HRAÇ KAYITLI TESL MLER N 24 SAYILI KDV S RKÜLER VE 95 SER NO.LU KDV GENEL TEBL SONRASINDA KDV BEYANNAMES NDEK filey fi Naz m ANIL Yeminli Mali Müflavir Mehmet ÇEL K Serbest Muhasebeci Mali Müflavir I G R fi K atma De er Vergisi Kanunu nun (KDVK) 11/1. maddesi (c) bendinde belirtilen hükümler dahilinde, ihracatç lar n yurtiçinden KDV yüklenmeksizin ihraç mal sat n alabilmeleri amac yla, ihraç kayd yla yap lan teslimleri ihracat istisnas olarak de erlendirmifl ve Katma De er Vergisinden (KDV) istisna edilmifltir. lgili kanun maddesi ile, imalatç lara (ve imalatç olmamakla birlikte ihraç kay tl teslimde bulunmas na izin verilenlere) ihraç kayd yla sat fl yapabilme imkan sa lanm fl ve bu sat fllar dolay s yla do an KDV borcunun tecil-terkin sistemi arac l yla, tecil edilen verginin terkini yoluyla imalatç n n katland finansman yükünden kurtulmas amaçlanm flt r. hraç kay tl teslimlerde dikkat edilmesi gereken hususlar k saca flöyle özetlenebilir. malatç düzenlemifl oldu u faturada KDV hesap ederek göstermekle birlikte, hesaplanan KDV sini beyan edecektir. Buna mukabil al c taraf ndan KDV ödenmemekte ve ödenmeyen KDV sine iliflkin indirim KDV söz konusu olmamaktad r. malatç taraf ndan düzenlenen faturada 3065 say l KDV Kanununun 11/c Mad. hükümlerine göre, ihraç edilmek flart yla teslim edildi inden, KDV tahsil edilmemifltir. baresinin bulunma zorunlulu u da unutulmamas gereken önemli bir husustur. Özetle belirtti imiz flekil flartlar n tafl yan ihraç kay tl faturan n tanzimi itibariyle, fatura muhteviyat mallar n teslim tarihini takip eden ay bafl ndan itibaren üç ay içinde (Süre afl m söz konusu oldu unda onbefl gün içinde Vergi dairesinden ek süre al nabilir.) ihraç edilmesi flart yla, imalatç taraf ndan beyan edilen ancak SMMMO Yay n Organ 174 Mali ÇÖZÜM - 71
tecil edilen vergi terkin edilir. Tecil edilemeyen verginin de iadesi mümkün olacakt r. hracatç n n KDV aç s ndan, ihraç kay tl teslimlere iliflkin yapaca bir ifllem bulunmamaktad r. Çünkü ihracatç, ihraç kayd yla ald mallar için KDV ödememekte ve ihracat n gerçeklefltirdi i mallar için de KDVK nun 11/1-a bendi hükmü dahilinde KDV tahsil edememektedir. Yine ihraç kay tl al mlara iliflkin ödenen ve katlan lan bir KDV söz konusu olmad ndan, ihraç kay tl al mlara iliflkin, gerçeklefltirilen ihracatlara istinaden herhangi bir KDV ade talebi de mümkün de ildir. II GENEL AÇIKLAMA: 3065 Say l Katma De er Vergisi Kanununun 42. Maddesinde Katma De er Vergisi beyannamelerinin flekil ve muhtevas ile gümrük girifl beyanna melerinde Katma De er Vergisine iliflkin olarak yer alacak bilgiler Maliye ve Gümrük Bakanl nca tespit ve tanzim olunur. denilmektedir. Bilindi i üzere, 01.01.2005 tarihi itibariyle Yeni Türk Liras na geçilmifl olup, YTL s na uyum çerçevesinde Maliye Bakanl tüm vergi beyannamelerini yeniden düzenlemifltir. 