İnşaat İşlerinde (Yap Sat) Vergilendirme ve Özellik Arz Eden Hususlar (Danıştay Kararları ve Özelgeler. İstanbul

Transkript

1 İnşaat İşlerinde (Yap Sat) Vergilendirme ve Özellik Arz Eden Hususlar (Danıştay Kararları ve Özelgeler İstanbul

2 İnşaat İşleri Hukuki Çerçeve Sunum Planı Gelir ve Kurumlar Vergisi Yönünden Değerlendirme Katma Değer Vergisi Yönünden Değerlendirme Vergi İncelemelerinde Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar

3 Tanımlar İnşaat: Malzeme ve işçilik kullanmak suretiyle, meydana getirilen bir gayrimenkulün yapı kısmına ilişkin faaliyetlerin tümüdür. İnşaat Menkul İnşaat Menkul Olmayan İnşaat Konutlar: Ev, apartman vb. Ticari, sınai, sosyal ve kültürel yapılar Özel uzmanlık isteyen inşaatlar

4 Vergi Hukuku Yönünden İnşaatlar Özel İnşaatlar Daire, kat ve dükkan halinde satmak amacıyla inşaat yapanlar Kendi gereksinimi için ve satma amacı gütmeksizin inşaat yapanlar Taahhüt Şeklindeki İnşaatlar: Taahhüt, kendi nam ve hesabına gerçek ve tüzel kişilere karşı sözleşmeli veya sözleşmesiz olarak bir işin yapılmasını veya bir malın teslimini üstlenmek demektir.

5 Özel İnşaat Taahhüt İşi Ayrımı Bir kimsenin satmak üzere, kendi nam ve hesabına yaptığı özel inşaattan dolayı alıcıdan tahsil ettiği bedel, istihkak bedeli değil; ancak satış bedeli olarak isimlendirilir ve 42. Madde kapsamında mütalaa edilemez. Satışın arsa payı üzerinden yapılıp inşaatın alıcı ile aktedilen inşaat sözleşmesine göre tamamlanması da bu sonucu değiştirmez. Zira özel inşaatlar hangi şartlarla yürütülürse yürütülsün, fiilen yapılan iş inşa edilen dairelerin satışından ibarettir. Bu tür inşaatların, herhangi bir kıymet imali ve satışından farklı bulunmadığından, kazanç tespitinin yıllık olarak ve maliyetle satış bedeli karşılaştırmak suretiyle yapılması gerekir. İnşaatın bağımsız bölümleri; muhtelif yıllarda satıldığında, satılan kısımla ilgili kazancın, satışın yapıldığı yılda tespiti ve beyanı gerekecektir. Mahkeme kararında konunun bu esaslar içinde mütalaa edilerek sonuçlandırılmasında kanuna ve usule aykırılık yoktur. (Dn. VDDGK, tarih ve E.1987/35, K.1988/25 sayılı Kararı)

6 Özel İnşaat İşlerinin Gelir ve Kurumlar Vergisi Yönünden Değerlendirilmesi

7 Taşınmazların Elden Çıkarılması İlgili Mevzuat: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu Md 37, Mükerrer 80 ve Mükerrer 81 inci maddeler GVK Md. 37: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinin birinci fıkrasında; Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiş olup, aynı maddenin ikinci fıkrasının (4) numaralı bendinde ise; gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın; (6) numaralı bendinde ise Satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından; elde edilen kazancın ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır.

8 Ticari Kazancın Belirleyici Unsurları Ticari kazancı belirleyen temel unsur faaliyetin sermaye ve emekten oluşan bir organizasyona dayanması ve bu organizasyon işlemlerindeki devamlılıktır. Ticari faaliyeti belirleyen hâkim unsur devamlılıktır. Arızi olarak yapılan ticari işlerden elde edilen kazanç GVK nın 82 inci maddesi (Arızi kazanç) kapsamında vergilendirilir. Devamlılık: 104 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde belirtildiği üzere bir takvim yılı içerisinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde de devamlılık kasıt ve niyetinin mevcut olduğunu kabul etmek gerekir. Öte yandan kazancın ticari kazanç olabilmesi için diğer önemli unsur organizasyonun varlığıdır. Özel inşaat işlerinde organizasyondan bahsedilebilmesi için inşaat yapımına ve inşaat yapımı için gerekli olan girdilere (işçi ve usta temini, malzeme alımı) ihtiyaç duyulmaktadır.

9 Ticari Kazanç Hazine ve Maliye Bakanlığı nın Görüşü Gayrimenkullerin satışının ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi veya bu tür bir organizasyon içinde yürütülmemekle beraber; Aynı kişiye farklı tarihlerde, Farklı kişi ve tüzel kişilere aynı tarihte, Değişik kişi ve tüzel kişilere, değişik tarihlerde veya birbirini izleyen yıllarda, Bir kısmının teslim alındığı takvim yılı içinde toplu olarak, diğer kısmının ise takip eden takvim yılı içinde satılması durumunda yapılan satışlar, devamlı olarak gayrimenkul alım satım işiyle uğraşıldığının karinesi olarak görülmekte ve elde edilen kazanç GVK nın 37. maddesi çerçevesinde ticari kazanç olarak vergilendirilmektedir.

