İÇİNDEKİLER KISALTMALAR...XXI TABLO LİSTESİ...XXIV GRAFİK LİSTESİ...XXIV GİRİŞ...1 BİRİNCİ BÖLÜM KUR FARKI KAVRAMI, MAHİYETİ VE MUHASEBE STANDARTLARINDA KUR FARKLARI I. DÖVİZLİ İŞLEMLERİN TÜRK EKONOMİSİ İÇİNDEKİ GELİŞİMİ...9 II. KUR FARKI KAVRAMI, MAHİYETİ VE ÖZEL HUKUKTAKİ YERİ...13 A. Kur Farkını Ortaya Çıkaran Nedenler...13 B. Kur Farkı Kavramının İktisadi ve Hukuki Açıdan Tanımlanması...14 C. Kur Farkına Yakın Kavramlar ve Kur Farkının Yakın Kavramlardan Ayırt Edilmesi...20 1. Faizin tanımı ve kur farkı kavramı ile benzer ve farklı yönleri...20 2. Vade farkı kavramı ve kur farkı kavramı ile karşılaştırılması...25 3. Arbitrajın tanımı ve kur farkı ile karşılaştırılması...31 4. Temerrüt faizinin tanımı ve mahiyeti...33 5. Dövizli işlem dövize endeksli işlem kavramları...38 6. Kur farkı kavramına benzeyen muhtelif kavramlar...39 a. Gecikme tazminatı...39 b. Aşkın zarar (munzam zarar) tazminatı tanımı...39 c. İcra inkar tazminatı...42 D. Kur Farkına İlişkin Türk Borçlar Kanunu, Türk Ticaret Kanunu ve Vergi Kanunlarındaki Düzenlemeler...43 1. Türk Borçlar Kanunu ndaki döviz kurları ile ilgili düzenlemeler...43 2. Türk Ticaret Kanunu ndaki dövizli işlemler ile ilgili düzenlemeler...46 3. Vergi Kanunlarında Kur Farkları ile ilgili Düzenlemeler...48 XI
III. ULUSLARARASI VE TÜRK MUHASEBE STANDARTLARINDA KUR FARKLARI...51 A. Uluslararası ve Türk Muhasebe Standartlarında Kur Farkları ile ilgili Düzenlemeler...51 B. 21 numaralı Uluslararası ve Türkiye Muhasebe Standardında kur farkları... 54 C. 23 numaralı Uluslararası ve Türkiye Muhasebe Standardında kur farkları... 56 IV. KAMBİYO MEVZUATINDA DÖVİZLİ İŞLEMLERLE İLGİLİ DÜZENLEMELER...58 İKİNCİ BÖLÜM SEÇİLMİŞ ÜLKELER VERGİ HUKUKU UYGULAMALARINDA KUR FARKLARI I. AMERİKA BİRLEŞİK DEVLETLERİ NDE KUR FARKI UYGULAMALARI...65 II. KANADA DA KUR FARKI UYGULAMALARI...71 III. İNGİLTERE DE KUR FARKI UYGULAMALARI...73 IV. AVUSTRALYA DA KUR FARKI UYGULAMALARI...82 V. KUR FARKI UYGULAMALARINA İLİŞKİN ULUSLARARASI ANKET ÇALIŞMASI...88 A. ANKET ÇALIŞMASINA İLİŞKİN GENEL BİLGİ...88 B. ULUSLARARASI ANKET ÇALIŞMASINA GÖRE YABANCI ÜLKE UYGULAMALARINDA KUR FARKLARI...89 ÜÇÜNCÜ BÖLÜM VERGİ USUL HUKUKUNDA KUR FARKLARI I. USUL HUKUKU YÖNÜNDEN KUR FARKLARI...103 A. Vergi Usul Kanunu nda Kur Farklarına Kaynaklık Teşkil Eden Düzenlemeler...103 B. Vergi Usul Kanunu na Göre Dövizli Defter Tutulması...103 1. Defterlerin Türkçe tutulma zorunluluğu...103 2. Defterlerde Türk parası kullanma zorunluluğu...104 C. Dövizli fatura düzenlenmesi...110 XII
D. Kur farkları için belge düzenlenmesi...111 E. Muhasebe sistemi uygulama genel tebliğlerine göre kur farklarının muhasebeleştirilmesi...114 II. DEĞERLEME UYGULAMALARINDA KUR FARKLARI...117 A. Dövizli Mevcutların ve Alacakların Değerlemesi...117 1. Değerleme hükümlerinin kapsamı...117 a. Değerleme zamanı...117 b. Değerlemede uygulanacak döviz kurları...117 c. Maliyet bedeli esası...119 2. Dövizli mevcutların (kasa, banka, maddi ve gayri maddi duran varlıkların) değerlemesinde ortaya çıkan lehte ve aleyhte kur farkları ile ilgili konular...122 a. Kasa ve banka mevcutlarında ortaya çıkan kur farkları...122 b. Bankalarda teminat olarak bulundurulan dövizlerin değerlemesi...124 c. Dövize endeksli ve yabancı para cinsinden menkul kıymetlerde kur farkları...125 3. Dövizli alacakların, borçların, avansların değerlemesinde ortaya çıkan kur farkları...126 a. Dövizli alacak ve borçların değerlemesi...126 aa. Alacak ve borçların değerlemesine ilişkin genel açıklama...126 ab. Serbest bölge veya ilişkili firmalardan olan dövizli alacakların değerlemesi...128 ac. Finansal kiralama sözleşmelerinden kaynaklanan kur farkları...131 b. Dövizli avansların değerlemesinde ortaya çıkan kur farkları... 