1 No.lu KDV beyannamesinin düzenlemesi hususunda, yay mlanan 24 say l KDV Sirkülerinde ayr nt l bilgiler sunulmufltur. Öyle ki; 01.01.2005 döneminden itibaren kullan lacak olan ve Aral k / 2004 vergilendirme dönemini de kapsayan 1 No.lu KDV Beyannamesinde, yaz - m za esas teflkil eden ihraç kay tl teslimlerin beyan na iliflkin bir tak m tereddütler has l olmufltur. Bu vesile ile, oluflan tereddütlerin giderilmesi anlam nda yay mlanan 95 Seri No.lu KDVK Genel Tebli i ile ihraç kay tl teslimlerde uygulanan yönteme iliflkin olarak yeni bir tak m düzenlemeler getirilmifltir. 95 Seri No.lu KDVK Genel Tebli i ile getirilen ihraç kay tl teslimlere iliflkin son düzenlemeye geçmeden önce 24 say l KDV Sirkülerinde yap lan aç klamalar do rultusunda, 1 No.lu KDV beyannamesinin düzenlenmesi hususunda eski sistemden ayr lan noktalar ana hatlar yla belirtmenin faydal olaca inanc nday z. 01.01.2005 tarihinden itibaren geçerli olacak ve Aral k/2004 vergilendirme dönemini de kapsayan 24 say l KDV Sirkülerinde yeni KDV beyannamesi ile yap lan de ifliklikler flöyle özetlenebilir. 1- Eskiden, ihracat n gerçekleflmesine ba l olarak, ihraç kay tl teslimlerle ilgili iade talepleri dilekçe ile yap lmaktayd. Yeni beyannamede ihracat gerçekleflen ve iadesi mümkün hale gelen ihraç kay tl teslimlerle ilgili KDV tutar n n yaz lmas için yeni bir sat r (83 No.lu sat r) aç lm flt r. (Öyle ki, bu sat r 95 Seri No.lu KDVK Genel Tebli i ile kald r lm fl olup, yaz m z n esas noktas n teflkil etmektedir.) 83 No.lu sat r n aç lmas ile yine dilekçe ekinde olmakla birlikte 84 SMMMO Yay n Organ 175 Mali ÇÖZÜM - 71
No.lu KDV Genel Tebli inde belirtilen belgelerle beraber ihraç kay tl teslimlere iliflkin fatura muhteviyat ndan ihracat gerçekleflen ve iadesi mümkün hale gelen tutar belirlemek ve bu sat r ile ayl k periyotlarla ihracat gerçekleflen k sm n takibini yapabilmek amaçlanm flt r. 2- % 1 veya % 8 orana tabi mallar n ihraç kayd yla tesliminde, bu mallara iliflkin yüklenilen KDV oran n n daha fazla oldu u durumlarda, aradaki fark n mükellefe iadesini sa lamak için yeni sat rlar (85 87 91 No.lu sat rlar ) aç lm fl olup, bu sat rlar bugün itibariyle halen ifllerli ini korumaktad rlar. 3-61 No.lu Tebli kapsam nda Türkiye de kamet Etmeyenlere yap - lan teslimlere iliflkin düzenlenen özel faturalarda KDV bulunmamas na ra men, bunlar mal n tabi oldu u KDV oran üzerinden KDV li yurtiçi sat lm fl gibi ve oran ay r m na tabi tutulmaks z n 24 üncü sat rda gösterilerek KDV tutarlar da 25 inci sat rda beyan edilecektir. Bu sat fllara iliflkin istisnai flartlar n gerçekleflti i dönemde (Onayl özel faturan n ve Döviz al m belgesinin temin edildi i dönem) 36 nc sat rda indirim konusu yap larak herhangi bir iade talebi söz konusu ise 9 No.lu tabloya kayd yap larak buradan 40 No.lu ade Edilmesi Gereken KDV sat r na al nacakt r. bu madde kapsam nda yap lan aç klamalarda bugün itibariyle halen ifllerli ini korumaktad rlar. 95 Seri No.lu KDV Genel Tebli i ile