BANKA PROMOSYON ÖDEMELERİNİN VERGİ KANUNLARI AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ Selçuk Turgay AZAK* 24 1.GİRİŞ Fransızca kökenli olan promosyon kelimesi Türkçe karşılığı olarak, bir emtia ve hizmeti geniş kitlelere tanıtmak ve sağlamak amacıyla yapılan çalışmaların tümü şeklinde tanımlanabilir. Bankacılık sektöründe ise bankaların, ürün ve hizmetlerini tanıtmak ve kullandırmak amacıyla kurumlara yaptıkları kazandırmalar bu kapsam içine girmektedir. Bankacılık hizmet protokolü/sözleşmesi çerçevesinde yapılacak ürün ve hizmet tanıtımları karşılığında, kurumlara ve/veya kurum personeline; nakit ödeme, mülkiyeti bankaya ait olan araçların kullanımının verilmesi (tahsisi) veya bu araçların mülkiyetinin devredilmesi, kuruma ait inşaat, tadilat, tamirat, dekorasyon masrafının bankaya fatura edilerek bankaca ödenmesi vb. katkılar sağlanmaktadır. Tüm bu iş ve işlemler için bankalar kurumlar lehine geniş anlamıyla kazandırmada bulunmaktadır. Bu kazandırmalar, bankacılık sektöründe promosyon olarak adlandırılmaktadır. Bu çalışmamızda öncelikle banka promosyonları vergi mevzuatı açısından değerlendirelecek, sonrasında tarafımızca sunulacak vergileme önerisi izah edilmeye çalışılacaktır. 2. BANKA PROMOSYONLARININ VERGİ MEVZUATI AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ 2.1.Gelir Vergisi Açısından Değerlendirilmesi 2.1.1.Çalışanlar Açısından Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde; Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. hükmü yer almakta olup, aynı Kanunun 62 nci maddesinde de işverenlerin, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişiler olduğu hüküm altına alınmıştır. 24 * Vergi Müfettişi Makale Geliş Tarihi: 19.12.2014 Yayın Kurulu Kabul Tarihi: 20.01.2015 155
Yani Gelir Vergisi Kanununa göre bir ödemenin ücret sayılabilmesi için, işi yapanın işverene tabi olması, muayyen bir işyerine bağlı olarak çalışması, ödemenin bir hizmetin karşılığını teşkil etmesi ve verilen şeyin para, ayın veya para ile temsil edilebilen bir menfaat olması gerekmektedir. Dolayısıyla maaş promosyonlarının bankalar tarafından doğrudan çalışanlara puan veya nakit olarak ödenmesi durumunda, banka ile çalışanlar arasında işçi-işveren ilişkisi olmadığından, çalışanlara aracı olmaksızın doğrudan yapılan bu türden ödemelerin ücret olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. Ayrıca bankalar tarafından, vergi mükellefi olsun veya olmasın promosyon anlaşması yapılan kuruma ödeme yapılması ve bu ödemelerin gelir olarak kaydedilmeden çalışanlara aynen aktarılması halinde, ödeme yapan kurum aracı durumunda olacağından, çalışanlara yapılan bu türden ödemelerin ücret olarak değerlendirilmesi mümkün değildir.( Samsun Vergi Dairesi Başkanlığı, 07.04.2014 ) Çünkü gelir kaydedilmemesi, ödemenin ilgili kurum tasarrufunda olmadığı anlamına geldiğinden söz konusu durumun, ödemenin çalışanlara direk yapılmasından bir farkı bulunmamaktadır. Ancak promosyon ödemelerinin banka tarafından doğrudan iktisadi faaliyeti olan kurumlara yapılması ve yapılan ödemelerin kazanca dahil edilmesi durumunda, ilgili kurum tarafından çalışanlara yapılan ödeme banka promosyonu olma niteliğini kaybetmiş olacağından ücretlerin vergilendirilmesine ilişkin hükümlere göre değerlendirilecektir. 2.1.2.Ödemeyi Yapan Kurum Açısından Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde, her türlü ticari ve sınaî faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtildikten sonra, ticari kazancın, Vergi Usul Kanunu hükümlerine ve Gelir Vergisi Kanununda yazılı gerçek (Bilânço veya işletme hesabı esası) veya basit usullere göre tespit edileceği hükme bağlanmıştır. Gelir Vergisi Kanununun Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti başlıklı 38 inci maddesinde ise; bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40 ve 41 inci 156 KASIM - ARALIK
maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde, safi kazancın tespit edilmesi sırasında indirilecek giderler sayılmış olup maddenin (1) numaralı bendinde ise ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin (ihracat, yurtdışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler) safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılacağı hükme bağlanmıştır. Bankalar tarafından ilgili kurumlara ve kurumların personeline yapılan promosyon ödemeleri maaş ödemelerinin belli bir süre bu bankalar aracılığıyla yapılması karşılığında gerçekleştirilmektedir. Ayrıca banka bu şekilde maaş müşterisi olduğu ilgili kurumun personeline cazip koşullarla kredi ve kredi kartı gibi hizmet ürünleri pazarlayarak faaliyet alanın ve ticari kazancını genişletmektedir. Dolayısıyla söz konusu ödemeler Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin (1) numaralı bendinde ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler kapsamında safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilir. Söz konusu giderin indirim konusu yapılabilmesi için işin ehemmiyet ve genişliği ile mütenasip olmasının gerekeceği tabiidir.( Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, 23.07.2013 ) 2.2.Veraset ve İntikal Vergisi Açısından Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye de bulunan malların veraset yoluyla veya herhangi bir suretle olursa olsun ivazsız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikalinin veraset ve intikal vergisine tabi olduğu, aynı Kanunun 2 nci maddesinin (d) fıkrasında ise ivazsız intikal tabirinin, hibe yoluyla veya herhangi bir tarzda olan ivazsız iktisapları ifade ettiği belirtilmiştir. Bankalar, kendilerinden maaş alan personele kredi temin etme, kredi kartı verme, havale ve EFT işlemlerinin yapılması gibi bankacılık işlemlerinin bankalarında gerçekleştirilmesini sağlamak suretiyle ve hesaplardaki atıl pa- 157
rayı kullanarak ticari faaliyetlerini genişletmeyi ve ticari kazanç elde etmeyi amaçlamaktadır. Dolayısıyla, bankalar tarafından yapılan protokol çerçevesinde söz konusu kurumlarda çalışan personele promosyon adı altında yapılan ödemeler ivazsız bir intikal niteliği taşımadığından, veraset ve intikal vergisi kapsamında değerlendirilemez.( Maliye Bakanlığı, 20.11.2008 ). Dolayısıyla söz konusu durumda bir ivaz vardır ve ivazlı intikaller ise Veraset ve İntikal Vergisinin konusuna girmemektedir. 2.3.Damga Vergisi Açısından Damga Vergisi Kanununun 1 nci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; Kanuna ekli (1) sayılı tablonun IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar başlıklı bölümünün 1/b fıkrasında da, Maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların ın binde 6 (01.01.2013 tarihinden sonra düzenlenenlerin binde 7,59) nispetinde damga vergisine tabi tutulacağı hükümleri yer almaktadır. Buna göre, kurum personelinin maaşlarının bankaya yatırılması işlemine bağlı olarak banka tarafından kurum personeline yapılacak promosyon ödemeleri hizmet karşılığı yapılacak bir ödeme olmadığından, promosyon ödemesi nedeniyle düzenlenecek kağıtların damga vergisine tabi tutulmaması gerekmektedir. Ancak promosyon ödemesi banka ile ilgili kurum arasında bir protokole dayalı olarak yapılmaktadır. Bu protokolle iki taraf belirli yükümlülüklerin altına girmektedir. O halde promosyon ödemesine esas olarak düzenlenen söz konusu kağıtlar taahhütname veya sözleşme kapsamında değerlendirilebilmektedir. Dolayısıyla Damga Vergisine tabi bir durum ortaya çıkmaktadır. Damga Vergisi Kanununda verginin mükellefi vergiye tabi kağıtları imza edenlerdir. Promosyon protokolünde iki taraf olduğuna göre verginin iki taraf için ayrı ayrı hesaplanması gerekiyor. Ancak, Damga Vergisi Kanunu nun 3 üncü maddesinin 2 nci fıkrasında; Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler öder. ifadesi yer almaktadır. Eğer kurum resmi kurum ise kamu kurum ve kuruluşunun taraf olduğu protokol için bankanın damga vergisini ödemesi gerekmektedir. 158 KASIM - ARALIK
2.4.Katma Değer Vergisi Açısından KDV Kanununun; -1/1 inci maddesinde, Türkiye deki ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, - 4 üncü maddesinde hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu; bu işlemlerin, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği -20 nci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu, bedel deyiminin ise, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği, hüküm altına alınmıştır. Buna göre; Kurum personelinin maaşlarının bankaya yatırılması işlemine bağlı olarak bankalar tarafından personele yapılacak promosyon ödemeleri KDV ye tabi bulunmamaktadır. Ancak promosyon ödemeleri üzerinden ilgili kurum tarafından komisyon ya da pay alınması veya promosyon ödemesinin bir kısmının ilgili kuruma yapılması halinde ilgili kurum(sermaye şirketi ya da iktisadi kamu kuruluşu) tarafından yapılacak promosyon ödemesi veya söz konusu komisyon tutarı üzerinden düzenlenecek faturada %18 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir.( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 30.01.2012 ) Ancak söz konusu kurum mükellef olmayan kamu idaresi ve kuruluşu ise KDV hesaplanması söz konusu olmayacaktır. 3. TARAFIMIZCA ÖNERİLEN VERGİLEME YÖNTEMİ 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Ücretin Tarifi başlıklı 61 inci maddesinde, Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde 159
olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır denerek altı bent halinde açıklanan ödemelerinde ücret olduğu ifadelerine yer verilmiştir. Aynı Kanunun işverenin tarifi başlıklı 62 inci maddesinde de 61 inci maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmünde olduğu hükme bağlanmıştır. Buradan çıkan anlam, söz konusu ödemelerin ücret olarak vergilendirilmesi için, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Ücretin Tarifi başlıklı 61 inci maddesinde yer alan şartları taşımasına gerek olmadığı yönündedir. Örneğin; 61 inci maddenin 1 numaralı bendinde yer alan 23 üncü maddenin 11 numaralı bendine göre istisna dışında kalan emeklilik, malüliyet, dul ve yetim aylıklarında, söz konusu ödemeleri yapan kurumlar ile kişiler arasından işçi-işveren ilişkisi olmamasına ve bir hizmet karşılığı olmamasına rağmen 62. madde de bu ödemenin ücret olarak değerlendirileceği ve ödemeyi yapanın işveren statüsüne haiz olmak suretiyle gerekli vergisel yükümlülükleri yerine getirmek zorunda oldukları ifade edilmiştir. Buradan hareketle bankalar tarafından doğrudan ya da aracı vasıtasıyla kurum çalışanlara yapılan promosyon ödemeleri 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Ücretin Tarifi başlıklı 61 inci maddesinde 7. bent olarak eklenmeli ve aynı kanunun işverenin tarifi başlıklı 62 inci maddesinde de 61 inci maddenin 1 ila 7 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmündedir. Şeklinde değiştirilmelidir. Böylece günümüzde çok yaygın hale gelen bu ödemeler yine aynı kanunun 94. Maddesi kapsamında stopaj yoluyla vergilendirilmelidir. Banka ilgili brüt tutarı 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin (1) numaralı bendi uyarınca safi kazancın tespitinde indirim konusu yapabilecektir. Ayrıca Anayasamızın 73. maddesinde; herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. ifadesi yer almaktadır. Söz konusu madde ile vergi adeletini gerçekleştirmek amaçlanmıştır. Bu amaç doğrultusunda bankalar tarafından doğrudan ya da aracı vasıtasıyla kurum çalışanlara yapılan promosyon ödemelerinde belli bir tutar için istisna getirilebilir. Buna ilişkin düzenleme ise 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun Müteferrik İstisnalar başlıklı 23 üncü maddesine bent eklenmek suretiyle yapılabilir. 160 KASIM - ARALIK
4. SONUÇ Bankacılık sisteminin rekabetçi ve güçlü yapısı, bankacılık sektöründe olan yüksek kar marjı, sektörde faaliyet gösteren bankaları her geçen gün daha farklı ve çeşitlendirilmiş ürünlerle müşteri kazanma yoluna itmektedir. Bu ürünlerin başını banka promosyon ödemeleri çekmektedir. Söz konusu ödemeler ücret karşılığı çalışan her bireye yapılma olasılığı olan ödemelerdir. Bu çalışmada banka promosyonlarının vergi mevzuatı karşısındaki durumu tüm yönleriyle izah edilmeye çalışılmıştır. Bankalar tarafından kurum çalışanlarına yapılan promosyon ödemelerinin Gelir Vergisinin ya da Veraset ve İntikal Vergisinin konusuna girmemesi nedeniyle bir vergileme boşluğundan söz edilmiştir. Son olarak bankalar tarafından kurum çalışanlarına yapılan promosyon ödemeleri için tarafımızca önerilen vergileme yöntemi açıklanmaya çalışılmıştır. KAYNAKÇA Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı ( 23.07.2013 ) 64597866-125[6-2013]-105 sayılı muktezası. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı ( 30.01.2012 ) B.07.1. GİB.4.35.17.01-35- 02-101 sayılı muktezası.izmir: İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı Maliye Bakanlığı ( 20.11.2008 ). Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu 4 sayılı Sirküleri Samsun Vergi Dairesi Başkanlığı ( 07.04.2014 ) 13649056-120[61-2013/ ÖZE-01]-35 sayılı muktezası. Samsun:Samsun Vergi Dairesi Başkanlığı T.C. Yasalar ( 02.11.1984 ). 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (18563 sayılı) T.C. Yasalar ( 06.01.1961 ). 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10700 sayılı) T.C. Yasalar ( 09.11.1982 ). 2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası. Ankara: Resmi Gazete (17863 sayılı) T.C. Yasalar ( 11.07.1964 ). 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (11751 sayılı) T.C. Yasalar ( 15.06.1959 ). 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10231 sayılı) T.C. Yasalar ( 21.06.2006 ). 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (26205 sayılı) 161