KURUMLAR VERGİSİ BEYANNAME DÜZENLEME REHBERİ

Transkript

1 KURUMLAR VERGİSİ BEYANNAME DÜZENLEME REHBERİ A. MURAT YILDIZ YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİR MART 2013 A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 1

2 ÖNSÖZ Ülkelerin sahip oldukları vergi sistemleri ülke ekonomisinin gelişmesi ve aynı zamanda sosyal adaletin sağlanması açısından büyük önem taşımaktadır. Adaletli bir vergi sistemi daha çok vergi gelirinin toplandığı bir sistem olmaktan ziyade ekonomideki yatırım ve istihdamı arttırıcı, kaynak kullanımını olumlu yönde etkileyen, gelir dağılımının adil bir şekilde gerçekleşmesini sağlayan bir sistem olmalıdır. Elli yılı aşkın bir süredir ülkemizde yürürlükte bulunan ve kazanç vergileri içerisinde önemli bir yere sahip olan kurumlar vergisi de makro ekonomik amaçlara ulaşmada ve sosyal adaletin sağlanmasında büyük bir öneme sahiptir. Kasım 2012 ayı sonu itibariyle kurumlar vergisi mükellefinin bulunduğu ülkemizde kurumlar vergisinin genel bütçe vergi gelirleri içinde yaklaşık % 10,1 oranında paya sahip olması da bunun en somut göstergesidir. Tüm Dünyayı etkileyen Global krizlerin Ülkemize olan etkisini en aza indirgemek noktasında bütçe hedeflerine ulaşmak daha da büyük önem kazanmış, bu nedenle uygulanan maliye politikalarının başarıya ulaşması için vergilerin tam ve zamanında toplanabilmesi ile kayıt dışı ekonominin kayda alınabilmesi öncelikli hedef halini almıştır. Söz konusu bu hususlar ancak mükelleflerde iyi bir vergi bilincinin oluşturulması ve vergi mevzuatında yapılan değişikliklerden mükelleflerin zamanında haberdar edilmesi ve eğitimi ile mümkün olacaktır. Bilindiği üzere Maliye Bakanlığı nca vergi sistemindeki yapısal dönüşüm kapsamında 2005 yılı başından itibaren başta Kurumlar Vergisi Kanunu olmak üzere Gelir Vergisi ve Vergi Usul Kanunu nun yazım çalışması başlatılmış olup, bu çerçevede yeniden kaleme alınan Kurumlar Vergisi Kanunu 5520 sayılı Kanun olarak 21/6/2006 tarih ve sayılı Resmi Gazete de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Maliye Bakanlığı'nca yapılan açıklamalardan kurumlar vergisinde geçtiğimiz yıllarda yapılan değişikliklere kıyasla çok daha köklü ve reform niteliğinde değişikliklerin bu yıl içerisinde yapılmasının planladığı anlaşılıyor. Maliye Bakanlığı'nca hazırlanan Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının tek bir ad altında birleştirilmesini hedefleyen Kanun Tasarısı Taslağı henüz kamuoyu ile paylaşılmadan dahi gündeme oturmuş durumda. Bu satırları kaleme aldığım tarih itibariyle Ekonomi Koordinasyon Kurulunca kabul edilerek Bakanlar Kuruluna sunulan yeni Gelir Vergileri Kanunu'nun meslek camiamıza kolaylıklar getirici düzenlemeler getirmesi hepimizin ortak dileği. Bu düzenlemeler yapılırken vergi kanunların çok sık değişmesi sonucunda bozulan ve kanunlar anlaşılmasını zor ve karmaşık hale getiren sistematiğin yeniden tesisi, vergi kanunlarında yer alan ve uygulanmasını güçleştiren mükerrer, geçici ve ek maddeler ile kaldırılan maddelerin ayıklanması, vergi kanunları dışında bir çok özel kanunda yer alan vergisel düzenlemelerin ait oldukları yer olan vergi kanunlarına taşınması vergi kanunlarını çok daha anlaşılır ve uygulanabilir kılacaktır yılında kurumlar vergisi mükelleflerince elde edilen kurumlar vergisine tabi kazançların hesaplanması ve beyanına ilişkin özellik gösteren hususları açıkladığımız bu rehberde, temel konuların yanı sıra uygulamada tereddüde düşülen ya da yeterince bilinmeyen konulara da ağırlık vererek ve bu konuları mümkün olduğunca basit bir dille örnekler vasıtasıyla açıklamayı amaçladım. A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 2

3 Diğer taraftan tüm Türkiye bazında 2011 yılı kurum kazançlarına ilişkin 2012 yılı Nisan ayı içerisinde verilen kurumlar vergisi beyannameleri esas alınarak oluşturulan kümülatif Türkiye kurumlar vergisi beyannamesi özeti ile faaliyet konuları itibariyle mükellefler adına tahakkuk eden gelir vergisi ortalamalarına siz değerli okuyucularımıza fikir vermesi açısından özetle aşağıda yer verilmiş bulunmaktadır. Bu çerçevede hazırladığım kurumlar vergisi beyanname düzenleme rehberinin siz değerli meslek mensuplarının yoğun iş temposundan fazlasıyla yorulduğu beyan döneminde, tereddüde düştüğü hususların çözümüne kolayca ulaşabileceği temel bir başvuru kaynağı olması temennisi ile kitaplarıma gösterdikleri ilgi ile beni araştırmaya ve yazmaya motive eden tüm meslek mensuplarına şükranlarımı sunarım. Ankara, A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 3

4 2011 DÖNEMİ KURUMLAR VERGİSİ BİLGİLERİ ( Vergi Bildirimi ) Mükellef S. (TL) Dönem Safi Kurum Kazancı ,29 KVK'nın 32/A Md.Kap. İndirimli Kurumlar Vergisine Tabi Matrah ,39 KVK'nın Geçici 4.Md.Kap. İndirimli Kurumlar Vergisine Tabi Matrah ,63 KVK'nın Geçici 5.Md.Kap. İndirimli Kurumlar Vergisine Tabi Matrah ,82 Genel Orana Tabi Matrah ,56 İşletmeden Çekilen Enflasyon Düzeltmesi Farkları ,89 Gelecek Yıla Devreden Cari Yıl Zararları Safi Kurum Kazancının Türkiye Dışında Elde Edilen Kısmı ,99 VERGİ BİLDİRİMİ Kurumlar Vergisi Matrahı ,29 Hesaplanan Kurumlar Vergisi ,54 MAHSUP EDİLECEK VERGİLER Türü Mükellef S. Tutarı Yabancı Ülkelerde Ödenen Vergilerden Mahsup Edilecek Kısım , Yıl İçinde Kesinti Yoluyla Ödenen Vergiler , Geçici Vergi ,08 Mahsup Edilecek Vergiler Toplamı ,72 Yabancı Ülkelerde Ödenen Vergilerden Cari Yılda Mahsup Edilmeyip Gelecek Yıla Dev.Kısım ,20 Ödenmesi Gereken Kurumlar Vergisi ,86 İadesi Gereken Kurumlar Vergisi ve / veya Geçici Vergi ,17 İadesi Gereken Kurumlar Vergisi ,48 İadesi Gereken Geçici Vergi ,69 Damga Vergisi ,65 ( Kazanç ve İlaveler ) (TL) Ticari Bilanço Kârı ,64 Ticari Bilanço Zararı ,14 İLAVELER İlave Türü Mükellef S. Tutarı 201 Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler , Önceki Yıl Ayrılan Finansman Fonu ,08 TOPLAM ,71 A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 4