133 ba.avansların tanımı ve hukuki mahiyeti...133 bb.avanslarla ilgili düzenlemeler... 135 bc.avanslarla ilgili vergi idaresinin görüşleri...137 bd.avanslarla ilgili vergi yargısının görüşleri...140 be.diğer görüşler...142 XIII
c. Kambiyo mevzuatı nedeniyle dövizlerin değerlemesinde karşılaşılan sorunlar...144 ca. Kambiyo mevzuatına göre süresinde yurda getirilmeyen dövizlerin değerlemesi...145 cb. Kambiyo mevzuatına göre serbest kullanılabilen dövizlerin değerlemesi...146 4. Dövizle alınan maddi duran varlıkların değerlemesinde kur farkları...148 5. Dövizli türev ürünlerin değerlemesi...153 B. Vergi Usul Kanunu nda Kur Farkları ile ilgili Diğer Özellikli Konular...155 1. Stokların edinimi dolayısıyla oluşan kur farkları...155 2. İştirak hissesi satın almada kullanılan kredilerden oluşan kur farkı zararları ve kârlarının mahiyeti...158 3. Türk vergi hukukuna göre sermayenin döviz olarak konulması mümkün müdür?...163 4. Enflasyon düzeltmesi uygulamasında kur farkları...163 5. Mülga yeniden değerleme uygulamasında kur farkları...168 6. Yabancı para cinsinden şüpheli alacaklar...169 7. Yap işlet devret modeli uygulamasında kur farkı uygulamasına ilişkin mülga VUK değerleme hükmü...171 DÖRDÜNCÜ BÖLÜM GELİR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERDE KUR FARKLARI I. GELİR VERGİSİNDE KUR FARKLARI...175 A. Gelir Vergisi Kanunu nda lehe oluşan kur farklarının değişik gelir türleri açısından mahiyeti...175 1. Ticari kazançlarda kur farkları...175 2. Zirai kazançlarda kur farkları...176 3. Ücretlerde kur farkları...176 4. Serbest meslek kazançlarında kur farkları...177 XIV
5. Gayrimenkul sermaye iratlarında kur farkları...179 6. Menkul sermaye iratlarında kur farkları...179 7. Diğer kazanç ve iratlarda kur farkları...186 B. Kur Farklarının Gider Yazılması...189 C. Finansman Gideri Kısıtlaması Uygulamasında Kur Farkları...194 1. Uygulama hakkında genel bilgi...194 2. Mülga düzenlemelerde finansman gideri kısıtlaması uygulamasında kur farkı kavramının ele alınışı...197 D. Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşlerinde Ortaya Çıkan Kur Farklarının Mahiyeti...205 1. Yıllara sari inşaat ve onarım işleri ile ilgili genel değerlendirme...205 2. Alınan avans ve istihkakların bankalarda değerlenmesi nedeniyle oluşan kur farkları...207 3. Hakediş alacaklarından kaynaklanan kur farkları...211 4. Kullanılan borçlarla ilgili kur farkları...212 5. Yıllara sari inşaat işlerinde vergi kesintisi (stopaj) uygulamasında kur farkları...212 E. Tam mükelleflerden yapılan vergi kesintisi uygulamasında kur farkları...216 F. Uygulamadan kalkan bazı önemli müesseselerde kur farkları...219 1. Yatırım indirimi uygulamasında kur farkı ile ilişkili konuların ele alınışı..219 2. Maliyet artış fonu uygulamasında kur farkları...222 G. Gelir Vergisi Kanunu nda Kur Farkları ile ilgili Diğer Özellikli Konular...223 1. Yurtdışı kazançlara ilişkin vergilerin mahsubunda uygulanacak kurlar...223 2. Gelir vergisi kanununda götürü gider uygulamasında kur farkları...224 3. Yurt dışı harcırah uygulamasında uygulanacak kurlar...224 4. Forward işlemlerinde elde edilen kur farkı gelirleri...225 II. KURUMLAR VERGİSİNDE KUR FARKLARI...226 A. Kur farkları konusunda Kurumlar Vergisi Kanunu nda yer alan düzenlemeler...226 B. Kurumlar vergisinde örtülü sermaye müessesinde kur farkları...227 XV
1. Mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu na göre örtülü sermaye uygulaması...227 2. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda örtülü sermaye uygulamasında kur farkları...234 a. Örtülü sermayeye ait kur farkının gider kaydedilememesi...234 b. Örtülü sermayedeki düzeltme uygulamasında kur farkları...235 c. Lehe olan kur farkları...239 C. Örtülü kazanç dağıtımı ve transfer fiyatlaması konularında kur farkı uygulaması...240 D. Serbest bölgelerde kayıtlı şirketlerin kur farkı gelirlerinin kurumlar vergisine tabi tutulması...244 1. Serbest bölgelerin tanımı ve niteliği...244 2. 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu md.6 nın ilk halinde düzenlenen gelir ve kurumlar vergisi istisnası...247 3. Serbest Bölgeler Kanunu geç. md. 3 te yer alan gelir ve kurumlar vergisi istisnası...248 4. Serbest bölgedeki şirketlerden elde edilen kâr paylarının vergilendirilmesi...254 5. Serbest bölgelerde ücret geliri elde edenlerin vergilendirilmesi...255 6. Serbest bölgelerde kur farkları ile ilgili diğer konular...256 E. Taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazancı istisnasında kur farkı uygulaması...257 F. Dar mükellef kurumlardan yapılan stopajlarda kur farkları...260 G. Yurt dışından elde edilen gelirlerde oluşan kur farkları ile ilgili konular...264 1. Gelirin kayıtlara intikalinde uygulanacak kurun tespiti...264 2. Türk uluslararası gemi siciline kayıtlı gemilerle ilgili istisna uygulamasında kur farkları...265 3. Yurtdışı inşaat işlerinde kur farkları...266 4. Yurt dışı iştirak kazançları istisnasında kur farkları...273 5. Yurt dışı şube kazançları istisnasında kur farkları...274 6. Kontrol edilen kurum kazancı uygulamasında kur farkları...275 H. Kurumlar Vergisi Kanunu nda diğer özellikli konular...276 XVI
1. Dar mükellefler tarafından merkeze ödenen kur farkları...276 2. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri istisnasında kur farkları...277 3. Mülga 5422 sayılı KVK ihracat istisnası uygulamasında kur farkları...278 BEŞİNCİ BÖLÜM HARCAMA VE İŞLEM VERGİLERİNDE KUR FARKLARI I. KATMA DEĞER VERGİSİNDE KUR FARKLARI...283 A. Katma Değer Vergisi Kanunu nda Dövizli İşlemler ve Kur Farkları ile ilgili Düzenlemeler...283 B. Katma Değer Vergisi Kanunun Temel Düzenlemeleri Kapsamında Kur Farkları...283 1. KDVK nda Vergiyi Doğuran Olay Kavramı Bağlamında Kur Farkları...283 2. Katma Değer Vergisi Kanunu nda Hizmet Kavramı Bağlamında Kur Farkları...288 a. Hizmet kavramı ile ilgili genel açıklamalar...288 b. Kur farkı hizmet midir?...291 3. Katma Değer Vergisi Kanunu nda Matrah Kavramı ve Kur Farkları...293 a. Yurtiçi mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde matrah...293 b. İthalatta matrah ve kur farkları...295 c. Kur farkları KDVK md.35 uyarınca matrah düzeltmesinin bir unsuru olarak dikkate alınmalı mıdır?...295 C. Kur Farklarının Katma Değer Vergisine Tabi Tutulması Konusundaki Görüşler...297 1. Kur farklarında KDV uygulamasına ilişkin olarak Maliye Bakanlığı nın görüşleri...297 2. Kur farklarının katma değer vergisine tabi olduğu görüşünü savunanların düşünceleri...304 3. Kur farklarının katma değer vergisine tabi olmadığı şeklindeki görüşler...306 4. Kur farklarında katma değer vergisi uygulamasına ilişkin yargı kararları...310 XVII