yukar daki aç klamalardan sadece 1. maddede de ifliklik yap lm fl olup, yap lan bu de iflikli e iliflkin bilgiler yaz m z n esas konusunu teflkil etmekle birlikte bu konuya iliflkin afla da ayr nt l aç klamalar yap lm flt r. 2. ve 3. maddelerde yap lan aç klamalar halen ifllerli ini korumakta olup, 2. ve 3. maddelerde yap lan aç klamalara iliflkin herhangi bir de ifliklik söz konusu de ildir. III HRAÇ KAYITLI TESL MLER N KDV BEYANNAMES NDEK filey fi : III.1 95 Seri No.lu KDV Genel Tebli i Öncesinde hraç Kay tl Teslimlerin Beyan : Yeni Türk Liras na geçifl dolay s yla, yeniden düzenlenen KDV beyannamelerinin iflleyifli ile ilgili olarak, 24 say l KDV sirküleri yay mlanm fl ve bu sirkülerde KDV Beyannamelerinin nas l doldurulaca na iliflkin ayr nt l aç klamalar yap lm flt r. 95 Seri No.lu KDV Genel Tebli i ile yap lan son düzenleme neticesinde ihraç kay tl teslimlerin 1 No.lu KDV beyannamelerindeki iflleyifli ile ilgili de ifliklik yap lm flt r. hraç kay tl teslimlerin d fl nda herhangi bir de iflikli e u ramayan ve ana hatlar yla halen geçerlili ini koruyan 24 say l KDV sirküleri do rultusunda, KDV beyannamelerinin düzenlenmesi hususunun geçen yaklafl k Dokuz ayl k süre içerisinde yeterince kavrand n düflünerek, yaz m zda sadece 95 Seri No.lu KDV SMMMO Yay n Organ 176 Mali ÇÖZÜM - 71
Genel Tebli inde yap lan son düzenlemeler çerçevesinde ihraç kay tl teslimlerin 1 No.lu KDV beyannamelerindeki iflleyifli ile ilgili yap lan de ifliklik üzerinde duraca z. Buna göre yeni KDV beyannamesinin ön sayfas Matrah ve Vergi Bildirimi bafll klar ndan oluflan 6 tabloyu kapsamaktad r. Beyannamenin arka sayfas ise istisnalar, iade Hakk Do uran fllemler ve hraç Kayd yla Yap lan Teslimler e iliflkin bildirimlerin yap ld 4 tablodan oluflmaktad r. lgili dönemde istisna, ihraç kayd yla teslim ve iade hakk do uran ifllemleri bulunmayan mükelleflerin KDV beyannamelerinin sadece ön sayfas n doldurmalar yeterli olup, arka sayfaya iliflkin herhangi bir ifllem yapmayacaklard r. 24 say l KDV Sirküleri ve yeni KDV beyannamesinin aç klamalar tablosunda bulunan bilgiler do rultusunda; ihraç kay tl teslimlere iliflkin KDV beyannameleri afla da yap lan aç klamalar çerçevesinde doldurulmak tayd. hraç kayd yla teslimin yap ld dönemde 89. sat rdaki tecil edilebilir KDV ile 38. sat rdaki tecil edilecek KDV aras ndaki fark tecil edilemeyen KDV tutar n vermekte ve bu tutarda 90. sat ra yaz lmaktad r. 90. sat rda yer alan tutara iliflkin ihracat gerçekleflen k sma iliflkin tutar beyannamenin 83. sat r na ( hraç Kayd yla Teslimlerle lgili Tecil Edilemeyen KDV) aktar larak buradan da 40. sat rda yer alan ade Edilmesi Gereken KDV tutar n n hesab nda dikkate al nmaktayd. III.2 95 Seri No.lu KDV Genel Tebli i Sonras nda hraç Kay tl Teslimlerin Beyan : Uygulamada 83 numaral sat r n iflleyifli ile ilgili olarak yaflanan tereddütler neticesinde, yay mlanan 95 Seri No.lu KDV Genel Tebli