5 ZARAR OLSA DAHİ İNDİRİLECEK İSTİSNA ve İNDİRİMLER Türü Mükellef S. Tutarı 301 İştirak Kazançları (K.V.K Mad. 5/1-a) , Yatırım Fon ve Ortaklığı Portföy İşletmeciliği Kazancı (K.V.K. Mad. 5/1-d) , Yurt Dışı İnşaat Onarma, Montaj ve Teknik Hizmetlerden Sağlanan Kazançlar (K.V.K. Mad. 5/1-h) , Eğ. ve Öğ. Kur. ile Rehabilitasyon Mrk. Kazançları (K.V.K. Mad. 5/1-ı) , Serbest Bölgelerde Elde Edilen Kazançlar , Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Elde Edilen Kazançlar , Türk Uluslararası Gemi Siciline Kayıtlı Gemilerin İşletilmesinden Ve Devrinden Sağlanan Kazançlar , Yurtdışı İştirak Kazançları (K.V.K. Mad. 5/1-b) , Tam Mükellef Anonim Şirketlerin Yurtdışı İştirak Hisseleri Satış Kazançları (K.V.K. Mad. 5/1-c) , Emisyon Primi Kazancı (K.V.K. Mad. 5/1-ç) , Taşınmaz ve İşt. His. İle Kurucu Sen., İnt. Sen. ve R. Hakları Stş. Kazancı (K.V.K. Mad. 5/1-e) , Bankl. veya TMSF'ye Borçlu Durumda Olan Kurumların Taş. Ve İşt. His. ile Kur. Sen., İnt. Sen. ve R.Hakları Sat. Kaz. (K.V.K. Mad. 5/1-f) , Yurtdışı Şube Kazançları (K.V.K. Mad. 5/1-g) , Diğer İndirimler ve İstisnalar ,96 TOPLAM ,40 Kâr ve İlaveler Toplamı ,35 Cari Yıla Ait Zarar,İstisna ve İndirimler Toplamı ,54 ZARAR ,01 KÂR ,82 Diğer Geçmiş Yıl Zararları ,07 İstisnadan Kaynaklanan Geçmiş Yıl Zararları ,09 Mahsup Edilecek Toplam Geçmiş Yıl Zararları ,16 İndirime Esas Tutar ,33 A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 5

6 KAZANCIN BULUNMASI HALİNDE İNDİRİLECEK İSTİSNA ve İNDİRİMLER Mükellef Türü S. Tutarı 401 Risturnlar (K.V.K. Mad. 5/1-i) , Bağış ve Yardımlar (K.V.K. Mad. 10/1-c) ,65 Eğitim ve Sağlık Tesisleri ile Yurt İnşaatına 403 İlişkin Bağış ve Yardımlar (KVK. Mad. 10/1-ç) ,93 Kültür ve Turizm Amaçlı Bağış ve Yardımlar 404 (K.V.K. Mad. 10/1-d) , Sponsorluk Harcamaları (K.V.K. Mad. 10/1-b) , Yatırım İndirimi İstisnası ,13 BKK Uyarınca Başbakanlık Aracılığıyla Yapılan Bağış ve Yardımlar (K.V.K. Mad /1-e) , Ar-Ge İndirimi (K.V.K. Mad. 10/1-a) , Ar-Ge İndirimi (5746 Sayılı Kanun Mad. 3) ,80 İstanbul 2010 Avrupa Kültür Başkenti Ajansına Yapılan Bağış ve Yardımlar ile Sponsorluk 411 Harcamaları ,00 Türkiye Kızılay Derneğine Yapılan Nakdi 412 Bağış ve Yardımlar (KVK Mad. 10/1-f) , Diğer İndirimler ,16 TOPLAM ,31 (Ek Bilgiler) Gelecek Yıla Devreden AR-GE İndirimi (KVK Md. 10/1-a) ,41 Gelecek Yıla Devreden AR-GE İndirimi (5746 Sayılı Kanun Md.3) ,13 Gelecek Yıla Devreden Toplam AR-GE İndirimi ,54 GVK Mülga Md.19 Kapsamında Gelecek Yıla Devreden Yatırım İndirimi İstisnası ,77 GVK Geç.Md.61'e GöreTevkifata Tabi Gelecek Yıla Devreden Yatırım İndirimi İstisnası ,47 Gelecek Yıla Devreden Toplam Yatırım İndirimi İstisnası ,24 A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 6

7 2011 DÖNEMİ KURUMLAR VERGİSİNİN SEÇİLMİŞ FAALİYET GRUPLARINA GÖRE DAĞILIMI MÜKELLEF MATRAH HESAPLANAN VERGİ FAALİYET GRUPLARI ADEDİ Yüzdesi Yüzdesi Ortalaması Yüzdesi Ortalaması TÜM MÜKELLEFLER ,00 100, ,80 100, ,97 AKARYAKIT TİCARET ,95 2, ,10 2, ,55 ALTIN İMALAT VE TİC ,99 0, ,09 0, ,62 BAKKALİYE VE SÜPERMARKET 1,74 0, ,54 0, ,26 BANKALAR 113 0,02 12, ,22 12, ,64 BİNA İNŞAAT ,98 0, ,46 0, ,30 OTELLER-MOTELLER 997 0,16 0, ,26 0, ,16 ECZA VE İLAÇ DEPOLARI ,51 1, ,70 1, ,65 FIRINLAR ,83 0, ,15 0, ,47 DİŞ KLİNİKLERİ ,21 0, ,06 0, ,21 DOKTOR MUAYENEHANELERİ 0,21 0, ,79 0, ,36 MİMAR MÜHENDİSLİK HİZMETLERİ 2,43 1, ,02 1, ,32 SEYAHAT VE TURİZM İŞLETMESİ 1,10 0, ,50 0, ,25 UN İMALİ VE SATIŞI ,29 0, ,52 0, ,28 MOBİLYA ,78 0, ,78 0, ,80 LOKANTALAR ,89 0, ,74 0, ,75 İNŞAAT MALZEMELERİ TOPTAN VE PERAKENDE 3,94 1, ,30 1, ,92 İNŞAAT VE BAYINDIRLIK İŞLERİ 11,40 9, ,91 9, ,04 İHRACAT VE İTHALAT ,52 2, ,11 2, ,40 ET VE ETTEN MAMUL MADDELER (İMALAT TİCARET) 0,38 0, ,62 0, ,59 KONFEKSİYON (İMALAT) ,29 0, ,12 0, ,81 KONFEKSİYON (PERAKENDE) 0,99 0, ,98 0, ,60 YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER VE MUHASEBECİLER 0,48 0, ,36 0, ,59 A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 7

8 İçindekiler ÖNSÖZ... 2 BİRİNCİ BÖLÜM KURUMLAR VERGİSİ'NİN KONUSU VE MÜKELLEFİYET KURUMLAR VERGİSİNİN KONUSU KURUMLAR VERGİSİ MÜKELLEFLERİ SERMAYE ŞİRKETLERİ ANONİM ŞİRKETLER SERMAYESİ PAYLARA BÖLÜNMÜŞ KOMANDİT ŞİRKETLER LİMİTED ŞİRKETLER YATIRIM FONLARI KOOPERATİFLER İKTİSADİ DEVLET TEŞEKKÜLLERİ KAMU İKTİSADİ KURULUŞLARI KAMU MÜESSESELERİ (KURULUŞLARI) BAĞLI ORTAKLIKLAR İŞLETME DERNEK VE VAKIFLARA AİT İKTİSADİ İŞLETMELER İŞ ORTAKLIKLARI MÜKELLEFİYET TÜRLERİ TAM MÜKELLEFİYET DAR MÜKELLEFİYET İKİNCİ BÖLÜM MUAFLIKLAR VE İSTİSNALAR MUAFLIKLAR KAMU İDARE VE KURULUŞLARI TARAFINDAN BİLİM VE GÜZEL SANATLARI ÖĞRETMEK AMACIYLA İŞLETİLEN KURULUŞLAR İNSAN VE HAYVAN SAĞLIĞININ KORUNMASI AMAÇLI MUAFİYETLER SOSYAL AMAÇLI MUAFİYETLER SERGİ, FUAR VE PANAYIR MUAFİYETİ KREŞ, KONUKEVLERİ VE ASKERİ KIŞLALARDAKİ KANTİNLERE İLİŞKİN MUAFİYETLER KANUNLA KURULAN EMEKLİ VE YARDIM SANDIKLARI İLE SOSYAL GÜVENLİK KURUMLARI YAPTIKLARI İŞ VEYA HİZMET KARŞILIĞINDA RESİM VE HARÇ ALAN KAMU KURULUŞLARI ÖZELLEŞTİRME İDARESİ BAŞKANLIĞI, ÖZELLEŞTİRME FONU, TOPLU KONUT İDARESİ BAŞKANLIĞI VE 5602 SAYILI ŞANS OYUNLARI HASILATINDAN ALINAN VERGİ, FON VE PAYLARIN DÜZENLENMESİ HAKKINDA KANUNUN 3 ÜNCÜ MADDESİNDE TANIMLANAN İLGİLİ KURUM VE KURULUŞLAR DARPHANE VE DAMGA MATBAASI GENEL MÜDÜRLÜĞÜ İLE ASKERİ FABRİKA VE ATÖLYELER.. 26 A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 8

