1 YAKLAŞIM, SAYI : 248 Eeee FATURA! Zihni KARTAL 1 GİRİŞ Bir mağazadan alış-veriş yaptığımız zaman, satıcı bedelini aldığı halde fatura düzenlemez ise neden fatura düzenlemediniz? anlamında kısaca Eeeeee Fatura! diye reaksiyon gösteririz. Bunun üzerine satıcının hemen fatura düzenlemesini bekleriz. Bazen satıcının bilinçli olarak düzenlemediğini hissettiğimiz bu gibi olaylara pratikte sıkça rastlarız. Bu olay özünde bize Eeee Fatura dedirten bi olaydır. Ancak bizim bu makalede bahsedeceğimiz e-fatura biraz farklı. Makalenin konusu elektronik fatura uygulaması zorunluluğunun kapsamıdır. Maliye Bakanlığı ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığı tarafından yapılan ortak çalışmalar sonucu yayımlanan Elektronik Defter Genel Tebliği 2 ile 01.01.2012 tarihinden itibaren e-defter uygulamasına izin verilmiştir. Ayrıca 397 ve 416 sıra no lu VUK Genel Tebliğleri ile de elektronik fatura uygulamasından yararlanma hakkı mükelleflere sağlanmıştır. VUK nun 242 nci maddesi uyarınca Maliye Bakanlığına e-defter ve e-fatura konusunda düzenleme yapma konusunda geniş bir yetki verilmiştir. Bakanlık bu yetkisini kullanarak 421 sıra no lu VUK Genel Tebliğini yayınlamıştır. Tebliğin izaha muhtaç bölümleri ise 08.02.2013 tarihli 58 nolu VUK Sirküleri ile açıklanmıştır. Buna ilaveten 424 sıra no lu VUK Genel Tebliği ile bazı eklemeler yapılmıştır. 1 E. Baş Hesap Uzmanı 2 13 Aralık 2011 tarih ve 28141 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır
2 I. ELEKTRONİK FATURA UYGULAMASININ KAPSAMI 421 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile elektronik defter tutma ve elektronik fatura kullanma mecburiyeti getirilen mükellefler aşağıdaki gibi sayılmıştır: a) 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlar, b) 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlardan 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 25.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar, c) 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) sayılı listedeki malları imal, inşa veya ithal edenler, d) 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) sayılı listedeki malları imal, inşa veya ithal edenlerden 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 10.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlar Enerji piyasası düzenleme kurumu tarafından çıkarılan 12.02.2011 tarih ve 27844 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan Madeni yağların ambalajlanması ve piyasaya sunumu hakkındaki tebliğin 4 üncü maddesinde madeni yağ aşağıdaki gibi tanımlanmıştır. Madeni yağ: Baz yağına veya kimyasal sentez yöntemi ile işlenen maddelere, bazı katkıların ilâvesi sonucu, hareketli ve temas halinde olan iki yüzey arasındaki sürtünme ve/veya aşınmayı azaltma veya soğutma özelliğine sahip mamul haline getirilen doğal veya yapay maddeleri ifade eder. Enerji Piyasası Düzenleme Kurumunun verilerine göre, 13.5.2013 tarihi itibariyle madeni yağ lisansına sahip şirket sayısı 289 dur (www.epdk.gov.tr).