i ile ihraç kay tl teslimlerin 1 No.lu KDV beyan namesindeki iflleyifli yeniden düzenlen mifltir. Bu çerçeveden olmak üzere, yukar - daki sayfalar m zda da yap lan aç klamalar do rultusunda bugün itibariyle ihraç kay tl teslimlerin 1 No.lu KDV beyannamesindeki iflleyiflini k saca flu flekilde izah edebiliriz. hraç kay tl teslimler, eskiden oldu u gibi teslimin yap ld döneme iliflkin düzenlenen KDV Beyannamesinin 1 ve 10 numaral tablolar na dahil edilecektir. 1 numaral tabloda yap lan beyan ile bu teslimler üzerinden vergi hesaplanmas sa lanmakta, 10 numaral tabloya yap lan beyan ile ise; -Tecil Edilebilir KDV (89 uncu sat r) -Tecil Edilecek KDV (38 inci sat r) - hracat n gerçekleflti i dönemde iade edilecek tecil edilemeyen KDV (90 nc sat r) tutarlar belirlenmektedir. Bu tutarlar belirlenirken ihraç kay tl teslimler KDV Beyannamesinin 1 No.lu tabloda yer alan 6-8-10-12 no.lu sat rlar nda, tabi bulunduklar KDV oran na göre yurtiçi KDV li herhangi bir teslim gibi gösterilir. Bu sat rlar n karfl lar ndaki 7-9-11-13 no.lu sat r- SMMMO Yay n Organ 177 Mali ÇÖZÜM - 71
larda da yine KDV oranlar na göre ay r ml olarak belirtilmek suretiyle hesaplanan KDV olarak beyan edilecek ve 31 no.lu Toplam KDV içerisine dahil edilecektir. 31 no.lu Toplam Hesaplanan KDV den 37 no.lu sat rdaki ndirimler toplam düflüldü ünde fark pozitif ç karsa, ç kan pozitif fark n ihraç kay tl teslime iliflkin KDV si kadar k sm 38 no.lu sat rdaki tecil edilecek KDV tutar n oluflturur. fiayet fark ihraç kay tl teslim tutar n n alt nda ise fark n tamam tecil edilir, tecil olunan tutar ile ihraç kay tl teslimlere iliflkin KDV toplam aras ndaki fark iade edilecek KDV sini oluflturur. 31 no.lu sat r ile 37 no.lu sat r aras ndaki fark n negatif ç kt durumlarda da ihraç kay tl teslim KDV sinin tamam iade edilecek KDV olacakt r. Bir baflka anlat mla; 31 no.lu sat r ile 37 no.lu sat r aras ndaki fark n pozitif ç kt durumlarda, ç kan fark tutar 89 uncu sat rla karfl laflt r lacak; -ç kan fark n 89 uncu sat rdan büyük olmas durumunda 89 uncu sat rdaki k sm kadar 38 no.lu tescil edilecek KDV sat r na al nacak kalan k s m ise 39 no.lu sat rda Ödenmesi gereken KDV tutar olacakt r. ( lerleyen sayfalardaki 1. örnekte bu durum söz konusudur.) -ç kan fark n 89 uncu sat rdan küçük olmas durumunda ç kan fark n tamam 38 no.lu tecil edilecek KDV sat r na al nacak ve 89 uncu sat r ile 38 inci sat r aras ndaki fark ise ade edilecek Tecil Edilemeyen KDV olarak 90 no.lu sat rda belirtilecektir. ( lerleyen sayfalardaki 2. örnekte bu durum söz konusudur.) -31 no.lu sat r ile 37 no.lu sat r aras ndaki fark n negatif ç kt durum larda ise 89. no.lu sat r n tamam ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV olarak 90 no.lu sat rda yer alacakt r. ( lerleyen sayfalardaki 3. örnekte bu durum söz konusudur.) 