9 1.10. İL ÖZEL İDARELERİ, BELEDİYELER VE KÖYLER TARAFINDAN İŞLETİLEN İKTİSADİ İŞLETMELER KÖYLER VEYA KÖY BİRLİKLERİ TARAFINDAN İŞLETİLEN İKTİSADİ İŞLETMELER SPOR KULÜPLERİNİN İDMAN VE SPOR FAALİYETLERİNDE BULUNAN İKTİSADİ İŞLETMELERİ İLE SADECE İDMAN VE SPOR FAALİYETİNDE BULUNAN ANONİM ŞİRKETLER KOOPERATİFLERİN MUAFİYETİ KREDİ TEMİNATI VEREN KURULUŞLAR BİLİMSEL ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME FAALİYETİNDE BULUNAN KURUM VE KURULUŞLAR ORGANİZE SANAYİ BÖLGELERİ İLE KÜÇÜK SANAYİ SİTELERİNE AİT İKTİSADİ İŞLETMELER İSTİSNALAR K.V.K. DA DÜZENLENEN İSTİSNALAR İŞTİRAK KAZANÇLARI İSTİSNASI (K.V.K. MD. 5/1-A) YURT DIŞI İŞTİRAK KAZANÇLARI İSTİSNASI (K.V.K. MD. 5/1-B) YURT DIŞI İŞTİRAK HİSSESİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI (K.V.K.MD. 5/1-C) EMİSYON PRİMİ İSTİSNASI (K.V.K.MD. 5/1-Ç) YATIRIM FON VE ORTAKLIKLARININ KAZANÇLARINA İLİŞKİN İSTİSNA (K.V.K. MD. 5/1-D) TAŞINMAZ VE İŞTİRAK HİSSESİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI (K.V.K.MD. 5/1-E) BANKALARA VEYA TMSF YE BORÇLU DURUMDA OLANLARA TANINAN İSTİSNA (K.V.K.MD. 5/1-F): YURTDIŞI ŞUBE KAZANÇLARINA İLİŞKİN İSTİSNA (K.V.K.MD. 5/1-G): YURTDIŞI İNŞAAT, ONARIM, MONTAJ İŞLERİ İLE TEKNİK HİZMETLERDEN SAĞLANAN KAZANÇLARA İLİŞKİN İSTİSNA (K.V.K.MD. 5/1-H): EĞİTİM KURUMLARI VE REHABİLİTASYON MERKEZLERİNİN KAZANÇLARINA İLİŞKİN İSTİSNA (K.V.K. MD. 5/1-I): RİSTURN İSTİSNASI (K.V.K. MD. 5/1-İ) YABANCI FON KAZANÇLARININ VERGİLENDİRİLMESİ (K.V.K. MD. 5/A) DİĞER KANUNLARDA YER ALAN İSTİSNALAR TÜRK ULUSLARARASI GEMİ SİCİLİNE KAYITLI GEMİLERİN İŞLETİLMESİNDEN VE DEVRİNDEN ELDE EDİLECEK KAZANÇLARA İLİŞKİN İSTİSNA TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ KANUNU NDA YER ALAN İSTİSNA SERBEST BÖLGELER KANUNU NDA YER ALAN İSTİSNA YATIRIM İNDİRİMİ İSTİSNASI ÜÇÜNCÜ BÖLÜM GİDERLER VE İNDİRİMLER KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE İNDİRİLECEK GİDERLER GELİR VERGİSİ KANUNUNA GÖRE İNDİRİLECEK GİDERLER KAZANCI ELDE EDİLMESİ VE İDAME ETTİRİLMESİ İÇİN YAPILAN GENEL GİDERLER ÇALIŞANLARIN YİYECEK, GİYECEK, SİGORTA PRİM VB. GİDERLERİ İŞLE İLGİLİ ZARAR-ZİYAN VE TAZMİNATLAR SEYAHAT VE İKAMET GİDERLERİ TAŞIT GİDERLERİ AYNİ VERGİ, RESİM VE HARÇLAR AMORTİSMANLAR İŞVEREN SENDİKALARINA ÖDENEN AİDATLAR BİREYSEL EMEKLİLİK SİSTEMİNE ÖDENEN KATKI PAYLARI KURUMLAR VERGİSİ KANUNU'NA GÖRE İNDİRİLEBİLECEK GİDERLER MENKUL KIYMET İHRAÇ GİDERLERİ A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 9

10 KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİ GENEL KURUL TOPLANTILARI İÇİN YAPILAN GİDERLER İLE BİRLEŞME, DEVİR, BÖLÜNME, FESİH VE TASFİYE GİDERLERİ SERMAYESİ PAYLARA BÖLÜNMÜŞ (ESHAMLI) KOMANDİT ŞİRKETLERDE KOMANDİTE ORTAĞIN KÂR PAYI KATILIM BANKALARINCA KATILMA HESABI KARŞILIĞINDA ÖDENEN KÂR PAYLARI SİGORTA VE REASÜRANS ŞİRKETLERİ TARAFINDAN AYRILAN TEKNİK KARŞILIKLAR ÖZEL KANUNLAR UYARINCA SAFİ KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE İNDİRİLECEK GİDERLER KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER GELİR VERGİSİ KANUNU'NA GÖRE İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER KURUMLAR VERGİSİ KANUNU'NA GÖRE İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER ÖZSERMAYE ÜZERİNDEN ÖDENEN VEYA HESAPLANAN FAİZLER ÖRTÜLÜ SERMAYE ÜZERİNDEN ÖDENEN VEYA HESAPLANAN FAİZ, KUR FARKLARI VE BENZERİ GİDERLER TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ OLARAK DAĞITILAN KAZANÇLAR YEDEK AKÇELER HESAPLANAN KURUMLAR VERGİSİ VE CEZALAR MENKUL KIYMETLERİN İTİBARİ DEĞERİNİN ALTINDA İHRAÇ EDİLMESİNDEN DOĞAN ZARARLAR DENİZ VE HAVA TAŞITLARINA İLİŞKİN GİDERLER MADDİ VE MANEVİ TAZMİNAT GİDERLERİ BASIN YOLUYLA İŞLENEN FİİLLERE İLİŞKİN TAZMİNATLAR ALKOL VE ALKOLLÜ İÇKİLER İLE TÜTÜN VE TÜTÜN MAMULLERİNE AİT REKLAM VE İLAN GİDERLERİ DİĞER KANUNLARA GÖRE İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER GEÇMİŞ YIL ZARARLARI GEÇMİŞ YIL ZARARLARI İLE DEVRALINAN VEYA BÖLÜNEN KURUMLARA AİT ZARARLARIN MAHSUBU YURT DIŞI ZARARLARIN MAHSUBU DİĞER İNDİRİMLER GENEL AÇIKLAMA AR-GE İNDİRİMİ KURUMLAR VERGİSİ KANUNU NA GÖRE AR-GE İNDİRİMİ SAYILI AR-GE FAALİYETLERİNİN DESTEKLENMESİ HAKKINDA KANUNA GÖRE AR-GE İNDİRİMİ SPONSORLUK HARCAMALARI BAĞIŞ VE YARDIMLAR BAĞIŞ VE YARDIMLARIN YAPILACAĞI KURUM VE KURULUŞLAR BAĞIŞ VE YARDIMLAR MAKBUZ KARŞILIĞI YAPILMALIDIR BAĞIŞ VE YARDIMLARIN ÜST SINIRI BAĞIŞ VE YARDIMLARIN AYNEN YAPILMASI HALİNDE DEĞER TESPİTİ %5 ORANI İLE SINIRLI OLMAKSIZIN TAMAMI İNDİRİLEBİLECEK BAĞIŞ VE YARDIMLAR DİĞER KANUNLARA GÖRE KURUM KAZANCINDAN İNDİRİLEBİLECEK BAĞIŞ VE YARDIMLAR GİRİŞİM SERMAYESİ FONU İNDİRİM ŞARTLARI İNDİRİM TUTARININ HESAPLANMASI FON TUTARININ VERGİLENDİRİLMESİ TÜRKİYE'DEN YURTDIŞI MUKİMİ KİŞİ VE KURUMLARA VERİLEN HİZMETLER İNDİRİM KAPSAMINDAKİ HİZMETLER İNDİRİMDEN FAYDALANMA ŞARTLARI A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 10

