmı da gelir vergisinden müstesnadır. İlave olarak, beş yılı aşmamak şartıyla TGB lerde gelir vergisi istisnasından yararlanan personele ait sigorta işveren priminin yarısı Maliye Bakanlığı bütçesinden karşılanmaktadır. İstisnadan yararlanabilecek personel 4691 sayılı Kanun un geçici 2 nci maddesi uyarınca, teknokent içinde çalışan Ar-Ge ve destek personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2023 e kadar gelir vergisinden müstesnadır. 4691 sayılı Kanun un 3 üncü maddesinde bölgede çalışan personelin tanımları yapılmıştır. TGB bünyesinde çalışan kanunda yer verilen tanımlar içerisinde yer almayan personel (destek personel olarak nitelendirilebilenler hariç) ücretlerinin gelir vergisi istisnası dışında tutulması gerekmektedir. Bu nedenle, TGB bünyesinde çalışan her personelin görev tanımlarının net olarak belirlenmesi ve bu tanımlara göre istisna uygulamasının gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Ar-Ge Personeli ücretlerinde istisna Teknokent içinde çalışmak Personel Maliyetlerine Yönelik Teşvikler Gelir Vergisi İstisnası Şartları SGK işveren primi desteği Destek personeli ücretlerinde istisna Ar-Ge veya yazılım personeli olmak Ar-Ge veya yazılım faaliyetinde bulunmak 14 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

Destek personeli kimdir? 4691 sayılı Kanun da destek personeli, Ar-Ge faaliyetlerine katılan veya bu faaliyetlerle doğrudan ilişkili yönetici, teknik eleman, laborant, sekreter, işçi ve benzeri personeli olarak tanımlanmıştır. Destek personel ücretlerinde gerçekleştirilecek gelir vergisi istisnası uygulamasında, tanımda geçen ve benzeri ifadesine finans, muhasebe, insan kaynakları gibi departmanlarda görevli personelin girip girmeyeceği açık değildir. Ancak, Gelir İdaresi Başkanlığı nın 16.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 5-572 sayılı özelgesinde, insan kaynakları, muhasebe ve finans departmanlarında görevli personel için de gelir vergisi istisnası uygulanabileceği belirtilmiştir. Özelge açıklaması, Ar-Ge faaliyetine destek olan hemen tüm personelin destek personel olarakdeğerlendirilmesinin yolunu açmıştır. Bölge dışında geçirilen sürelere ilişkin ödenen ücretlerde istisna uygulaması 4691 sayılı Kanun un geçici 2 nci maddesine 6170 sayılı Kanun ile eklenen hükümle, TGB lerde yer alan girişimcilerin yürüttükleri Ar-Ge projesi kapsamında çalışan Ar-Ge personelinin, TGB de yürüttüğü görevle ilgili olarak yönetici şirketin onayı ile Bölge dışında geçirmesi gereken süreye ait ücretlerinin bir kısmının gelir vergisi kapsamı dışında tutulacağı, kapsam dışında tutulacak ücret miktarının, Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınarak hazırlanacak yönetmelikle belirleneceği belirtilmiştir. Firma ortakları ve ilişkili kişilere ödenen ücretlerde istisna uygulaması TGB lerde faaliyet gösteren firmaların ortakları ve ortaklarla ilişkili kişilere (ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu v.b.) ödenen ücretlerinin, gerçekleştirdikleri çalışma ile mütenasip olması gerekmektedir. 2013 yılı içerisinde yapılan vergi incelemelerinde, firma ortakları ve ortakla ilişkili kişilere Ar-Ge ve yazılım personeli tanımı altında ödenen ücretlerin emsallerine göre çok yüksek olduğundan hareketle, fazla ödenen tutarlar örtülü kazanç dağıtımı olarak eleştirilmiştir. Emsal ücretlerin tespitinde, TGB Yönetici Şirketlerinden bölgede çalışan personellerin ortalama ücretleri temin edilmiş, karşılaştırma yapılarak yüksek tutarlı ödemeler eleştiri konusu yapılmıştır. Belirlenen emsal ödemelerin ne kadar güvenilir olduğu ve cezalı tarhiyata sağlam bir temel olup olamayacağı tartışmalı olmakla, TGB bünyesindeki firmalarda firma ortağı ve ortakla ilişkili kişilere verilen ücretlerin bu doğrultuda gözden geçirilmesi ve olası bir eleştiriye karşı yüksek tutarlı ücretlerin gerçekte ilgili kişinin sarf ettiği efor ile uyumlu olduğunun tevsik edilebilmesi