10 Arsa Sahiplerince Taşınmazların Elden Çıkarılması Danıştayın Görüşü 193 sayılı Kanun un mükerrer 80. maddesinde geçen elden çıkarma deyiminin mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulması ve mal ve haklar üzerindeki tasarruf edebilme hakkının herhangi bir şekilde devredilmesini ifade ettiği, Borçlar Kanunu nun 182. maddesi uyarınca taşınır ve taşınmaz malların satışında satıcının malını alıcıya bir semen karşılığında teslim ettiği, arsa karşılığında kat alımında ise taşınmazın (arsa veya kat) para karşılığında satışının söz konusu olmadığı, Borçlar Kanunu nun 232. maddesinde satım hükümlerinin trampada da tatbik olunacağının hükme bağlandığı ve trampa sırasında mübadeleye konu malların niteliklerinde bir değişiklik olmadığı, Oysa bir kişinin arsası karşılığında kat sahibi olması durumunda müteahhitle yapılan sözleşme uyarınca ve Kat Mülkiyeti Kanunu hükümlerine göre inşaata başlanırken arsa payları bölünerek müşterek mülkiyete esas bu paylara inşaat yapma ve kat mülkiyeti tesis etme borcu (kat irtifakı) bağlandığı, inşaat tamamlandıktan ve her kat bağımsız bölüm haline gelip kişisel mülkiyete geçtikten sonra da, o bağımsız bölümlere ait arsa paylarının bağımsız bölümlere bağlı olarak devam ettiği, Başka bir ifadeyle, bir kişinin kat edinme karşılığında arsasını müteahhide vermesi ve inşa edilen binadan kat sahibi olmasının servetin değerlendirilmesi, servetin biçim değiştirmesi olduğu gerekçeleriyle arsa karşılığında daire sahibi olması ve bu dairenin satılması durumunda vergiye tabi bir gelir elde edilmediği (Dn. 4. D. nin, tarih ve E. 2008/2968, K. 2009/1232 sayılı Kararı.)

11 Arsa Sahiplerince Elde Edilen Değer Artış Kazancı GVK nın mükerrer M. 80/6.; iktisap şekli ne olursa olsun (bedelsiz olarak edinilenler hariç) mal ve hakların 5 yıl içerisinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar GVK nın mükerrer M. 81; Endekslenmiş tutara ulaşmak için elden çıkarılan mal ve hakların iktisap bedeli, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Türkiye İstatistik Kurumu nca belirlenen üretici fiyat endeksindeki artış oranında artırılacaktır. Endeksleme yapılabilmesi için alış ve satış tarihleri arasındaki süre için uygulanacak artış oranının %10 veya üzerinde olması gereklidir. İktisap bedeline satın alma bedeli, satın almada ödenen tapu harcı ile indirim hakkı bulunmayan mükellefler için ödenen katma değer vergisini kapsamaktadır. Taşınmazın edinilmesi için kullanılan kredi nedeniyle katlanılan kur farkları ve faizler iktisap bedelinin tespitinde maliyete dahil edilmesi (endekslemeye tabi tutulmaksızın) mümkün bulunmaktadır.

12 Değer Artış Kazancında Gayrimenkulün Edinilme Tarihi GVK 76 No.lu Sirküler; gayrimenkulün tapuya tescil edildiği tarih esas alınacaktır. Ancak, gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden önce sahibinin fiilen kullanımına bırakıldığı bazı özel haller de iktisap tarihi olarak tapuya tescil tarihi yerine fiilen kullanıma bırakılma tarihinin kabul edilmesi gerekir.

13 Arsa Karşılığı İnşaata Konu Edilen Arsalar İçin Kurumlar Vergisi İstisnası 1 No.lu KV Tebliği nin no.lu bölümü: Taşınmazlar ile iştirak hisselerinin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası ve kamulaştırılması İstisna uygulanabilmesi için taşınmazlar ile iştirak hisselerinin satılması ve bu işlemden bir kazanç elde edilerek, satan kurumun mali yapısında bir iyileşmenin olması gerekmektedir. Bu nedenle, söz konusu aktif kalemlerin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, TRAMPASI gibi işlemler İSTİSNA KAPSAMINA GİRMEMEKTEDİR. KAT KARŞILIĞINDA ARSA DEVRİNDE olduğu gibi, bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden TRAMPA işlemlerinde de söz konusu İSTİSNA HÜKMÜ UYGULANMAYACAKTIR.

14 Hasılat Paylaşım Modelinde Kurumlar Vergisi İstisnası İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin aktifinde iki tam yıldan uzun süredir kayıtlı bulunan ve üzerinde üretim tesislerinin de yer aldığı arsayı Hâsılat paylaşımı modeliyle, bir inşaat şirketine satmayı düşündüğünüzü belirterek; satış sonrası oluşacak gayrimenkul satış kazancının, kurumlar vergisinden ve arsa tesliminin katma değer vergisinden istisna olup olmadığı konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. Bu durumda, her ne kadar firmanızca yapılan arsa tesliminde inşaa edilen bağımsız bölümler yerine bunların satışından elde edilen Hâsılattan pay alınmış olsa da, aslında yapılan işin arsa karşılığı inşaat olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Buna göre, arsa satışında uygulayacağınız Hâsılat paylaşımı modeliyle, taşınmaz ticareti yapmış olacağınızdan, bu satış nedeniyle oluşacak kazanca, Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnanın uygulanması mümkün değildir. (Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nca verilen tarih ve 102 sayılı Özelge)