11 TÜRKİYE'DEN YURT DIŞI MUKİMİ KİŞİ VE/VEYA KURUMLARA VERİLEN HİZMETLERDEN ELDE EDİLEN KAZANCIN TESPİTİ, KAYITLARDA İZLENMESİ VE BEYANI DÖRDÜNCÜ BÖLÜM TAM MÜKELLEF KURUMLARIN VERGİLENDİRİLMESİNE YÖNELİK ESASLAR HESAP DÖNEMİ, TİCARİ VE MALİ BİLANÇO, TUTULMASI GEREKEN DEFTERLER HESAP DÖNEMİ TİCARİ BİLANÇO VE MALİ BİLANÇO DEFTER TUTMA KURUM KAZANCININ TESPİT ŞEKİLLERİ VE TAHAKKUK ESASI BİLANÇO ESASINA GÖRE KURUM KAZANCININ TESPİTİ İŞLETME HESABI ESASINDA KURUM KAZANCININ TESPİTİ SAFİ KURUM KAZANCININ SAPTANMASINDA TAHAKKUK ESASI HASILAT KAVRAMI TAM MÜKELLEF KURUMLARIN SAFİ KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE ÖZELLİK GÖSTEREN DURUMLAR TAM MÜKELLEF KURUMLARDA MUHTASAR BEYANNAME TAM MÜKELLEF KURUM KAZANÇLARI ÜZERİNDEN YAPILACAK VERGİ TEVKİFATI TEVKİFAT YAPMAK ZORUNDA OLANLAR TEVKİFATA TABİ KAZANÇ VE İRATLAR TEVKİFAT UYGULAMASINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR TAM MÜKELLEF KURUMLARDA ÖDEME YILLIK KURUMLAR VERGİSİNİN ÖDENMESİ TAM MÜKELLEF KURUMLARCA YAPILACAK STOPAJDA ÖDEME TAM MÜKELLEF KURUMLARIN TEVKİF SURETİYLE VE YURT DIŞINDA ÖDEMİŞ OLDUKLARI VERGİLERİN MAHSUP VE İADESİ TEVKİF SURETİYLE ÖDENMİŞ VERGİLERİN MAHSUP VE İADESİ DİĞER VERGİ BORÇLARINA MAHSUP VEYA NAKDEN İADE GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ İLE İLGİLİ VERGİ HATALARINDAN KAYNAKLANAN İADE İŞLEMLERİ İADE TALEBİNİN GERÇEĞE AYKIRI BELGELERE DAYANMASI YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN SORUMLULUĞU YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARMA İŞLERİNDE KESİLEN VERGİLERİN MAHSUBU VE İADESİ TEVKİF SURETİYLE ÖDENEN VERGİLERİN MAHSUBUNDA MAHSUBA KONU BORCUN TÜRÜNE GÖRE DEĞİŞEN UYGULAMA GELİR VERGİSİ SİRKÜLERİ (79 NO LU) İLE NAKDEN STOPAJ İADESİNDE SAĞLANAN KOLAYLIK YURT DIŞINDA ÖDENEN VERGİLERİN MAHSUBU GEÇİCİ VERGİNİN MAHSUP VE İADESİ BEYANNAME ÜZERİNDEN HESAPLANAN VERGİYE MAHSUP DİĞER VERGİ BORÇLARINA MAHSUP VEYA NAKDEN İADE TEVKİF YOLUYLA KESİLEN VERGİLERİN GEÇİCİ VERGİYE MAHSUBU GEÇİCİ VERGİNİN EKSİK BEYAN EDİLMESİ KATMA DEĞER VERGİSİ İADE ALACAĞININ GEÇİCİ VERGİYE MAHSUBU YURT DIŞINDA ÖDENEN VERGİLER İLE YURT İÇİNDE TEVKİF SURETİYLE ÖDENEN VERGİLER VE GEÇİCİ VERGİNİN MAHSUBUNDA ÖNCELİK SIRASI BEŞİNCİ BÖLÜM A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 11

12 DAR MÜKELLEF KURUMLARIN VERGİLENDİRİLMESİ DAR MÜKELLEF KURUM DAR MÜKELLEF KURUM KAZANCINDA ELDE ETME TÜRKİYE DE ELDE EDİLEN TİCARİ KAZANÇLAR TÜRKİYE DE ELDE EDİLEN SERBEST MESLEK KAZANÇLARI TÜRKİYE DE ELDE EDİLEN ZİRAİ KAZANÇLAR TÜRKİYE DE ELDE EDİLEN GAYRİMENKUL SERMAYE İRATLARI TÜRKİYE DE ELDE EDİLEN MENKUL SERMAYE İRATLARI TÜRKİYE DE ELDE EDİLEN DİĞER KAZANÇ VE İRATLAR VERGİ ANLAŞMALARININ DAR MÜKELLEF KURUMLARIN VERGİLENDİRİLMESİNDEKİ ÖNEMİ DAR MÜKELLEFİYETE TABİ KURUMLAR TARAFINDAN İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER DAR MÜKELLEF KURUMLARDA KAZANÇ TESPİTİ YABANCI ULAŞTIRMA KURUMLARINDA SAFİ KAZANCIN TESPİTİ DAR MÜKELLEF KURUMLARDA BEYAN VE TEVKİFAT ESASI DAR MÜKELLEF KURUMLARDA YILLIK BEYAN KURUMLAR VERGİSİ BEYANNAMESİ VERİLMESİNİN ZORUNLU OLDUĞU HALLER KURUMLAR VERGİSİ BEYANNAMESİ VERİLMESİNİN İHTİYARİ OLDUĞU HALLER YABANCI KURUMLARIN TÜRKİYE DE VERGİLENDİRİLMEYECEK TİCARİ KAZANÇLARI YILLIK BEYANNAMENİN VERİLME SÜRESİ DAR MÜKELLEF KURUMLARDA ÖZEL BEYAN ESASI DAR MÜKELLEF KURUMLARDA TEVKİFAT ESASI TEVKİFATA TABİ KAZANÇ VE İRATLAR TEVKİFATA TABİ TUTULAN KAZANÇ VE İRATLARIN BEYANI ALTINCI BÖLÜM GEÇİCİ VERGİ GEÇİCİ VERGİYE TABİ MÜKELLEFLER GEÇİCİ VERGİ DÖNEMLERİ NORMAL HESAP DÖNEMİNDE ÖZEL HESAP DÖNEMİNDE İŞE BAŞLAMA, İŞİ BIRAKMA VE HESAP DÖNEMİNİN DEĞİŞMESİ GEÇİCİ VERGİ MATRAHININ TESPİTİ DEĞERLEMEYE İLİŞKİN BAZI HUSUSLAR A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 12