90 No.lu sat rda bulunan ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV nin iadesi, ihracat n gerçekleflti i dönemde, 84 Seri No.lu Katma De er Vergisi Genel Tebli inin (I/1.1.3.v) bölümünde say lan belgelerin dilekçe ekinde vergi dairesine ibraz edilmesi ile mümkün olacakt r. 95 Seri No.lu Katma De er Vergisi Genel Tebli i ile ade tutar n n beyannamenin 83 üncü sat r nadahil edilmesi fleklindeki uygula madan vazgeçilmifl ve beyannameye ekli Aç klamalar tablosunda yer alan 15 numaral dipnot iptal edilmifltir. Buna göre mükellefler ihraç kayd yla teslimlerden do an iadeleri için ihracat n gerçekleflti i dönemde iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle birlikte vergi dairesine baflvuracaklar, yap lacak de erlendirmeden sonra iade talepleri bu dönem beyannamesi d fl nda gerçeklefltirilecektir. ade tutarlar herhangi bir dönem beyannamesinin 83 üncü sat r na dahil edilmeyecektir. SMMMO Yay n Organ 178 Mali ÇÖZÜM - 71
ÖRNEKLER : 1. Örnek 2. Örnek 3. Örnek VER LER/YTL A ustos/2005 Önceki Dön. Dev. KDV 14.000 14.000 14.000 B Dön. nd. KDV 16.000 16.000 16.000 Yurtiçi Sat fllar 300.000 100.000 50.000 Yurtiçi sat fllara liflkin Hesaplanan KDV 54.000 18.000 9.000 hraç Kayd yla Sat fllar 100.000 100.000 100.000 hraç Kayd yla Sat fllara liflkin Hesaplanan KDV 18.000 18.000 18.000 BU VER LER ÇERÇEVES NDE DÜZENLENECEK KDV BEYANNAMES 10- Teslim ve Hizmetlerin Karfl l n Teflkil Eden Bedel 400.000 200.000 150.000 11- Hesaplanan KDV 72.000 36.000 27.000 28 - Matrah Toplam 400.000 200.000 150.000 29- Hesaplanan KDV 72.000 36.000 27.000 31- Toplam KDV 72.000 36.000 27.000 32- Önceki Dönemden Devreden KDV 14.000 14.000 14.000 33- Bu Döneme Ait ndirilecek KDV 16.000 16.000 16.000 37- ndirimler Toplam 30.000 30.000 30.000 38- Tecil Edilecek KDV 18.0000 6.000 39- Ödenmesi Gereken KDV 24.000 40- ade Edilmesi Gereken KDV 41- Sonraki Dönemlere Devreden KDV 3.000 88- hraç Kay tl Teslimlere liflkin Hesaplanan KDV 18.000 18.000 18.000 89- Tecil Edilebilir KDV 18.000 18.000 18.000 90- hracat n Gerçekleflti i Dönemde ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV 0 12.000 18.000 SMMMO Yay n Organ 179 Mali ÇÖZÜM - 71
Söz konusu örneklerde; 1.Örnekte: 31. sat r Hesaplanan KDV den 37. sat r ndirimler düflüldü- ünde (72.000-30.000) bulunan fark 42.000 YTL olup, bu fark 89 uncu sat r daki tutardan da büyüktür. Dolay s yla Tecil Edilebilir 18.000 YTL nin tamam tecil ve terkin yoluyla gideril- mifltir. 2.Örnekte: 31. sat r Hesaplanan KDV den 37. sat r ndirimler düflüldü- ünde (36.000-30.000) bulunan fark 6.000 YTL olup, bu fark 89 uncu sat rdaki tutardan küçüktür. Dolay - s yla hraç kay tl Teslim KDV den do an Tecil Edilebilir 18.000 YTL nin 6.000 YTL lik k sm tecil ve terkin yoluyla giderilirken kalan 12.000 YTL nin ihracat gerçekleflip, dilekçe ekinde gerekli belgeler ibraz edildi- inde iadesi mümkün olmaktad r. 3.