15 Kat Karşılığı İnşaatlarda Arsa Sahibine Para ve Kira Yardımı Ödemesi Yapılması Kat karşılığı inşaatın arsa maliyet bedeli, arsa karşılığında arsa sahibine teslim edilecek gayrimenkulün inşaatı için yapılan harcamaların toplamından oluşmaktadır. Dolayısıyla, inşaat süresince arsa sahibine yapılan kira yardımları inşaat maliyetinin tespitinde dikkate alınacaktır. Müteahhit firmalar tarafından arsa sahiplerine veya kat maliklerine yapılan kira yardımı ödemeleri karşılığında, söz konusu arsa sahiplerinin veya kat maliklerinin mükellefiyetlerinin bulunmaması durumunda müteahhit firma tarafından ilgililer adına gider pusulası düzenlenmesi gerekmektedir. Kira yardımı adı altında yapılan ödemelerin, gerçek kişiler bakımından gayrimenkul sermaye iradı olarak kabul edilmeyeceği ve ödemeyi yapanlar tarafından bu ödemeler nedeniyle gelir vergisi tevkifatı yapılmasını gerektiren bir husus bulunmadığı belirtilmiştir. (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının tarih ve [ /30] sayılı Özelgesi.) Arsa karşılığı daire işinde, yükleniciye verdiği arsa karşılığında bağımsız birim iktisap edecek olan kişi veya kişilere, sözleşmede öngörülen sürede teslim yapılmaması nedeniyle maddi ve manevi zararını karşılamak üzere tazminat ödendiğinde, bunun dairenin zamanında teslimi halinde kiraya verilmek suretiyle elde edilecek gelire tekabül eden maddi tazminat kısmının gayrimenkul sermaye iradı olarak vergiye tabi tutulması gerekmektedir.

16 6098 Sayılı Borçlar Kanunu Madde 282: Mal Değişim Sözleşmesi, taraflardan birinin diğer tarafa bir veya birden çok şeyin zilyetlik ve mülkiyetini, diğer tarafın da karşı edim olarak başka bir veya birden çok şeyin zilyetlik ve mülkiyetini devretmeyi üstlendiği sözleşmedir." Barter Yoluyla Yapılan Alışlar TBK 283. maddesinde ise, mal değişim sözleşmelerinin satış sözleşmelerine ilişkin hükümlere tabi bulunduğu ve bu sözleşmelerde her iki tarafın da hem satıcı hem de alıcı durumunda olduğu belirtilmektedir sayılı KDV Kanunu Madde 2/5: Trampa iki ayrı teslim hükmündedir.

17 Yap satçı müteahhit, inşaat malzemesi veya taşeronluk hizmeti karşılığında vaad ettiği daireleri yine vaad edilen seviyede tamamlayıp teslim ettiğinde bağımsız bölüm faturalarını kesmek durumundadır. Barter Yoluyla Yapılan Alışlar İnşaat malzemesini satan veya taşeronluk işini yapan taraf, teslimde veya işin bitiminde faturasını kesmek durumundadır. Fatura kesimi için bağımsız bölümlerin bitiminin beklenmesi söz konusu değildir. Trampa ilişkisinin sözleşmeye bağlanması halinde bu sözleşme damga vergisi doğurmayacaktır. Çünkü damga vergisi doğabilmesi için sözleşmede belli para bulunması zorunludur Barter kapsamında teslim edilecek bağımsız bölüme ait arsa payı veya kat mülkiyeti tapusunun verilmesinde, tapu harcı matrahı olarak trampa değerinin beyan edilmesi gerekmektedir.

18 Özel İnşaat İşlerinde KDV Uygulaması

19 Özel İnşaat İşlerinde KDV Yasal Çerçeve 3065 sayılı KDV Kanunu 1/1'inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu, maddenin 2'nci fıkrasında ise bu faaliyetlerin kapsamı, niteliği ve devamlılığının Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre Gelir Vergisi Kanunu'nda açıklık bulunmadığı hallerde Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği, 2/5'inci maddesinde, trampanın iki ayrı teslim hükmünde olduğu, 27/1'inci maddesinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın, işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu, 27/3'üncü maddesinde ise, emsal bedel ve emsal ücretin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacağı, 27/6 ncı maddesinde arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedelin tespitinde, müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan konut veya işyerinin, Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı esas alınacağı hükme bağlanmıştır.

20 Özel İnşaat İşlerinde KDV Oranı Yapı Ruhsatı 01/01/2013 den önce alınan taşınmazlarda 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile; Net alanı 150 m2 'ye kadar konut teslimleri, Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri, Kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece 150 m2 'ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işleri, için KDV oranı (% 1) olarak tespit edilmiştir. 150 m2 'yi aşan konutların tesliminde ise genel vergi oranı uygulanır.

21 Özel İnşaat İşlerinde KDV Oranı Yapı Ruhsatı 01/01/ /12/2016 tarihleri arasında alınan taşınmazlarda 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 1 inci maddesinin altıncı fıkrasına göre, (I) sayılı listenin 11 inci sırasında yer alan net alanı 150 m2 ye kadar konutlardan; 10/7/2004 tarihli ve 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde (16/5/2012 tarihli ve 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler hariç), lüks veya birinci sınıf inşaat olarak yapılan ve ruhsatın sonradan revize edilip inşaat kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yapı ruhsatının alındığı tarihte, üzerine yapıldığı arsanın 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 29 uncu maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m2 vergi değeri; Yapı ruhsatı 1/1/2013 ila 31/12/2016 tarihleri arasında alınan konut inşaatı projeleri ile kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri tarafından ihalesi 1/1/2013 tarihinden itibaren yapılacak konut inşaatı projelerinde; a) Beşyüz Türk Lirası ile bin Türk Lirası (bin Türk Lirası hariç) arasında olan konutların tesliminde bu maddenin birinci fıkrasının (c) bendinde belirtilen vergi oranı (%8), b) Bin Türk Lirası ve üzerinde olan konutların tesliminde bu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen vergi oranı uygulanır (%18).