13 YABANCI PARALARIN VE YABANCI PARA CİNSİNDEN OLAN BORÇ VE ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ ALACAK VE BORÇ SENETLERİNDE REESKONT UYGULAMASI MALİYET TESPİT YÖNTEMİNİN SEÇİMİ ŞÜPHELİ ALACAKLAR AMORTİSMAN UYGULAMASI DÖNEM SONU MAL MEVCUTLARININ TESPİTİ VE DEĞERLEMESİ ÖZELLİK GÖSTEREN DURUMLAR GEÇİCİ VERGİ ORANI GEÇİCİ VERGİNİN BEYANI VE ÖDENMESİ GEÇİCİ VERGİNİN MAHSUBU YEDİNCİ BÖLÜM KURUMLAR VERGİSİ, GEÇİCİ VERGİ VE İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ ORANLARI GENEL AÇIKLAMA KURUMLAR VERGİSİ ORANI GEÇİCİ VERGİ ORANI YENİ TEŞVİK SİSTEMİ VE İNDİRİMLİ KURUMLAR UYGULAMALARI İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINDAN YARARLANAMAYACAK SEKTÖR VE YATIRIMLAR KVK NIN 32/A MADDESİ GEREĞİNCE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINDAN YARARLANAMAYACAK SEKTÖR VE YATIRIMLAR KVK 32/A MADDESİNE GÖRE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINDAN YARARLANAMAYACAK HARCAMALAR /1 SAYILI TEBLİĞ E GÖRE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINDAN YARARLANAMAYACAK HARCAMALAR İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASININ USUL VE ESASLARI YATIRIM DÖNEMİNDE İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI YATIRIMA KATKI VE VERGİ İNDİRİM ORANLARI İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİNİN YATIRIM DÖNEMİNDE DİĞER KAZANÇLAR ÜZERİNDEN UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖRNEK FARKLI BÖLGELERDE YATIRIM YAPILMASI HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINA İLİŞKİN UYGULAMA ÖRNEĞİ YATIRIMA BAŞLAMA VE İŞLETMEYE GEÇİŞ TARİHLERİNİN BELİRLENMESİ YATIRIMA BAŞLAMA TARİHİNİN BELİRLENMESİ İŞLETMEYE GEÇİŞ TARİHİNİN BELİRLENMESİ YATIRIMLARIN KISMEN İŞLETİME BAŞLANMASI HALİNDE İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI GENİŞLETME (TEVSİ) YATIRIMLARINDAN ELDE EDİLECEK KAZANÇLARA İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI ZARAR OLMASI HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI GEÇİCİ VERGİ DÖNEMLERİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINA İLİŞKİN ŞARTLARIN SAĞLANAMAMASI HALİNDE YAPILACAK İŞLEMLER YATIRIMIN DEVRİ HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI YATIRIMLARIN TAŞINMASI HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 13

14 3. KATMA DEĞER VERGİSİ İSTİSNASI KDV İSTİSNASININ UYGULANACAĞI BÖLGELER KDV İSTİSNASINDAN YARARLANAMAYACAK YATIRIMLAR KDV İSTİSNASI UYGULAMASINDA ASGARÎ YATIRIM TUTARLARI VE SABİT KAPASİTELER TEŞVİK BELGESİ ŞARTI İSTİSNA KAPSAMINA GİRMEYEN KIYMETLER STRATEJİK YATIRIMLARA KATMA DEĞER VERGİSİ İADESİ DESTEĞİ GELİR VERGİSİ STOPAJ DESTEĞİ YASAL DÜZENLEME GELİR VERGİSİ STOPAJI TEŞVİKİNİN UYGULANACAĞI İLLER UYGULAMADAN YARARLANACAK MÜKELLEFLER FİİLEN ÇALIŞMA ZORUNLULUĞU UYGULAMANIN ESASLARI UYGULAMANIN BAŞLAMA VE SONA ERME TARİHLERİ DİĞER HUSUSLAR YENİ TEŞVİK SİSTEMİNDE TEREDDÜT YARATAN HUSUSLAR VE ÇÖZÜM ÖNERİLERİ KOBİ BİRLEŞMELERİNDE İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ ORANI SEKİZİNCİ BÖLÜM UYGULAMA ÖRNEKLERİ EKLER EK 1: TÜRKİYE NİN TARAF OLDUĞU ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI EK 2 : TÜRKİYE NİN İMZALADIĞI ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARINDAKİ İŞ YERİ TESPİT SÜRELERİ EK 3 : TÜRKİYE NİN İMZALADIĞI ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARINDAKİ TEMETTÜLERE İLİŞKİN TEVKİFAT ORANLARI KAYNAKÇA : A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 14

15 BİRİNCİ BÖLÜM KURUMLAR VERGİSİ'NİN KONUSU VE MÜKELLEFİYET 1. KURUMLAR VERGİSİNİN KONUSU Kurumlar vergisi, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 1. maddesinde yer alan; sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu müesseseleri, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler ile iş ortaklıklarının bir hesap dönemi içinde elde ettikleri gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlarından oluşan kurum kazançları üzerinden hesaplanır sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu dört ana kısımdan oluşmakta olup, tam mükellefiyet esasında vergilendirme ve dar mükellefiyet esasında vergilendirme hükümleri ayrı kısımlar halinde düzenlenmiştir. Kanunun 6. maddesinde tam mükellef, 22. maddesinde ise dar mükellef kurumlar kazançlarının tespitine ilişkin usul ve esaslar hüküm altına alınmıştır. Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan gelir unsurları kurumlar vergisi yönünden bütün halinde ve niteliğine bakılmaksızın, kurum kazancını oluşturmaktadır. Bu kazanç ve iratlar şunlardır: Ticari Kazanç Zirai Kazanç Ücret Serbest Meslek Kazançları Gayrimenkul Sermaye İratları Menkul Sermaye İratları Diğer Kazanç ve İratlar Kurumlar vergisi mükelleflerinin, yukarıda sayılan gelir unsurlarından oluşan kazançları kurum kazancı olarak adlandırılmaktadır. Başka bir deyişle kurumlar vergisi mükelleflerinin elde etmiş oldukları gelir vergisinin mevzuuna giren gelir unsurlarından oluşan kurum kazançları, kurumlar vergisine tabi olacaktır. 2. KURUMLAR VERGİSİ MÜKELLEFLERİ 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda yer alan kurum ifadesi, Kanunun 1. maddesinde sayılan kurumları ifade etmektedir. Buna göre kurumlar vergisi mükellefi olan kurumlar şunlardır; Sermaye şirketleri. Kooperatifler. İktisadî kamu kuruluşları. Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler. İş ortaklıkları 2.1. SERMAYE ŞİRKETLERİ A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 15

16 Türk Ticaret Kanunu açısından şirketler, şahıs ve sermaye şirketleri olmak üzere iki gruba ayrılır. Şahıs şirketleri kavramı kollektif ve adi komandit şirketleri ifade eder. Anonim, eshamlı komandit ve limited şirketler ise sermaye şirketi olarak adlandırılır. Bu ayrım, 5520 sayılı K.V.K. da da esas alınmıştır. Söz konusu Kanunun 2. maddesinde, sermaye şirketleri; tarihli ve 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, eshamlı komandit ve limited şirketler ile aynı mahiyetteki yabancı kurumlar şeklinde tanımlanmış olup, böylelikle şahıs şirketleri kurumlar vergisi kapsamı dışında bırakılmıştır. Öte yandan, anılan maddenin (1) numaralı fıkrasında, kurumlar vergisi uygulaması açısından Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonların sermaye şirketi sayılacağı hüküm altına alınmıştır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre sermaye şirketleri mahiyetini haiz tüzel kişiler şunlardır; Anonim Şirketler 6102 sayılı TTK nın 329. maddesine göre, anonim şirket; sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirkettir. Ortaklarının sorumluluğu taahhüt ettikleri sermaye payları ile sınırlıdır. Anonim şirketlerde ortak sayısı beşten aşağı, sermayeleri ise Bakanlar Kurulunca belirlenecek tutardan az olamaz Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirketler 6102 sayılı TTK'nın 564. maddesine göre, sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket; sermayesi paylara bölünen ve ortaklarından bir veya birkaçı şirket alacaklılarına karşı bir kollektif şirket ortağı, diğerleri bir anonim şirket pay sahibi gibi sorumlu olan şirkettir. Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerde komandite ve komanditer olmak üzere iki çeşit ortak bulunur. Komandite ortakların sorumluluğu sınırsız, komanditer ortağın sorumluluğu ise koydukları sermaye ile sınırlıdır. Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri kurum kazançları üzerinden kurumlar vergisi ödemekle yükümlüdür. Diğer sermaye şirketleri safi kurum kazançları üzerinden vergilendirilmesine karşın, sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerde kurumlar vergisi, komandite ortağın kâr payı düşüldükten sonra kalan tutar üzerinden hesaplanır. Çünkü K.V.K. nın İndirilecek giderler başlıklı 8. maddesinin (1/ç) bendinde eshamlı komandit şirketlerde komandite ortağın hissesine isabet eden kâr payının, safi kurum kazancının tespitinde gayri safi hasılattan indirilebileceği hüküm altına alınmıştır Limited Şirketler 6102 sayılı TTK'nın 573. maddesine göre; limited şirket, bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulur; esas sermayesi belirli olup, bu sermaye esas sermaye paylarının toplamından oluşur. A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 16