gerekmektedir. Ancak, Kanun maddesinde yer alan Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınarak hazırlanacak yönetmelik hali hazırda yayımlanmadığından, bu madde kapsamında TGB dışında çalışılan sürelere ilişkin gelir vergisi istisnası uygulaması günümüz itibariyle mümkün bulunmamaktadır. Üst düzey yöneticilere ödenen ücretlerde istisna uygulaması TGB lerde kurulu şirketlerin üst düzey yöneticilerinin sıklıkla Ar-Ge ve yazılım bilgisine sahip kişiler olmasından hareketle, TGB Yönetici Şirketine sunulan projelerde proje yöneticisi ve proje koordinatörü gibi unvanlarla Ar-Ge ve yazılım projesinde görev aldığı belirtilerek, ücretlerinin tamamının gelir vergisinden istisna edildiği örneklerle karşılaşılmaktadır. Söz konusu kişiler her ne kadar projenin gelişimi için çalışsalar dahi, asli görevleri şirketin tüm yönleriyle idaresi olduğundan, TGB de elde ettikleri ücretlerin tamamının gelir vergisinden müstesna tutulmasının, Kanun hükmüne ve getiriliş amacına ters düşeceği kanaatindeyiz. Bu nedenle, yalnızca Ar-Ge ve yazılım projelerinde fiilen harcadıkları Ar-Ge ve yazılım faaliyet sürelerine ilişkin ücretlerinin gelir vergisi istisnasına tabi tutulması, şirket yönetimi ilgili çalışma süresine ilişkin ücretlerinin ise istisna kapsamı dışında bırakılması gerekmektedir. Son dönemde gerçekleştirilen incelemelerde, inceleme elemanlarınca söz konusu uygulamanın detaylı incelendiği ve eleştiri konusu yapıldığı görülmektedir. Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 15

VIII. Yurt dışına yapılan yazılım ödemelerinin vergilemesine ilişkin özelgeler Yurt dışındaki firmaların mukimi olduğu ülke ile ülkemiz arasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme (ÇVÖ) Anlaşmasının bulunması ve bu anlaşmalarda söz konusu ödemelere ilişkin bir hükmün bulunması durumunda, öncelikle bu hükümlerin dikkate alınacağı tabiidir. (01/04/2010 tarih ve B.07.1. GİB.4.06.16.01-2010-KVK-30-5-249 sayılı özelge) (29/09/2010 tarih ve B.07.1. GİB.4.99.16.02-KVK-30-37 sayılı özelge) (18/08/2011 tarih ve B.07.1. GİB.4.99.16.02-KVK-30-87 sayılı özelge) (19/08/2011 tarih ve B.07.1. GİB.4.38.15.01-KDV-20-874-95 sayılı özelge) Vergi mevzuatımızda doğrudan doğruya yazılım ödemelerinin vergilemesine ilişkin uygulanabilecek kanun hükmü ve tebliğ düzenlemesi bulunmamaktadır. Bu yazıda yurt dışına yapılan yazılım ödemelerinde vergi idaresinin son dönemde özelge bazında yapmış olduğu açıklamalar okuyucunun bilgisine sunulmuştur. Yapılan açıklamaların özelgeye konu somut olay bazında geçerli olduğu, zaman zaman aynı olay hakkında vergi idaresinin görüş değişikliğine gidebildiği, birbiriyle çelişen açıklamalarda bulunabildiği, bu durumda yeni tarihli özelgeye itibar edilmesi gerektiği göz ardı edilmemelidir. Ayrıca, aşağıda yer alan özelgelerden sadece fikir vermesi açısından yararlanılmalı, her bir somut olay kendi içerisinde özel olarak ayrıca değerlendirilmelidir. Son dönemde verilen ve stopaj uygulamasında copyright devrini esas alan özelgeler Yurt dışında mukim firmalardan ithal edilen bilgisayar programları üzerinde herhangi bir değişiklik yapılmadan ve/veya çoğaltılmadan nihai tüketicilere satılması veya aynı şekilde işletmede kullanılması halinde yurt dışında mukim firma tarafından elde edilen kazanç ticari kazanç niteliği taşıyacağından, bu nitelikteki ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır. Yurt dışında mukim firmalardan işletmede kullanmak ve/veya müşterilere satışını yapmak üzere daha önce piyasada bulunmayan bir bilgisayar programının özel olarak hazırlatılması halinde, yurt dışında mukim firma tarafından elde edilen kazanç serbest meslek kazancı niteliği taşıdığından bu kapsamdaki ödemeler üzerinden %20 oranında vergi kesintisi yapılacaktır. Copyright kapsamında bir bilgisayar programının çoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme gibi haklarının satın alınması halinde, şirketiniz tarafından bir