22 Özel İnşaat İşlerinde KDV Oranı Yapı Ruhsatı 31/12/2017 tarihinden sonra alınan taşınmazlarda (ii) Yapı ruhsatı 1/1/2017 tarihinden (bu tarih dahil) sonra alınan konut inşaatı projeleri ile kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri tarafından ihalesi 1/1/2017 tarihinden itibaren yapılacak konut inşaatı projelerinde; a) Bin Türk Lirası ile iki bin Türk Lirası (iki bin Türk Lirası dahil) arasında olan konutların tesliminde bu maddenin birinci fıkrasının (c) bendinde belirtilen vergi oranı (%8), b) İki bin Türk Lirasının üzerinde olan konutların tesliminde bu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen vergi oranı uygulanır (%18).

23 31/03/2019 tarihine kadar uygulanacak indirimli KDV oranı GEÇİCİ MADDE 3 (1) Bu Kararın 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen vergi oranına tabi konutlar ile işyerlerinin (bina ve/veya bağımsız bölüm şeklinde olanlar) 31/03/2019 tarihine kadar (bu tarih dahil) teslimlerinde, aynı fıkranın (c) bendinde belirtilen vergi oranı uygulanır (%8).

24 Özellikli Durumlar Konut tesliminden önce fatura düzenlenmesi halinde, faturada gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olay meydana geleceğinden bu faturada gösterilen KDV nin beyan edilip ödenmesi gerekmektedir. Konutun fiilen teslim edildiği tarih ile faturanın düzenlendiği tarihte konuta ilişkin geçerli olan KDV oranlarının farklı olması durumunda, faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan KDV oranı esas alınacaktır. Dolayısıyla faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan oran esas alınarak hesaplanan KDV de, konutun fiilen teslim edildiği tarihte geçerli olan KDV oranına göre herhangi bir düzeltme yapılmayacaktır

25 KDV Oranı Uygulamasına İlişkin Özelgeler 1 «işlem tarihi itibariyle (taşınmazın) geçerli durumu dikkate alındığında bu tarih itibariyle kullanılamaz halde olan taşınmazın tapuda kerpiç ev ve arsası olarak kayıtlı olsa dahi arsa olarak kabul edilmesi ve genel oranda (%18) KDV ye tabi tutulması gerekmektedir.» Afyon Defterdarlığı, 15/08/2017 tarih ve 19 sayılı özelge. «tapu kaydında arsa/tarla olarak görünen gayrimenkullerin üzerinde fiilen ve kullanılabilir halde konut bulunması, bu gayrimenkullerin arsa/tarla olma vasfını ortadan kaldırarak bunları üzerinde bulunan konutun mütemmim cüzü haline getirmektedir. Bu durumda, net 150 m² ye kadar olan konutlar ile bu konutların mütemmimi halindeki tarla ve arsa teslimlerine % 1 oranında KDV uygulanacaktır.» Sivas Defterdarlığı, tarih ve [2017/25] 9 sayılı özelge.

26 KDV Oranı Uygulamasına İlişkin Özelgeler 2 «İnşaat henüz tamamlanmadan arsa payı veya kat irtifakı üzerinden yapılan satışlar dolayısıyla teslimden önce fatura düzenlenmesi durumunda, faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan oran esas alınmak suretiyle katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir.» (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 18/02/2013 tarih ve 221 sayılı Özelge) «Buna göre, ilgide kayıtlı özelge talebinize konu olan taşınmazlar yapı ruhsatında konut (mesken) olarak görünse dahi; sözü edilen 198 adet taşınmazın Yapı Kullanma İzin Belgesinin tarihinde alınıp aynı tarihte fatura düzenlendiği, tarihinde sahiplerine teslim edilmesinden itibaren kısa bir süre içinde (5 gün sonra tarihinde) Kredi ve Yurtlar Kurumuna 15 yıllığına bir bütün olarak kiraya verildiği ve Şubat/2015 tarihinden itibaren de yurt olarak kullanılmaya başlandığı, dolayısıyla bu taşınmazların konut olarak kullanılmadığı dikkate alındığında, bunların önceki tesliminde % 18 oranında KDV uygulanması gerekmektedir.» (Konya Vergi Dairesi Başkanlığı, 3/11/2015 tarih ve 23058sayılı Özelge)

27 Konut ile Birlikte Teslimi Yapılan Ankastre Beyaz Eşya Ürünlerinde KDV Oranı Ankastre ürünlerle birlikte veya mobilyalı olarak satılan 150 m² nin altındaki bir konut tesliminden kaynaklanan iade talebinde; buzdolabı, fırın, davlumbaz, bulaşık makinesi, mobilya, vestiyer, televizyon ve benzeri eşyalar, konut sahibi kişilerce sökülüp taşınarak tekrar kurulup kullanılabilecek (eklenti) mahiyette olup, bunların teslimi konut tesliminden bağımsız bir teslim olarak değerlendirilecektir. Dolayısıyla söz konusu eşyaların teslimi için bu eşyaların tabi olduğu KDV oranı uygulanacak ve konut ile birlikte teslim edilen söz konusu eşyaların temininde yüklenilen KDV, genel esaslara göre indirim konusu yapılacak, ancak iade hesabına dâhil edilemeyecektir.