3 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu na ekli (III) sayılı listesinde, alkol ve alkol ürünleri ile tütün ve tütün mamülleri yer almaktadır. 421 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği söz konusu malları imal, inşa veya ithal edenlerin yanı sıra bu mükelleflerden mal satın alan mükellefleri de elektronik fatura uygulaması kapsamına almıştır. Yukarıdaki düzenlemelere göre, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlar alkol ve tütün ürünlerini inşa veya ithal edenler açısından konuda herhangi bir tereddüt bulunmamaktadır. Ancak, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlar alkol ve tütün ürünlerini inşa veya ithal edenlerden mal satın alanlar açısından yeniden değerlendirmeyi gerektiren birtakım noktalar göze çarpmaktadır. İzleyen bölümde bu noktalar birer birer irdelenecektir. II. DİKKATE ALINMASI GEREKEN HUSUSLAR A. Miktar veya Tutar Kıstası Öngörülmemiştir 421 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde; 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olan ve alkol ve tütün ürünlerini imal veya ithal eden mükelleflerden 2011 takvim yılı içinde herhangi bir şekilde alım yapmış olmaları yeterli kabul edilmiş; bu alımlarına ilişkin herhangi bir miktar veya tutar kıstası öngörülmemiştir. Örneğin: Q A.Ş. 2011 yılında 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olan bir mükelleften (imalat, işletme malzemesi vs gibi herhangi bir nedenle) 1 kilogram madeni yağ alım yapmış ve 2011 yılı sonu itibariyle brüt satışları toplamı da 25.000.000 TL yi aşmış ise, elektronik defter tutma ve elektronik fatura kullanma zorunluluğu kapsamına dahil olmaktadır. Oysa, bu alım, madeni yağ lisansına sahip olan bir işletmeden bir kilogram madeni yağ satın alan alıcı konumundaki mükellefin toplam alışları içinde 25 TL (ya da milyonda bir gibi bir oranı) gibi cüzi bir tutarı oluşturabilir. İdarenin bu durumda bulunan mükellefleri elektronik fatura kapsamına
4 almayı hedeflemediği tahmin edilmektedir. Ancak, tebliğin lafzi ifadesinden bu durumdaki mükelleflerin uygulama dışında kalacağını öngören bir anlam çıkmamaktadır. Bu haliyle onbinlerce mükellef elektronik fatura uygulaması kapsamına dahil olacaktır Bir başka örnek: Y A.Ş. 2011 yılında 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu na ekli (III) sayılı listede yer alan kolalı gazoz imal veya ithal eden bir işletmeden bir adet kolalı gazoz almış ve 2011 yılı sonu itibariyle brüt satışları toplamı da 10.000.000 TL yi aşmışsa, elektronik defter tutma ve elektronik fatura kullanma zorunluluğu kapsamına dahil olmaktadır. Halbuki, bu alım, kolalı gazoz imal veya ithal eden bir işletmeden bir adet kolalı gazoz satın alan alıcı konumundaki mükellefin toplam alışları içinde 5 TL (ya da onbinde bir gibi bir oranı) gibi cüzi bir tutarı oluşturabilir. İdarenin bu durumda bulunan mükellefleri elektronik fatura kapsamına almayı hedeflemediği tahmin edilmektedir. Ancak, tebliğin lafzi ifadesinden bu durumdaki mükelleflerin uygulama dışında kalacağını öngören bir anlam çıkmamaktadır. Bu haliyle onbinlerce mükellef elektronik fatura uygulaması kapsamına dahil olacağı tahmin edilmektedir. B. Madeni Yağ ve Alkol ve Tütün Ürünlerinin Kullanım Amacı Kıstas Olarak Öngörülmemiştir 421 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde; 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlardan 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 25.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) sayılı listedeki malları imal, inşa veya ithal edenlerden 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 10.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar elektronik fatura kapsamına alınmıştır. Tebliğde yer alan brüt satışlar ile ilgili 2011 yılındaki her türlü satışlar kastedilmektedir. Tebliğ düzenlemesinde yukarıda bahsi geçen mükelleflerden alım yapan mükelleflerin bu alışlarının amacı veya sonucu konusunda herhangi bir