gayrimaddi hak elde edilecek olup, yurt dışında mukim firmaya yapılacak söz konusu gayrimaddi hak bedeli ödemelerinden %20 oranında vergi kesintisi yapılacaktır. Bilgisayar yazılım ürünlerinin, CD, disket vb. taşıyıcı medya içerisinde gümrükten ithal edildikten sonra internet üzerinden indirilen şifre ile aktive edilerek iktisap edilmiş olması ya da bilgisayar programının doğrudan doğruya internet üzerinden şifre ile indirilerek iktisap edilmiş olması durumu yurt dışına yapılacak ödemelerin vergilendirilmesinde herhangi bir değişikliğe yol açmayacaktır. (05/04/2012 tarih ve B.07.1. GİB.4.06.17.02-DMG-1386-459 sayılı özelge) (01/06/2012 tarih ve B.07.1. GİB.4.06.16.01-125[30-12/5]-626 sayılı özelge) (28/11/2012 tarih ve B.07.1. GİB.4.34.16.01-125[30-2012/226]-3103 sayılı özelge) Genel görüşün aksine copyright ayrımı yapılmadan yazılım temininde stopaj yapılmasını öngören bir özelge İlgide kayıtlı yazınız ile, 4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu kapsamında... Üniversitesi Teknoloji Geliştirme Bölgesinde faaliyet gösteren bir Ar-Ge yazılım ve danışmanlık firması olduğunuzu, yurt dışındaki yazılım firmasından internet üzerinden ithal ettiğiniz Solidcast Döküm Simülasyon Yazlım Programı için düzenlenen orijinal faturanın yasal defterlerinize nasıl kaydedeceği, söz konusu yazılım programının ithalinin 4961 sayılı Kanuna göre katma değer vergisinden (KDV) istisna edilip edilmeyeceği, KDV nin nasıl beyan edileceği, programın ithal edilmesi ve yurt içinde satılması esnasında vergisel yükümlülüklerinizin neler olduğu hususlarında Başkanlığımızdan görüş istenilmektedir. ABD mukimi yazılım firmasından internet üzerinden ithal edilen Solidcast Döküm Simülasyon Yazılım Programı karşılığı yapılan telif ödemelerinden ÇVÖ Anlaşmasının 12 nci maddesinin ikinci fıkrasına göre % 10 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. (23/12/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.54.15.01-110-2010-46-44 sayılı özelge) Genel görüşün aksine stopaj yapılmasını öngören en güncel özelge İsrail den temin etmeye başladığınız bilgisayar yazılımının yurt içinde satışını yapmak istediğiniz ve bu kapsamda yurt içinde görüşme yaptığınız bir müşteri için yurt dışına sipariş vererek internet aracılığı ile bilgisayar programının açılış anahtar kodunu temin ettiğiniz belirtilerek nesnel olmayan ve fiziki olarak gümrükten geçmeyen varlıkların ithalinin yapılması durumunda gelir vergisi, katma değer vergisi ve belge düzeni açısından uygulamanın ne yönde olacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır. Türkiye de tam mükellef statüsünde olan kurumun, yurt içinde satışını yapmak üzere İsrail mukimi firmadan temin ettiği bilgisayar yazılım programını aktif hale getirmek için internet aracılığı ile açılış anahtar kodu temin etmesi karşılığında yapılan ödemelerin, ÇVÖ Anlaşmasının Gayrimaddi hak bedelleri başlıklı 12 nci maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. 16 Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013)

Söz konusu bilgisayar yazılım programını aktive etmek amacıyla temin edilen açılış anahtar kodunun internet üzerinden indirilerek iktisap edilmiş olması, yurt dışına yapılacak ödemelerin vergilendirilmesinde herhangi bir değişikliğe yol açmayacaktır. Buna göre, gayrimaddi hak bedelinin Türkiye de doğması ve İsrail mukimi bir firmaya ödenmesi durumunda bu ödemeler üzerinden Türkiye nin ikinci fıkra kapsamında gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10 unu aşmamak üzere vergi alma hakkı bulunmaktadır. Anlaşma hükümlerinin uygulanabilmesi için söz konusu İsrail firmasının İsrail de tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiklerinin İsrail yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya İsrail deki Türk konsolosluklarından tasdikli birer örneğinin vergi sorumlularına ve ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. (06/06/2013 tarih ve 1395140-105[229-2012/VUK-1-...]