28 150 m2 Net Alanın Belirlenmesi KDV Genel Uygulama Tebliği nin « Net Alan» başlıklı kısmına göre belirlenmekte iken Danıştay Dördüncü Dairesinin 2/3/2017 tarihli ve Esas No:2014/4835, Karar No:2017/2170 sayılı kararı ile bu kısmın iptaline karar verilmiştir. Konutların KDV oranının belirlenmesinde temel kriter olan net alan hesabı KDV Genel Uygulama Tebliğine göre değil, Planlı Alanlar Tip İmar Yönetmeliğine göre yapılacaktır.

29 Arsa Karşılığı İnşaat İşlerinde KDV Uygulaması (06/04/2018 tarihinden sonra yapılan teslimlerde) Arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, ikincisi ise müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimidir.

30 Arsa Sahibi Tarafından Müteahhide Arsa Payı Teslimi Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutat ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa payı teslimi KDV ye tabidir. Ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsa payını konut veya işyeri karşılığında müteahhide tesliminde vergi uygulanmaz.

31 Müteahhit Tarafından Arsa Sahibine Konut veya İşyeri Teslimi Müteahhit tarafından arsa sahibine arsa payının karşılığı olarak yapılan konut veya işyeri teslimlerinde, konut veya işyerinin 213 sayılı Kanunun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı üzerinden KDV uygulanır sayılı Kanunun 27 nci maddesinin 4 üncü fıkrasına göre, katma değer vergisi uygulaması bakımından emsal bedelin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden mamule düşen hissenin bedele katılması mecburi olduğundan, genel idare giderleri ve genel giderlerden konut veya işyerine düşen hissenin arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedele dahil edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, arsa sahibine kalacak konut veya işyerlerine ilişkin arsa payının müteahhide devri söz konusu olmadığından, arsa sahibine bırakılacak konut veya işyerlerinin maliyet bedelinin tespitinde arsa payı dikkate alınmayacaktır

32 Uygulama Örneği Müteahhit (A) Ltd. Şti. ile arsa sahibi Bay (B) arasında tarihinde yapılan arsa karşılığı inşaat sözleşmesine göre, (A) Ltd. Şti., Bay (B) nin 6 yıl önce satın aldığı şahsi malvarlığına dahil 700 m2 arsası üzerine 5 adet 100 m2 bağımsız bölümden oluşan konut projesi yapacaktır. Sözleşme gereği 1 adet bağımsız bölüm arsa sahibi Bay (B) ye arsa karşılığı verilecektir.

33 İnşaat Maliyeti = TL Bağımsız Bölümlerin Toplam Alanı (5x 100 m2)=500 m2 İnşaatın Birim m2 Maliyeti ( TL /500m2)=800 TL/m2 Veriler Bir Adet Bağımsız Bölümün İnşaat Maliyeti (800x100)= TL Arsa Maliyeti ( / 4)= TL Bir Adet Bağımsız Bölümün Arsa Payı Maliyeti ( / 5)= TL Bir Adet Bağımsız Bölümün Toplam Maliyeti ( )= TL

34 Maliyet Bedeli: TL ( Arsa Payı) Veriler VUK Madde (267/2) uyarınca % 10 ilave ( TL x 0,10)=8.000 TL Emsal Bedel(KDV Matrahı) ( TL TL genel idare giderlerinden düşen pay) = TL KDV ( TL x % 1)= 890 TL

35 Kat İrtifaklı Taşınmaz Satışlarında KDV Vergiyi doğuran olay, müteahhidin konut veya işyerini tamamlayarak tasarruf hakkını alıcılara devrettiği anda meydana gelmektedir. İnşaatın tamamlandığı tarih ise, bina iskan ruhsatının alındığı ve/veya binanın fiilen kullanılmaya başlandığı tarihtir. Kat irtifaklı satışlarda satış tarihinde henüz bir teslim söz konusu olmadığından ve alınan bedeller avans niteliğinde bulunduğundan, bu aşamada fatura düzenlenmesine ve KDV hesaplanmasına gerek yoktur. Ancak, alınan avans için fatura düzenlenmesi halinde, KDV Kanunu nun 10/b maddesine göre faturada gösterilen bedelle sınırlı olarak vergiyi doğuran olay meydana geldiğinden, avans bedeli üzerinden KDV hesaplanacaktır. Bu durumda, satılan taşınmazın projedeki cinsine ve yeni düzenleme ile getirilen kıstaslara göre belirlenen KDV oranı üzerinden vergi hesaplanacaktır.