5. Kur farklarının katma değer vergisine tabi tutulması konusundaki görüşümüz...314 a. Anayasal ilkeler karşısında Maliye Bakanlığı nın yaklaşımı...314 aa.verginin yasallığı ilkesi...314 ab.hukuki güvenlik ilkesi...315 b. Vergilendirme ilkeleri açısından Maliye Bakanlığı nın yaklaşımı...316 c. Bir örnek yardımıyla kur farklarında katma değer vergisi uygulamasının analizi...317 d. Kur farklarında katma değer vergisi uygulamasıyla ilgili genel değerlendirme...323 D. Kur Farkların Katma Değer Vergisine Tabi Tutulması Halinde Özellikli Konular...326 1. Kur farklarına uygulanacak katma değer vergisi oranı...326 2. İhraç kayıtlı teslimlerde ortaya çıkan kur farkları ile ilgili konular...329 3. İthal edilen malın bedelinin sonradan ödenmesi sırasında ortaya çıkan kur farklarının ithalde ödenen katma değer vergisi yönünden ele alınması...333 4. Hizmet ithalatında kur farkları...337 5. Değerlemelerde oluşan kur farklarında KDV uygulaması...339 6. Dövizli avansların katma değer vergisi karşısındaki durumu...340 7. Kur farklarına uygulanacak katma değer vergisi matrahının tespitinde iç yüzde dış yüzde yönteminin kullanımı...348 8. Satış karşılığında yabancı para cinsinden düzenlenmiş senet alınması hali...349 9. Örtülü sermaye uygulamasında kur farklarının katma değer vergisi karşısındaki durumu...352 a. Genel açıklama...352 b. Örtülü sermaye üzerinden ödenen faizlerin ve kur farklarının katma değer vergisine tabi olduğu görüşü...352 c. Örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz ve kur farklarının katma değer vergisine tabi olmadığı görüşü...355 XVIII
d. Örtülü sermayede katma değer vergisi uygulamasına ilişkin değerlendirme...356 10. Katma Değer Vergisi tevkifatı uygulamasında ortaya çıkan kur farkları...356 a. Satıcı lehine oluşan kur farklarında KDV tevkifatı uygulaması...358 b. Müşteri lehine oluşan kur farklarında KDV tevkifatı uygulaması...358 11. Döviz kurlarının düşmesi halinde kur farkı hesaplanması konusu...362 12. Grup şirketler arasında kredi aktarılması halinde bu krediye ilişkin kur farklarının KDV ne tabi olup olmadığı...362 13. Yurt dışından borçlanmalar dolayısıyla ödenen kur farklarında KDV uygulaması...363 II. BANKA VE SİGORTA MUAMELELERİ VERGİSİNDE KUR FARKLARI...365 A. BSMV hakkında genel açıklamalar...365 B. Kambiyo işlemlerinde BSMV uygulaması...365 C. Kambiyo gider vergisi Tobin vergisi ilişkisi...369 D. Dövizli ve dövize endeksli kredilerde kur farkları...370 III. DAMGA VERGİSİNDE KUR FARKLARI...372 A. Damga Vergisi hakkında genel açıklama ve Damga Vergisi nde hesaplamalarda esas alınacak kurlar...372 B. Sözleşmenin değiştirilmesi halinde ortaya çıkan kur farklarının Damga Vergisi Kanunu karşısındaki durumu...373 C. Sözleşmenin devri halinde ortaya çıkan kur farklarının Damga Vergisi Kanunu karşısındaki durumu...374 IV. ÖZEL TÜKETİM VERGİSİNDE KUR FARKLARI...376 A. Özel Tüketim Vergisi hakkında genel açıklamalar...376 B. Kur farklarının Özel Tüketim Vergisi matrahına dahil olup olmadığı...377 C. Özel Tüketim Vergisinde asgari matrah uygulamasında kur farkları...378 SONUÇ...380 EK: QUESTIONNAIRE ON FOREIGN EXCHANGE DIFFERENCES EFFECTS ON TAXATION...395 KAYNAKÇA...398 XIX