--827 sayılı özelge) Kişiye özel hazırlanan yazılımlara ilişkin en güncel özelge: İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ek dilekçenizde, şirketinizin Avrupa Serbest Bölgesinde bulunan şubesi tarafından Avustralya da mukim bir firma ile yapacağı anlaşmayla, ihtiyaç duyulan yazılımın yurt dışından CD olarak veya duruma göre şifre verilmesi suretiyle internet ortamından indirilerek temin edileceği, kurulan programın eğitiminin Avustralya da bulunan şirket tarafından gönderilen personelden alınacağı ve ihtiyaç olduğu sürece bu eğitimlerin devam edeceği belirtilerek, bu kapsamda yurt dışındaki firmaya yapacağınız ödemelerde uygulanacak tevkifat ve oranı hakkında tereddüt hasıl olduğu anlaşılmakta olup konuyla ilgili Başkanlığımız görüşleri aşağıdaki gibidir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılan kurumlardan, kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirileceği hükmü yer almış, üçüncü fıkrasında dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır. Aynı Kanunun dar mükellefiyette vergi kesintisinin düzenlendiği 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde ise serbest meslek kazançları için yapılacak ödemelerden, kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmış olup; söz konusu kesinti oranı 12/01/2009 tarihli ve 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile % 20 olarak belirlenmiştir. Ayrıca, Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Avustralya Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması 28/04/2010 tarihinde imzalanmış olup iki ülke Parlamentosu tarafından onaylandıktan sonra yürürlüğe girecektir. Hükümleri ise Anlaşmanın Yürürlüğe Girme başlıklı 28 inci maddesinde belirlenen dönemler dikkate alınarak uygulanacaktır. Dolayısıyla, Anlaşma henüz yürürlüğe girmediği ve hükümleri de uygulanmaya başlamadığı için iç mevzuat hükümlerimizin uygulanması gerekmektedir. Bu çerçevede, yurt dışında mukim firmadan, şirketinizin işitme cihazı imalatı aşamasında kullanmak üzere daha önce piyasada bulunmayan bir yazılım programının özel olarak hazırlatılarak satın alınması ile bu programa ilişkin verilecek eğitimlerin serbest meslek hizmeti olarak değerlendirilmesi ve bu kapsamda şirketiniz tarafından yapılan ödemeler üzerinden % 20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. (06/08/2013 tarih ve 62030549-125[30-2012/101]-1202 sayılı özelge) Yazılıma ilişkin ek hizmet ödemelerinin vergilemesine ilişkin farklı özelgeler Almanya, İngiltere, ABD, İsveç ve Hindistan da mukim firmalardan alınan bilgisayar programları, bilgi transferi hizmetleri ve bunlara yönelik yurt içinde ve yurt dışında eğitim, danışmanlık, teknik destek, güncelleme ve bakım hizmetleri nedeniyle yapılacak ödemelerden kurumlar vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı konusunda görüş talep edilmiştir. Söz konusu ülkelerden alınan yazılım ile programlardan üyelik yolu ile faydalanılması ile ilgili olarak, mülkiyet hakkının yazılımı kullanan Şirkete geçmeyerek programı hazırlayan İngiltere, ABD, Almanya, İsveç ve Hindistan mukimi firmalarda kaldığı anlaşılmaktadır. Bu kapsamda, bu ülkelerle imzalanmış olan ÇVÖ Anlaşmalarının 12 inci maddeleri çerçevesinde, yazılım bedeli ve üyelik ücretleri olarak İngiltere, ABD, Almanya ve İsveç mukimi firmalara yapılacak Türkiye kaynaklı ödemeler üzerinden alınacak vergi, gayrimaddi hak bedeli gayrisafi tutarının %10 unu, Hindistan mukimi firmaya yapılacak Türkiye kaynaklı ödemeler ise gayrimaddi hak bedeli gayrisafi tutarının %15 ini aşmayacaktır. Yazılım ile ilgili sağlanan eğitim, teknik destek, güncelleme, bakım, danışmanlık vb. hizmetleri, yazılım sözleşmesinde yer alması ve ayrı bir fiyat olarak belirtilmemesi durumunda yine söz konusu Anlaşmaların 12 inci maddeleri kapsamında değerlendirilecektir. Söz konusu hizmetler için ayrı bir bedel belirlenmiş olması durumunda ise bu hizmetlerin