36 Arsa Karşılığı İnşaat İşinde Belge Düzeni Müteahhide teslim edilen arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde; arsa sahibince müteahhite teslim edilen arsa ayrı bir teslim olacağından, arsa sahibi tarafından müteahhit adına fatura düzenlenmesi, Arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsasını daire veya işyeri karşılığında müteahhide tesliminde, arsa sahibinin mükellef olmamasından dolayı müteahhit tarafından arsa sahibine gider pusulası düzenlenmesi,(ankara Vergi Dairesi Başkanlığı, tarih ve [ ] 1078 sayılı özelge) Arsa karşılığı inşaat işine konu daire ve işyerlerinin arsa sahibine teslim edilmesinden (inşaatın tamamlanarak mülkiyetin alıcıya geçmesinden) itibaren yedi gün içinde müteahhit firma tarafından daire ve iş yerlerinin emsal bedeli üzerinden arsa sahibi adına fatura düzenlenmesi gerekmektedir.

37 Arsa Sahibine Gider Pusulası Düzenlenmemesi «Davacı şirketin, noter satış senediyle satın aldığı otomobilin, 213 Sayılı Kanunun 234 üncü maddesinde belirtilen altın, mücevher gibi kıymetli eşya niteliği taşımadığının ve aracın satıcısının vergiden muaf esnaf olmadığının tartışmasız olduğu olayda, alım satıma konu araçla ilgili olarak gider pusulası düzenlemesi zorunluluğundan söz edilemeyeceğinden, ulaştığı aksi yöndeki yargıyı hükme esas alarak davayı reddeden vergi mahkemesi kararının onanmasına ilişkin karara karşı yapılan karar düzeltme isteminin reddi yolundaki bölge idare mahkemesi kararının bozulması gerekmiştir.» (Danıştay 3. Dairesi tarih ve E.2016/10706; K.2017/2848 sayılı kararı)

38 Arsa Sahibi Adına Yapılan Giderler Kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca müteahhitler tarafından ödenen ancak faturası arsa sahibi adına düzenlenmiş bulunan ve inşa edilecek binanın ruhsatı için çeşitli kurumlara (belediye, su idaresi, elektrik idaresi, yapı denetim şirketi vb.) yapılan harç, katılım payı vb. için ödenen bedellerin, ticari kazancın tespitinde gider veya maliyet olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir. Ayrıca, ticari kazancın tespitinde dikkate alınacak giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için giderlerin tevsike esas belgelerle belgelendirilmesi ve bu belgelerin mükellef adına düzenlenmesi gerekmektedir. Söz konusu ödemeler için arsa sahibi adına düzenlenecek fatura vb. belgelerde yer alan KDV nin indirimi mümkün değildir. (GİB. İstanbul VDB. nin, tarih ve B.07.1.GİB GVK ve tarih ve B.07.1.GİB [ /VUK 1...] 1120 sayılı Özelgeleri)

39 Gayrimenkul Satışlarında KDV İstisnası (KDV Md. 17/4 r) Kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve teslimi. İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır. İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.

40 Arsa Karşılığı İnşaata Konu Arsalarda KDV İstisnası.. teslime konu arsalar, en az iki tam yıl süreyle satışı yapan şirketin aktifinde kayıtlı olması halinde (arsa sahibi şirketin faaliyet konusunda arsa alım satım işleminin yer almaması ve bu işin ticaretini yapmaması şartıyla) Kanun un 17/4 r MADDESİ KAPSAMINDA KDV den İSTİSNA OLACAKTIR. (Sivas Defterdarlık Gelir Müdürlüğü nün, tarih ve 55 8 sayılı Özelgesi.)..arsaların kat karşılığı inşaat sözleşmesine istinaden müteahhide tesliminde, arsanın en az 2 tam yıl aktifinizde kayıtlı olması, faaliyet konusu ile ilişkilendirilecek şekilde iktisadi işletmeye dahil olmaması ve arsa alım satımının mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürülmemesi şartlarının birlikte gerçekleşmesi kaydıyla KDV den İSTİSNA TUTULMASI MÜMKÜN BULUNMAKTADIR. (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı nın, tarih ve 766 sayılı Özelgesi.)..ana faaliyet konusu iplik örme işi olan şirketinizin tarihinde almış olduğu arsanın kat karşılığı olarak Şti. ye tesliminde, arsanın en az iki tam yıl aktifinizde kayıtlı olması ve arsa alım satımının mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürülmemesi şartlarının birlikte gerçekleşmesi kaydıyla KDV den İSTİSNA TUTULMASI MÜMKÜN BULUNMAKTADIR. (Gaziantep Vergi Dairesi Başkanlığı nın, tarih ve sayılı Özelgesi.)

41 Hasılat Paylaşım Modelinde KDV İstisnası tapuda adınıza kayıtlı arsa üzerinde yürütülen inşaat faaliyetinin hasılat paylaşımı sözleşmesine istinaden icra edilmesi şahsınız yönünden ticari organizasyonun varlığına karine teşkil edeceğinden, söz konusu faaliyetin ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi ve hasılat paylaşımı sözleşmesine istinaden hissenize isabet eden gelirin de Gelir Vergisi Kanunun ticari kazanç hükümleri çerçevesinde vergilendirilmesi gerekmektedir. (Sivas Defterdarlık Gelir Müdürlüğü tarafından verilen tarih ve 2013/6 4 sayılı Özelge

42 Yabancılara Konut Satışında KDV İstisnası Konut veya iş yeri olarak inşa edilen binaların ilk tesliminde uygulanmak ve bedeli döviz olarak Türkiye ye getirilmek kaydıyla, Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının 2 numaralı bendinde belirtilenler hariç olmak üzere çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları, Türkiye de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişiler ile kanuni ve iş merkezi Türkiye de olmayan ve bir işyeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye de kazanç elde etmeyen kurumlara yapılan konut veya iş yeri teslimleri İstisna kapsamında teslim alınan konut veya iş yerinin bir yıl içerisinde elden çıkarılması halinde zamanında tahsil edilmeyen verginin, 6183 sayılı Kanunun 48 inci maddesine göre hesaplanan tecil faiziyle birlikte tapu işleminden önce elden çıkaran tarafından ödenmesi şarttır.