5 belirleme yapılmaksızın sadece yıllık brüt satışları baz alınarak elektronik fatura kullanma zorunluluğu kapsamına alınmıştır. Oysa, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlardan madeni yağ satın alan bir mükellef, aldığı bu ürünü işletmesinde sarf malzemesi olarak kullanabilir. Diğer bir ifadeyle, alıcının esas ticareti madeni yağ alım satım üretimi olmayabilir. C. Satış Tutarları Her Türlü Satışı İçermektedir 421 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde; 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlardan 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 25.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) sayılı listedeki malları imal, inşa veya ithal edenlerden 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 10.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar elektronik fatura kapsamına alınmıştır. Tebliğde yer alan brüt satışlar ile ilgili 2011 yılındaki her türlü satışları kastedilmektedir. Diğer bir ifade ile, yukarıda sayılan mükelleflerden aldığı malların ya da bu mallar ile imal ettiği ürünlerin satışı değil, 2011 yılı içinde gerçekleştirdiği bütün satışların toplamının esas alınmaktadır. Oysa, bir mükellef 2011 yılında 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olan bir mükelleften 30 TL karşılığında 1 kilogram madeni yağ alım yapmış ve bu malı 35 TL karşılığında satmış olabilir. Bu mükellefin 2011 yılı sonu itibariyle brüt satışları toplamı 25.000.000 TL yi aşmış ise, elektronik defter tutma ve elektronik fatura kullanma zorunluluğu kapsamına girmektedir. Mükellefin madeni yağ satışı sadece ve sadece 35 TL olmasına karşın, bu düzenleme nedeniyle elektronik fatura kapsamına dahil olmaktadır. Oysa, bu alım, madeni yağ lisansına sahip olan bir işletmeden bir kilogram madeni yağ satın alan alıcı konumundaki mükellefin toplam satışları içinde milyonda bir gibi bir oranı oluşturmaktadır. İdarenin bu durumda bulunan mükellefleri elektronik fatura kapsamına almayı hedeflemediği tahmin
6 edilmektedir. Ancak, tebliğin lafzi ifadesinden bu durumdaki mükelleflerin uygulama dışında kalacağını öngören bir anlam çıkmamaktadır. D. Satış Tutarlarının Brüt Rakkamı Esas Alınmaktadır Mali kanunların uygulamasında net satış tutarı kıstas alınırken, 421 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği brüt satış hasılatı nı kıstas olarak almıştır. Oysa brüt satış hasılatının bir bölümü gerçekleşen satış hasılatı değildir. Örneğin, iskonto oranını yüksek uygulayan tekstil sektöründe faaliyet gösteren bir şirketin 2011 yılı brüt satışları toplamı 14.000.000 TL, satış indirimleri dolayısıyla net satışları toplamı 9.000.000 TL olabilmektedir. 421 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine göre, örnekteki bu mükellef elektronik fatura kapsamına girmektedir. Oysa mükellefin gerçekte 2011 yılı yıllık satışları toplamı 9.000.000 TL dir. Vergi idaresinin bu durumda bulunan mükellefleri elektronik fatura kapsamına almayı hedeflemediği düşünülmektedir. Ancak, tebliğin lafzi ifadesinden bu durumdaki mükelleflerin uygulama dışında kalacağını öngören bir anlam çıkmamaktadır. E. Kıstas Olarak Sadece 2011 Yılı Satış Tutarı Öngörülmektedir 421 Sıra No.lı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği nde; 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlardan 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 25.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanlar ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) sayılı listedeki malları imal veya ithal edenlerden 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 10.000.000 TL brüt satış hasılatına sahip olanların elektronik fatura düzenleme zorunluluğu kapsamına dahil edildiği belirtilmektedir. 31/12/2011 tarihi itibariyle belirlemesinin özelliğinin açıklanmasına ihtiyaç vardır. Şöyle ki; 2011 yılı brüt satışları toplamı 30.000.000 TL olan bir mükellef yukarıda belirtilen mükelleflerden mal almış olduğu takdirde, 2013 yılından itibaren elektronik fatura düzenleme zorunluluğu kapsamına girecektir. Ancak, aynı mükellef, 2012
7 ve hatta 2013 yılında yukarıda belirtilen mükelleflerden hiçbir mal almayabilir. Ya da 2012 ve 2013 yılları daha düşük satış hasılatı gerçekleştirebilir, hatta bu yıllarda gayrifaal dahi olabilir. Bu durumda dahi söz konusu mükellef, sırf 2011 yılında yukarıda belirtilen mükelleflerden ürün satın aldığı ve 2011 yılı satışları belirlenen limiti aştığından dolayı kapsama girecektir. Halbuki, aynı mükellef, 2011 yılı sonrasındaki yıllarda hem satış hasılatı belirlenen kriterin üzerinde veya altında yer alarak, hem de gayrifaal hale dönüşerek söz konusu tebliğin amaçladığı şekilde kapsam dışında kalması gerekirken, sırf 2011 yılı satışları nedeniyle elektronik fatura düzenleme zorunluluğu kapsamına dahil olmaktadır. Tebliğin, bu durumda bulunan mükellefleri elektronik fatura kapsamına almayı hedeflemediği düşünülmektedir. Ancak, tebliğin