İngiltere, ABD ve İsveç Anlaşmalarının Serbest Meslek Faaliyetleri başlıklı 14 üncü maddeleri kapsamında, Almanya Anlaşmasının Ticari Kazançlar ı düzenleyen 7 inci maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Hindistan Anlaşması bakımından, söz konusu hizmetlerin, hizmetin ve hizmeti veren kişinin niteliğine göre, Anlaşmanın, Gayrimaddi Hak Bedelleri ve Teknik Hizmet Ücretleri başlıklı 12 inci, Serbest Meslek Faaliyetleri başlıklı 14 üncü veya sırasıyla İşyeri ve Ticari Kazançlar başlıklı 5 ve 7 inci maddeleri kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. (20/02/2013 tarih ve 64597866-125[30-2013]-31 sayılı özelge) Bilgisayar programları ile ilgili olarak alınan internet üzerinden bakım, onarım, destek, eğitim gibi hizmetler karşılığında yapılan ödemeler serbest meslek kazancı niteliği taşıdığından % 20 oranında kurumlar vergisi kesintisine tabidir. (01/06/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-125[30-12/5]-626 sayılı özelge) Yazılım programları ile ilgili olarak alınan bakım ve destek gibi hizmetler karşılığında yapılan ödemeler üzerinden ilgili oldukları yazılım programının satın alınması için yapılan ödemelerin tabi olduğu esaslar çerçevesinde vergi kesintisi yapılacaktır. (05/04/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.02-DMG-1386-459 sayılı özelge) Bilişimde Vergi (Ekim-Kasım-Aralık 2013) 17

EY Assurance Tax Transactions Advisory EY Hakkında EY bağımsız denetim, vergi, kurumsal finansman ve danışmanlık hizmetlerinde bir dünya lideridir. Anlayışımız ve kaliteli hizmetlerimiz dünya ekonomisi ve sermaye piyasalarında güvenin oluşmasına katkıda bulunmaktadır. EY, güçlü yönetim ekibiyle tüm paydaş gruplarına verdiği sözleri yerine getirmekte ve bu şekilde çalışanları, müşterileri ve içinde yer aldığı diğer çevreler için daha iyi bir çalışma hayatı oluşturulmasında önemli bir rol üstlenmektedir. EY adı küresel organizasyonu temsil eder ve Ernst & Young Global Limited in her biri ayrı birer tüzel kişiliğe sahip olan, bir veya daha çok, üye firmasını temsil edebilir. Sınırlı sorumlu bir Birleşik Krallık şirketi olan Ernst & Young Global Limited müşteri hizmeti sunmamaktadır. Daha fazla bilgi için lütfen ey.com adresini ziyaret ediniz. EY Ofisleri İstanbul Ofis Büyükdere Cad. Beytem Plaza Şişli 34381 İstanbul Tel : +90 212 315 30 00 +90 212 315 30 50 (pbx) Fax : +90 212 230 82 91 Ankara Ofis Ufuk Üniversitesi Cad. Farilya Business Center No:8 Kat:11 D:53-54 Çukurambar 06700 Ankara Tel : +90 312 286 38 00 Fax : +90 312 286 07 00 İzmir Ofis Akdeniz Mah. Şehit Fethi Bey Cad. Heris Tower İş Merkezi No: 55/A Alsancak 35210 İzmir Tel : +90 232 483 59 59 Fax : +90 232 445 72 16 Bursa Ofis Zeno Business Center Odunluk Mah. Akademi Cad. A-2 C Blok Kat: 6 No: 24 Nilüfer 16110 Bursa Tel : +90 224 232 00 03 Fax : +90 224 232 23 96 Telekomünikasyon ve Teknoloji Ekibimiz Feridun Güngör Sorumlu Ortak + 90 212 315 30 00 feridun.gungor@tr.ey.com Asistan: Elif Odabaş Tel: + 90 212 3685841 Onur Elele Kıdemli Müdür + 90 212 315 30 00 onur.elele@tr.ey.com Asistan: Diana Set Tel: + 90 212 3685325 Bekir Çankır Müdür + 90 212 315 30 00 bekir.cankir@tr.ey.com Asistan: Figen Gürman Tel: + 90 212 3685154 İlter Oktay Müdür + 90 212 315 30 00 ilter.oktay@tr.ey.com Asistan: Ayşe Sorkaç Tel: + 90 212 3685130 Levent Yaralı Avukat + 90 212 315 30 00 levent.yarali@tr.ey.com Asistan: Filiz Güven Tel: + 90 212 3685170 2013 EYGM Limited. Tüm Hakları Saklıdır. Bilişimde Vergi isimli çalışmamız genel bilgi vermek amacıyla 01.09.2013 tarihi itibarıyla yürürlükteki mevzuat kapsamında EY uzmanları tarafından hazırlanmıştır. Bu çalışmada yer alan bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş. ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Vergi mevzuatının sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz. ey.com/tr vergidegundem.com facebook.com/ernstyoungturkiye twitter.com/ey_turkiye