17 En az iki gerçek ya da tüzel kişi tarafından kurulabilen limited şirketler, bankacılık ve sigortacılık dışında her türlü ekonomik faaliyette bulunabilirler. Limited şirketlerin ortak sayısı 2 ile 50 arasında olup ortakların tümü gerçek kişi olabileceği gibi, tümü tüzel kişi ya da bir bölümü gerçek kişi bir bölümü tüzel kişilerden oluşabilir Yatırım Fonları 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu'nun 3794 sayılı Kanunla değişik 37. maddesinde Yatırım Fonları; halktan katılma belgeleri karşılığında toplanan paralarla, belge sahipleri hesabına riskin dağıtılması ilkesi ve inançlı mülkiyet esaslarına göre sermaye piyasası araçları, gayrimenkul, altın ve diğer kıymetli madenler portföyü işletmek amacıyla kurulan malvarlığı olarak tanımlanmaktadır. Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar, 5520 sayılı K.V.K. nın 2. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kurumlar vergisi uygulaması açısından sermaye şirketi addolunacaktır. Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi başlıca fonlar aşağıdaki gibidir. a- Yatırım Fonu Sermaye Piyasası Kanunu hükümleri uyarınca tasarruf sahiplerinden toplanan paralarla, tasarruf sahipleri hesabına riskin dağıtılması ilkesi ve inançlı mülkiyet esaslarına göre Sermaye Piyasası Kurulunca belirlenen varlıklardan oluşan portföy veya portföyleri yönetmek amacıyla kurulan mal varlığına yatırım fonu adı verilir. Fonlar; bankalar, aracı kurumlar, sigorta şirketleri ve kanunlarında engel bulunmayan emekli ve yardım sandıkları tarafından Sermaye Piyasası Kurulunun izniyle kurulabilmektedir. Yatırım fonları içtüzüklerinde belirtilmek koşuluyla; tahvil ve bono fonu, hisse senedi fonu, sektör fonu, iştirak fonu, grup fonu, yabancı menkul kıymetler fonu, kıymetli madenler fonu, altın fonu, karma fon, likit fon, değişken fon, endeks fon, özel fon, serbest yatırım fonu olarak adlandırılmaktadır. Ayrıca, girişim sermayesi yatırım fonları ve gayrimenkul yatırım fonları da Kurumlar Vergisi Kanunu uygulanması açısından yatırım fonu olarak kabul edilecektir. b- Emeklilik Yatırım Fonları 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu nun 15. maddesine göre kurulan ve bireysel emeklilik sisteminde faaliyet göstermek üzere, anılan Kanun ile ihdas edilen emeklilik branşında ruhsat almış şirket olarak tanımlanan emeklilik şirketi tarafından, emeklilik sözleşmesi çerçevesinde alınan ve katılımcılar adına bireysel emeklilik hesaplarında izlenen katkıların, girişimin dağıtılması ve inançlı mülkiyet esaslarına göre işletilmesi amacıyla oluşturulan malvarlığıdır. Fon, yukarıda bahsedilen Kanunda yer alan amaçlar dışında kullanılamaz ve kurulamaz. c- Konut Finansmanı Fonları İhraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetler karşılığında toplanan paralarla, ipoteğe dayalı menkul kıymet sahipleri hesabına inançlı mülkiyet esaslarına göre oluşturulan mal varlığıdır. d- Varlık Finansmanı Fonları A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 17

18 İhraç edilen varlığa dayalı menkul kıymetler karşılığında toplanan paralarla, varlığa dayalı menkul kıymet sahipleri hesabına inançlı mülkiyet esaslarına göre oluşturulan mal varlığıdır. Fonların tüzel kişiliği bulunmamaktadır. Mal varlığı, kurucusunun mal varlığından ayrıdır. Yatırım ortaklıkları ise anonim şirket şeklinde kurulduklarından sermaye şirketi olarak kurumlar vergisi mükellefidirler KOOPERATİFLER 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 2. maddesinin (2) numaralı fıkrasında kooperatif kavramının tarihli ve 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu na veya özel Kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile benzer nitelikteki yabancı kooperatifleri ifade edeceği hüküm altına alınmıştır sayılı Kooperatifler Kanunu'nun 5146 sayılı Kanun ile değişik 1. maddesinde, kooperatifler; Tüzel kişiliği haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını işgücü ve parasal katkılarıyla karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve tüzel kişiler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli ortaklıklara kooperatif denir. şeklinde tanımlanmıştır. Kooperatifler Kanunu nun 70. maddesine göre; kooperatiflerin müşterek menfaatlerini korumak, amaçlarını gerçekleştirmek için iktisadi faaliyette bulunmak, faaliyetlerini koordine etmek ve denetlemek, dış memleketlerle olan münasebetlerini düzenlemek, kooperatifçiliği geliştirmek ve eğitim yapmak, kooperatifçilik konularında tavsiyelerde bulunmak gibi hizmetlerin yerine getirilmesi için, kooperatif birlikleri, kooperatifler merkez birlikleri ve Türkiye Milli Kooperatifler Birliği kurulabilmektedir. Söz konusu birlikler de ilgili Kanun uyarınca kooperatif şeklinde kurulacağından, kooperatif olma sıfatıyla kurumlar vergisi mükellefidirler. Öte yandan Dernek veya adi şirket mahiyetinde olmakla birlikte kooperatif olarak adlandırılan okul kooperatifleri, K.V.K. uygulaması açısından kooperatif sayılmayacaktır İKTİSADİ KAMU MÜESSESELERİ İktisadi kamu müesseseleri, kamu hukuku tüzel kişilerine ait veya tabi olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve sermaye şirketi ya da kooperatif niteliğinde olmayan ticari, sınai ve zirai işletmeler, iktisadi kamu müesseseleridir. Ancak, 5766 sayılı Kanun ile KVK ya eklenen Geçici 2. maddenin (1-a) bendi uyarınca, tarihleri arasında geçerli olmak üzere, Milli Eğitim Bakanlığına bağlı örgün ve yaygın eğitim yapan mesleki ve teknik eğitim okullarındaki atölye ve uygulama birimleri ile anaokulu, kreş, çıraklık ve halk eğitim merkezlerindeki uygulama birimlerine bağlı döner sermaye işletmelerinin elde ettikleri gelirler dolayısıyla iktisadi işletme oluşmuş sayılmayacaktır İktisadi Devlet Teşekkülleri İktisadi devlet teşekkülleri, sermayesinin tamamı devlete ait, iktisadi alanlarda ticari esaslara göre faaliyet göstermek üzere Kanunla kurulan kamu iktisadi teşebbüsleridir. Kamu iktisadi teşebbüsü (KİT) kavramı, iktisadi devlet teşekkülü ile kamu iktisadi kuruluşlarının ortak adıdır. A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 18