lafzi ifadesinden bu durumdaki mükelleflerin uygulama dışında kalacağını öngören bir anlam çıkmamaktadır. F. Elektronik Fatura Uygulaması Mükellefin Maliyetlerini Artırmaktadır Elektronik fatura uygulamasını düzenleyen tebliğler uyarınca, bilgi işlem kapasiteleri yeterli olan kullanıcılar, belirlenen standartlara uygun entegrasyonu sağlamaları koşulu ile e-fatura Uygulamasını doğrudan kendilerine ait bilgi işlem sistemleri aracılığı ile kullanabileceklerdir. Elektronik fatura uygulaması kapsamında elektronik fatura düzenleyebilmek ve alabilmek için, Gelir İdaresi Başkanlığı na müracaat etmek ve Mali Mühür Sertifikası almak gerekmektedir. Elektronik fatura uygulaması, işletmenin bilgi işlem sistemini entegre etmek veya özel entegratör vasıtasıyla e-fatura uygulamasından yararlanma yöntemini kullanmak ile mümkündür. Faturalama ihtiyaçları farklılık gösteren veya çok sayıda fatura düzenleyen mükellefler için, kendilerine ait bilgi işlem alt yapısının yetersiz olması halinde teknik yeterliliğe sahip bir özel entegratörün bilgi işlem sistemi vasıtasıyla elektronik fatura alıp gönderebilme imkanı mevcuttur. Bunun için Gelir İdaresi Başkanlığı na müracaat etmek gerekmektedir. Başkanlık yapılan
8 başvuruları 421 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine uygunluk açısından değerlendirecek, gerek görmesi halinde teknik altyapının yeterliğini değerlendirmek amacıyla mükellefin bilgi işlem sistemini yerinde inceleyebilecektir. Yapılan değerlendirme neticesinde yeterli görülen mükelleflerle özel entegrasyon çalışmalarına başlanacaktır. Özel entegrasyon test sürecinin entegrasyon çalışmalarına başlanmasından itibaren bir yıl içerisinde tamamlanması beklenmektedir. Bir yıllık süre içinde özel entegrasyon testlerini başarı ile tamamlayamayan mükellefin özel entegrasyon başvurusu reddedilir. Özel entegrasyon çalışmalarına başlayan mükelleflere test adımlarını başarı ile tamamlamaları halinde yazı ile özel entegrasyon izni verilmektedir. Hangi yöntem seçilirse seçilsin, elektronik fatura uygulamasına dahil olmak teknik altyapı açısından bakıldığında mükellefler için ayrı bir maliyet kalemidir. Yukarıda belirtilen 25 TL tutarında alım yaptığı için bu kapsama giren mükellefler için katlanılması güç bir maliyet kalemi olarak karşımıza çıkmaktadır. Maliyete ilaveten, elektronik fatura uygulaması için Gelir İdaresi Başkanlığı na müracaat ve Başkanlığın onayına tabi olması bir başka tereddüt noktası olarak görülmektedir. Elektronik fatura uygulaması için Gelir İdaresi Başkanlığı na müracaat etmesi gerekmekte, bu müracaatın olumlu onay ile sonuçlanması halinde elektronik fatura düzenleme, gönderme ve alma işlemleri yapılabilecektir. Yukarıda detaylı bir şekilde açıklandığı şekilde uygulama zorunluluğu kapsamına girdiği için Gelir İdaresi Başkanlığı na müracaat eden, ancak teknik altyapısı yeterli görülmediği için Gelir İdaresi Başkanlığı nca müracaatı uygun görülmeyen mükellefler için 421 seri nolu Tebliğ ile getirilen uygulama zorunluluğu anlamsız hale gelecektir. III. ELEKTRONİK FATURA VE ELEKTRONİK DEFTER KULLANIMINA BAŞLAMA ZAMANI 421 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer alan düzenlemeye göre;
9 E-Fatura uygulamasına 01.09.2013 tarihi itibariyle geçilmesi zorunludur. E-Defter uygulamasına ise 01.01.2014 tarihi itibariyle geçilmesi zorunludur. IV. SONUÇ Yukarıda detaylı olarak izah edilen nedenlerle, 421 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin elektronik fatura uygulaması kapsamına ilişkin olarak 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlar, alkol ve tütün ürünlerini imal veya ithal edenlerden mal satın alan mükelleflerin uygulama kapsamına alınmasının yeniden değerlendirilerek; Alınan madeni yağ, alkol ve tütün ürünleri konusunda miktar veya tutar limiti konulması, Alınan madeni yağ, alkol ve tütün ürünlerinin alış amacının işletmenin esas faaliyet konusu içinde yer alması gerektiğinin belirtilmesi, Kapsama girme kriteri olarak madeni yağ, alkol ve tütün ürünlerinin satış hasılatının öngörülmesi, Kapsama girme kriteri olarak toplam brüt satış hasılatı yerine madeni yağ, alkol ve tütün ürünlerinin toplam net satış hasılatının alınması, Kıstas olarak 2011 yılı satış toplamının yanında 2012 ve 2013 yıllarına ilişkin verilerin de dikkate alınması, yönünde düzenleme yapılmasının yararlı olacağı değerlendirilmektedir. Focus Denetim Sağlıklı çözümlere ODAK lanır.