43 İndirimli Orana Tabi Teslimlerde KDV İadesi İndirimli orana tabi işlemlerden doğan KDV alacakları, mükellefin kendisine ait; - İthalde alınanlar da dahil vergi borçları, - SGK prim borçları, - Elektrik ve doğalgaz borçlarına mahsup edilebilecektir. Faaliyetleri indirimli orana tabi işlemlerden oluşan kollektif şirketler ile adi ortaklıklar (şirketler) adına ortaya çıkan KDV iade alacakları, söz konusu şirket ortaklarının yalnızca vergi (ithalde alınanlar dahil) ve SGK prim borçlarına mahsup edilebilecektir. KVK ya göre vergi dairesine iş ortaklığı olarak mükellefiyet tesis ettiren işletmelerin, diğer kurumlar vergisi mükelleflerinde olduğu gibi ortaklarının vergi ve sigorta prim borçlarına bu uygulama kapsamında mahsup yapılması mümkün bulunmamaktadır.

44 Özellikli Durumlar Devam Eden İnşaatlarda KDV İadesi İnşaat halindeyken yapılan konut satışları tapuya tescil edilmiş olsa dahi, henüz konutun teslimi yapılamadığından, bu satışın teslim kapsamında değerlendirilmesi ve iadeye konu edilmesi mümkün değildir. Çünkü, faturanın önceden düzenlendiği bu gibi durumlarda hesaplanan KDV, konut teslimine değil, ödenen avansa ilişkin olup, ortada henüz bir konut teslimi söz konusu değildir. İşlemden önce fatura düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olay meydana gelmekte ancak iade hakkını doğuran işlem vuku bulmamaktadır. İade hakkı, konutların inşaatının tamamlanıp alıcıların kullanımına bırakılması ile yani iskan raporunun alınması veya daha önce kullanıma terk edilmesi ile doğmaktadır. Bu nedenle, konutların tesliminden önce fatura düzenlenmesi halinde, 150 m2 nin altındaki konutlar için % 1 oranında vergi hesaplanarak beyan edilmesi, iade talebinin ise konutların fiilen teslim edildiği yıl içinde yapılması gerekmektedir.

45 Özellikli Durumlar Faaliyeti Terk Halinde İşletme Sahibine/Ortaklarına Fatura Edilen Konutlarda KDV İadesi Maliye Bakanlığı, müteahhidin işletmeden çekmek suretiyle kendine fatura ettiği konutları daha sonra başkalarına satacağı göz önünde bulundurulduğunda, yapılan satış nihai tüketim amaçlı olmadığından, söz konusu satışın Kanunun 2. maddesine göre bir teslim olarak kabul edilmesinin mümkün bulunmadığı, teslim olarak değerlendirilmeyen bu işlem nedeniyle indirimli orana tabi işlemlerden dolayı iade talebinde bulunulmasının söz konusu olamayacağı görüşündedir.

46 Özellikli Durumlar İşletme Sahip/Ortağı Adına Fatura Edilen Konutlarda KDV İadesi «Müteahhitlerin satmak üzere inşa ettikleri net alanı 150 m 2 ye kadar olan konutları satamayıp işletmeden çekiş göstererek kendi adlarına fatura etmeleri işlemini KDV Kanunu nun 2. maddesinde düzenlenen teslim kapsamında nihai satış olarak değerlendirmemekte ve bu şekilde fatura edilen konutlar nedeniyle yüklenilip indirilemeyen KDV lerin Kanun un 29/2. maddesine göre iade edilemeyeceği» (GİB. İstanbul VDB nin, tarih ve B.07.1.GİB KDV sayılı Özelgesi)

47 İNŞAAT İŞLERİNİN VERGİLENDİRİLMESİNDE ÖZELLİK ARZ EDEN DİĞER HUSUSLAR

48 Gayrimenkul Alış Satışlarında Tapu Harcı Uygulaması Gayrimenkul alım ve satım işlemlerinde tapu ve kadastro harçlarının alım ve satım bedeline esas olan değer üzerinden hesaplanması zorunlu.(492 sayılı Harçlar Kanunu Md. 63) Satış vaadi sözleşmelerine bağlı olarak kat irtifakı tesisi yoluyla arsa paylarının devrinde tapu harcının arsanın emlak vergisi üzerinden değil satış vaadi sözleşmesinde yer alan, inşaatın bitiminde teslim edilecek binanın satış bedeli üzerinden ödenmesi gerekir.