19 Kamu İktisadi Kuruluşları Kamu İktisadi Kuruluşları, sermayesinin tamamı devlete ait olan ve tekel niteliğindeki mallar ile temel mal ve hizmet üretmek ve pazarlamak üzere Kanunla kurulan, kamu hizmeti niteliği ağır basan kamu iktisadi teşebbüsleridir Kamu Müesseseleri (Kuruluşları) Sermayesinin tamamı bir iktisadi devlet teşekkülüne veya kamu iktisadi kuruluşuna ait olup, ona bağlı işletme veya işletmeler topluluğudur. Kamu müesseseleri tüzel kişiliği haiz olup, kurumlar vergisi mükellefidirler Bağlı Ortaklıklar Bağlı ortaklıklar, sermayesinin %50'sinden fazlası, iktisadi devlet teşekkülüne veya kamu iktisadi kuruluşuna ait olup, ona bağlı işletme veya işletmeler topluluğundan oluşan anonim şirketlerdir. Bağlı ortaklıklar anonim şirket olarak kurulmuş olmaları dolayısıyla, kurumlar vergisi mükellefidirler Kamu İştirakleri Kamu iştirakleri, İktisadi Devlet Teşekkülleri veya kamu iktisadi kuruluşları ya da bağlı ortaklıklarının sermayelerinin en az % 15 ine, en çok % 50 sine sahip bulundukları anonim şirketlerdeki hisseleridir İşletme İşletme kavramı ise kamu müesseselerinin ve bağlı ortaklıkların, mal ve hizmet üreten birimleri olup, ayrı tüzel kişilikleri olmadığı için kurumlar vergisi mükellefiyetleri bulunmamaktadır. Yukarıda sayılan kamu tüzel kişileri dışında aynı kamu müesseselerinin, sermayelerini tamamen veya kısmen vermek suretiyle kurdukları anonim veya limited şirketler, iktisadi kamu müessesesi sayılmaz. Bunlar Türk Ticaret Kanunu hükümlerine tabi olarak kurulan diğer özel sermaye şirketleri gibi kurumlar vergisine tabi olurlar sayılı K.V.K. nın 2. maddesinin (3) numaralı fıkrasında yer alan tanımdan da anlaşılacağı üzere, İktisadi Kamu Müesseselerinin kurumlar vergisi mükellefiyetinin söz konusu olabilmesi için madde metninde belirtilen koşulların bir arada bulunması gerekmektedir. Bunlar; - Kamu idare ve müessesine ait veya tabi olmak, - Yapılan faaliyette devamlılık unsurunun bulunması, - İşletmenin ticari, sınai ve zirai nitelikte olması, - İşletmenin sermaye şirketi veya kooperatif statüsünde bulunmamasıdır. Yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve müesseselerine ait veya tabi olup sermaye şirketi ve kooperatifler dışında kalan ticari, sınai ve zirai işletmeler, Türkiye'de yapmış oldukları faaliyetler sonunda elde etmiş oldukları kazançlar üzerinden, Türk iktisadi kamu müesseseleri gibi kurumlar vergisine tabi tutulur. Öte yandan anılan maddenin (6) numaralı fıkrası uyarınca İktisadi kamu müesseselerinin; - Kazanç amacı taşımamaları, A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 19

20 - Tüzel kişiliklerinin olmaması, - Bağımsız muhasebelerinin bulunmaması, - Kendilerine tahsis edilmiş sermayelerinin olmaması, - İşyerlerinin bulunmaması, - Faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, -Mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya karın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesi, elde etmiş oldukları kazançları ile ilgili olarak kurumlar vergisi mükellefiyetlerine tesir etmez DERNEK VE VAKIFLARA AİT İKTİSADİ İŞLETMELER 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 1. maddesinde, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin kurumlar vergisine tabi olduğu, 2. maddesinin (5) numaralı fıkrasında ise kurumlar vergisi uygulaması bakımından sendikaların dernek, cemaatlerin vakıf hükmünde olduğu belirtilmiştir. Ayrıca, yerli veya yabancı dernek ve vakıflara ait ve bağlı olup, 2. maddenin (6) numaralı fıkrasında yer alan şartları haiz olan iktisadi işletmeler, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletme olarak değerlendirilmek suretiyle kurumlar vergisi mükellefi olacaklardır. Söz konusu şartlar şunlardır: - Sermaye şirketi veya kooperatif statüsü taşımaması, - Ticari, sınai ve zirai faaliyette bulunması, - Bu faaliyetleri devamlı olarak yapması, Öte yandan, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin; - Kazanç amacı taşımamaları, - Tüzel kişiliklerinin olmaması, - Bağımsız muhasebelerinin bulunmaması, - Kendilerine tahsis edilmiş sermayelerinin olmaması, - İşyerlerinin bulunmaması, - Faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, - Mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya karın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesi, elde etmiş oldukları kazançları ile ilgili olarak kurumlar vergisi mükellefiyetlerine tesir etmez. Dernek ve vakıflara ait gayrimenkulerin kiralanması karşılığında bunlara yapılan ödemelerden GVK nın 94/5-b maddesi uyarınca %20 oranında vergi kesintisi yapılmaktadır. Öte yandan, aynı Kanunun Geçici 67. maddesi uyarınca da elde edilen bazı menkul sermaye iratları ve menkul kıymet alım-satım kazançları vergi kesintisine tabi tutulmaktadır. Bu madde kapsamında yapılacak vergi kesintilerinde, dernek veya vakfın kamuya yararlı dernek olması veya Bakanlar Kurulu nca vergi muafiyeti tanınmış olan vakıf olmasının bir önemi bulunmamaktadır. A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 20

21 Söz konusu maddeye göre; - Bankalar ve aracı kurumlar tarafından alımına, satımına veya tahsiline aracılık edilen, menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılması ve elde tutulması sürecinde elde edilen gelirler, - GVK nın 75. maddesinin (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratları: Tahvil ve hazine bonosu faizleri ile TOKİ, KOİ ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymet gelirleri, - Mevduat faizleri ve repo gelirleri, vergi kesintisine tabidir. Dernek ve vakıfların yukarıda sayılan gelirleri elde etmeleri halinde iktisadi işletme oluşmuş sayılıp sayılmayacağı konusunda, KVK nın Geçici 2. maddesinin (1-a) bendinde tarihleri arasında geçerli olmak üzere belirleme yapılmıştır. Bent hükmüne göre; dernek veya vakıflarca elde edilen GVK nın 94. maddesinin (5) numaralı bendi ve geçici 67. maddesi kapsamında kesinti suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlar, dolayısıyla iktisadi işletme oluşmuş sayılmayacaktır. Bu nedenle söz konusu gelirlerin elde edilmesi halinde, yapılan vergi kesintisi nihai vergileme sayılacak ve ayrı bir iktisadi işletme oluşmuş sayılmayacağından kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmesine gerek olmayacaktır. Ancak, söz konusu gelirlerin dernek veya vakfa ait mevcut bir iktisadi işletme bünyesinde elde edilmiş olması halinde ise bu gelirler de ilgili iktisadi işletmenin kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilecek ve kesinti yoluyla ödenen vergiler mahsup edilecektir İŞ ORTAKLIKLARI Kurumlar vergisi mükelleflerinden; sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu müesseseleri ile dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin kendi aralarında, şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerle belli bir işin birlikte yapılmasını müştereken taahhüt etmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklar, iş ortaklığı olarak kabul edilmekte olup, iş ortaklıkları kurumlar vergisi mükellefidirler. İş ortaklıklarının tüzel kişiliklerinin olmaması, kurumlar vergisi mükellefiyetine tesir etmez. İş ortaklıklarının tüzel kişiliği bulunmamaktadır ve belirli bir sürede bitecek işler için kurulurlar. Süreklilik niteliği taşıyan ve niteliği aynı olan iş veya işler için iş ortaklığı kurulamaz. İş ortaklığında esas itibariyle bir adi ortaklık ilişkisi geçerlidir. İşveren idareye karşı, ortakların hepsi müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Kendi aralarında olan ilişki de adi ortaklıkta ortaklar arasındaki ilişkiye benzemektedir. Sonuç işin bitiminde toplu olarak belirlenmekte, toplam kâr ortakların hisselerine göre bölünmektedir. Bununla birlikte iş ortaklığı esasındaki mükellefiyet tesisi bütünüyle ilgililerin tercihine bırakılmıştır. Başka bir deyişle mükelleflerin iş ortaklığı ya da adi ortaklık olarak örgütlenmeleri kendi tercihlerine bağlı olup, iş ortaklığı esasında mükellefiyet tesis edilmeyen durumlarda, iş ortaklığı adi ortaklık olarak değerlendirilecektir. A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 21

22 1 Seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği uyarınca iş ortaklıklarının unsurları şunlardır; - Ortaklardan en az birisinin kurumlar vergisi mükellefi olması, - Ortaklığın belli bir işi sonuçlandırmak üzere yazılı bir sözleşmeyle kurulması, - İş ortaklığı konusunun belli bir iş olması, - Birlikte yapılacak olan işin, belli bir süre içinde gerçekleştirilmesinin öngörülmesi, - İş ortaklığı ile işveren arasında bir yüklenim sözleşmesinin olması, - Tarafların, müştereken yüklenilen işin, belli bir veya birden fazla bölümünden değil, tamamından işverene karşı sorumlu olmaları, - İşin bitiminde kazancın paylaşılması, - Birlikte yapılması öngörülen ve müştereken yüklenilen işin bitimi ve Vergi Usul Kanunu'nda belirtilen mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının yerine getirilmesiyle mükellefiyetin sona ermesi. 31 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği uyarınca iş ortaklıklarının sadece yıllara sari inşaat, onarım, montaj ve teknik hizmetler ile iştigal edecekleri belirtilmişken 1 seri nolu genel tebliğde böyle bir düzenleme bulunmamaktadır. 3. MÜKELLEFİYET TÜRLERİ 3.1. TAM MÜKELLEFİYET 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 3. maddesinin (1) numaralı fıkrasına göre, 1. maddede sayılan kurumlardan kanuni veya iş merkezi Türkiye de bulunanlar tam mükellef sayılacak ve gerek yurt içinde gerekse yurt dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirileceklerdir. Görüleceği üzere bir kurumun tam mükellefiyet esasına göre vergilendirilmesi için kanuni ve iş merkezlerinden ikisinin de Türkiye de bulunması koşulu aranmamış, sadece birinin Türkiye de bulunması, kurumun tam mükellefiyetinin tesisi için yeterli sayılmıştır. 1- Kanuni Merkez 5520 sayılı K.V.K. nın 3. maddesinin (5) numaralı bendine göre, kanuni merkez, vergiye tabi kurumların esas nizamname veya sözleşmelerinde veya teşkilat kanunlarında gösterilen yerdir. Dolayısıyla, bir kurumun kanuni merkezinin nerede olduğunun belirlenmesinde, ana sözleşme veya kuruluş kanunlarına bakılması gerekmektedir. 2- İş Merkezi Kanuni merkezi Türkiye de bulunmamakla beraber, iş merkezi Türkiye içinde bulunan kurumlar, tam mükellefiyete tabidirler sayılı K.V.K. nın 3. maddesinin (6) numaralı fıkrasında iş merkezi; iş bakımından muamelelerin bilfiil toplandığı ve idare edildiği merkezdir şeklinde tanımlanmıştır. İş merkezinin tespitinde dikkate alınabilecek kriterlere aşağıda sayılanlar örnek olarak verilebilir. İmalatın, personelin, hizmet ifalarının, gelir ve giderlerin yoğunlaştığı yer, Genel kurulun ve yönetim kurulunun toplantı yeri, A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 22

23 Kurumun fiili yöneticilerinin ikametgahlarının bulunduğu yer, Kurum idare servislerinin yoğun olarak bulunduğu yer, Kurumun üçüncü şahıslarla ilişkilerinin yürütüldüğü yer DAR MÜKELLEFİYET 5520 sayılı K.V.K. nın 3. maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca, 1. maddede sayılan kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye de bulunmayanlar, sadece Türkiye de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceklerdir. A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 23

24 İKİNCİ BÖLÜM MUAFLIKLAR VE İSTİSNALAR 1. MUAFLIKLAR Vergi muafiyeti, vergi kanunları uyarınca vergi mükellefi sayılan kişilerin yasal nedenlerle devamlı veya geçici olarak vergi dışı bırakılmasıdır. Kurumlar vergisindeki muafiyetten ise, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 1. maddesinde sayılan kurumların elde ettikleri her türlü kazancın vergiden muaf olmasını anlamak gerekir. Kurumlar vergisi muafiyeti Kanunun 4. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddede sayılan kurumların, bir kısmı hiçbir koşul aranmaksızın kurumlar vergisinden muaf olmakla beraber bir kısım kurumların muafiyeti ise belirli şartlara bağlamıştır sayılı K.V.K. nın 4. maddesi hükmü uyarınca kurumlar vergisinden muaf olan kurumlar şunlardır: 1.1 KAMU İDARE VE KURULUŞLARI TARAFINDAN BİLİM VE GÜZEL SANATLARI ÖĞRETMEK AMACIYLA İŞLETİLEN KURULUŞLAR Kamu idare ve kuruluşları tarafından tarım ve hayvancılığı, bilimi, fenni ve güzel sanatları öğretmek, yaymak, geliştirmek ve teşvik etmek amacıyla işletilen okullar, okul atölyeleri, konservatuarlar, kütüphaneler, tiyatrolar, müzeler, sergiler, numune fidanlıkları, tohum ve hayvan geliştirme ve üretme istasyonları ile yarış yerleri, kitap, gazete ve dergi yayınevleri ve benzeri kuruluşlar kurumlar vergisinden muaftır. (KVK md. 4/1-a) 1.2. İNSAN VE HAYVAN SAĞLIĞININ KORUNMASI AMAÇLI MUAFİYETLER Kamu idare ve kuruluşları tarafından genel insan ve hayvan sağlığını korumak ve tedavi amacıyla işletilen hastane, klinik, dispanser, sanatoryum, huzurevi, çocuk bakımevi, hayvan hastanesi ve dispanseri, hayvan bakımevi, veteriner bakteriyoloji, seroloji, distofajin kuruluşları ve benzeri kuruluşlar kurumlar vergisinden muaftır (KVK md. 4/1-b). Diğer taraftan, 2547 sayılı Yükseköğretim Kanunu nun 56. maddesinin (b) bendinde, üniversitelerin ve yüksek teknoloji enstitülerinin genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetler, istisna ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacağı; ek 7. maddesinde de, vakıflarca kurulacak yüksek öğretim kurumlarının 56. maddede yer alan mali kolaylıklardan, muafiyet ve istisnalardan aynen istifade edecekleri hükmü yer almaktadır. Bu çerçevede, vakıf üniversitelerinin bünyelerinde yer alan ve ücret karşılığında sağlık hizmeti veren sağlık kurumları iktisadi işletme niteliğinde olmakla birlikte, vakıflara ait üniversiteler, Yükseköğretim Kanunu nun 56. maddesi uyarınca genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan muafiyet, istisna ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlandığından, vakıf üniversiteleri bünyesinde faaliyet gösteren sağlık kurumları 5520 sayılı K.V.K. nın 4. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamında kurumlar vergisinden muaf olacaktır. Diğer taraftan 6009 ve 6225 sayılı Kanunlarla yapılan değişikliklere göre; Bunlardan sağlık hizmeti sunanların teşhis ve tedaviye yönelik olarak birbirlerine yapacakları mal ve hizmet satışları ile Sağlık Bakanlığına bağlı hastane, klinik, dispanser, sanatoryum gibi A. Murat YILDIZ - Yeminli Mali Müşavir Sayfa 24