49 Kentsel Dönüşüm Kapsamındaki İnşaatlarda Tapu Harcı İadesi 1 Yasal Mevzuat: 6306 Sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkındaki Kanunun 7.9. Fıkrasında; "Bu Kanun uyarınca yapılacak olan işlem, sözleşme, devir ve tesciller ile uygulamalar, noter harcı, tapu harcı, belediyelerce alınan harçlar, damga vergisi, veraset ve intikal vergisi, döner sermaye ücreti ve diğer ücretlerden; kullandırılan krediler sebebiyle lehe alınacak paralar ise banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesnadır." 775 Sayılı Gecekondu Kanunu'nun 33.Maddesinde; "Bu kanun hükümlerine dayanılarak yapılan ivazlı veya ivazsız devir, temlik, kamulaştırma, alım, satım, kira, geri alma, geri verme, ifraz, tevhit, tescil, cins değişikliği, rehin tesis ve terkini, ıslah, değişiklik, onarım, inşa ve ikmal gibi her türlü işlemler, sözleşmeler, beyannameler ve benzerleri, tasarruf bonosundan ve her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır."hükümleri yer almaktadır

50 Kentsel Dönüşüm Kapsamındaki İnşaatlarda Tapu Harcı İadesi 2 Kimler tapu harcı iadesi isteyebilecektiri Kentsel dönüşüm bölgesi ile gecekondu önleme bölgelerinde inşaat yapan müteahhitler ile arsa karşılığı inşaat sözleşmeleri uyarınca arsalarını müteahhitlere vermiş arsa sahipleri ve müteahhitlerden ve arsa sahiplerinden taşınmaz satın alanlar tapu harcı iadesi isteyebilecektir. Tapu harcı iadesi hangi süre içinde istenebiliri Tapu harcı iadesi, ihtirazı kayıt konularak yapılacak ödeme sonrası, harcın ödenmesinden itibaren 30 günlük süre içinde açılacak dava ile istenebilir. Bu 30 günlük süreyi kaçıranlar ise; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nda düzenlenen düzeltme şikayet yolu ile geriye dönük 5 yıllık süre için tapu harcı iadesi isteyebileceklerdir. Tapu harcının iadesi nasıl istenebiliri Burada iki yol vardır. Birincisi, tapu harcının ihtirazı kayıt konularak ödenmesi ve ödemeden itibaren 30 günlük süre içinde Vergi Mahkemesi nde dava açılarak iadesinin talep edilmesi. İkinci yol; birinci yolu uygulamayıp süreyi kaçıranlar için, geriye dönük 5 yıllık süre içinde ödenen tapu harcının iadesi istemiyle önce ilgili vergi dairesine düzeltme başvurusunda bulunup, vergi dairesince 60 günlük süre içinde cevap verilmemesi veya talebin reddedilmesi üzerine şikâyet yoluyla Gelir İdaresi Başkanlığı na başvurmaktır. Gelir İdaresi Başkanlığı, şikâyet talebine 60 günlük süre içinde cevap vermez veya talebi reddederse, 60 günlük süreyi veya ret cevabını takip eden 30 günlük süre içinde Vergi Mahkemesi nde dava açılarak iadesinin talep edilmesi gerekmektedir.

51 Kentsel Dönüşüm Kapsamındaki İnşaatlarda Tapu Harcı İadesi 3 «Bu durumda, gerek 6306 Sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkındaki Kanun ve gerekse Gecekondu Kanunu gereğince harçtan müstesna olduğu belirlenen davacı adına tahakkuk edip yüklenici Akdeniz İnşaat A.Ş. tarafından davacı adına ihtirazi kayıtla ödenen ve bu suretle tahsil edilen harçlarda yasal isabet bulunmadığından ödenen harçların iadesi gerekmektedir.» (İstanbul 9. Vergi Mahkemesi E.2014/908, K.2014/1704)

52 Tüzel Kişilerin Tapu İşlemlerinde İmza Sirküsü ve Yetki Belgesi Aranması 18/05/2018 tarihli ve E Makam Oluru ile 2010/6 Sayılı Genelde yapılan değişiklik ile tüzel kişilerin tapu işlemlerinde imza sirküsü istenilmesi uygulamasına son verilmiş olup, ticaret sicilinde kayıtlı şirketlerin yetki belgelerinin de sistemden sorgulanarak işleme eklenmesi uygulaması tüm tapu müdürlüklerimizde hayata geçirilmiştir.

53 Vergi İncelemelerinde Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar VDK Risk Analiz Merkezi (VDK Ram) Mükellef Bilgi Raporu

54 Kayıt Dışı Hasılat Vergi İncelemelerinde Karşılaşılabilecek Eleştiriler 1 Satışların Daha Sonraki Yıllar Beyanlarına Dahil Edilmesi Kat Karşılığı İnşaat İşleri Dolayısıyla Ortaya Çıkan Kayıt Dışılık ( Arsa Sahiplerince Ticari Kazanç Elde Edilmesi) Maliyetlerin Gerçek Durumu Yansıtmaması (Sahte Belge Kullanımı Değerleme Hataları) Şirketlerin Ortaklarına Ait Gayrimenkuller Üzerine Yaptıkları Binaları Belli Bir Süre Kiraladıktan Sonra Bu Kişilere Söz Konusu Yapıları Bırakmaları

55 Konut Teslimlerinde KDV Oranının Hatalı Uygulanması Vergi İncelemelerinde Karşılaşılabilecek Eleştiriler 2 Yurt İçi İnşaat Projeleri İçin Yurt Dışından Alınan Know How ve Mühendislik Hizmetlerinde Kurumlar Vergisi ve KDV Tevkifatı Yapılmaması Damga Vergisinin Beyan Dışı Bırakılması

56 SABIRLA DİNLEDİĞİNİZ İÇİN TEŞEKKÜR EDERİM. Serdar TAŞDÖKEN, LL.M. Yeminli Mali Müşavir, Bağımsız Denetçi