Örnekte: 31. sat r Hesaplanan KDV den 37. sat r ndirimler düflüldü - ünde (27.000-30.000) bulunan fark negatif oldu undan tecil edilecek KDV ç kmam flt r. hraç kay tl Teslim KDV den do an Tecil Edilebilir 18.000 YTL nin tamam n n, ihracat gerçekleflip, dilekçe ekinde gerekli belgeler ibraz edildi inde iadesi mümkün olmaktad r. IV SONUÇ 01.01.2005 döneminden itibaren kullan lmaya bafllanan 1 No.lu KDV Beyannamelerinin düzenlenmesine iliflkin yay mlanan 24 say l KDV sirkülerinde KDV beyannamelerinin doldurulmas na iliflkin usul ve esaslar belirtilmifltir. Uygulamada 83 No.lu sat r n doldurulmas ile ilgili tereddütler meydana gelmifl ve buna iliflkin 03.07.2005 tarih ve 25864 say l resmi gazetede yay mlanan 95 Seri No.lu Katma De er Vergisi Genel Tebli i ile ihraç kay tl teslimlere iliflkin yap lan yeni düzenleme ile ade tutar n n beyannamenin 83 üncü sat r na dahil edilmesi fleklindeki uygulamadan vazgeçilmifl Buna göre mükel lefler ihraç kayd yla teslimlerden do an iadeleri için ihracat n gerçekleflti i dönemde iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle birlikte vergi dairesine baflvuracaklar, yap lacak de erlendirmeden sonra iade talepleri bu dönem beyannamesi d fl nda ger - çeklefltirilecektir. ade tutarlar herhangi bir dönem beyannamesinin 83 üncü sat r na dahil edilmeyece i hüküm alt na al nm flt r. Bütün bu aç klamalar çerçevesinde yukar da belirtilen örneklerde de görülece i üzere, ihraç kay tl teslimlere iliflkin 90. sat rdaki hracat n gerçekleflti i dönemde ade edilecek tecil Edilemeyen KDV tutar n n ihracat n n gerçekleflti i dönemde 83 No.lu sat ra al nmas uygulamas terkedilmifl olup hracat n gerçekleflti i dönemde ade edilecek tecil Edilemeyen KDV tutar n n 90. sat rda takip edilmesine geçilmifltir. ade edilecek tecil Edilemeyen KDV tutar n n 40. sat rda ade Edilmesi gereken KDV tutar n n içerisine al n p al namayaca hususunda aç klay c bilgi mevcut olmamakla birlikte bu konuda da s k nt yaflanabilece i kanaatindeyiz. SMMMO Yay n Organ 180 Mali ÇÖZÜM - 71
95 Seri No.lu Katma De er Vergisi Genel Tebli i ile KDV Beyannamesi üzerinde yap lan de iflikli in can al c noktas n n 83 No.lu sat r n kald r lmas oldu u aç kt r. Bu nedenle daha öncesinde 83 No.lu sat rdaki tutar n 40 No.lu sat ra aktar larak adesinin talep edilmesi söz konusu iken, bu kez 83 No.lu sat r kald r ld ndan 40 No.lu sat ra aktar lma ifllemine son verilmesi ve hracat n gerçekleflti i dönemde ade edilecek tecil Edilemeyen KDV tutar n n 90. sat rda takip edilmesinin uygun olaca düflüncesindeyiz. 95 Seri No.lu Katma De er Vergisi Genel Tebli i ile yap lan son düzenlemeler neticesinde, ihraç kay tl teslimde bulunan imalatç lara (ve imalatç olmamakla birlikte ihraç kay tl teslimde bulunmas na izin verilenlere) teslimin yap ld dönemde sadece Tecil imkan tan n rken, tecil edilen verginin terkininde de yine ihracat n gerçekleflti i dönem dikkate al nmaktad r. Nakden ve/veya mahsuben iade talepleri ise gerek teslimin yap l d dönem, gerekse ihracat n gerçekleflti i dönem Beyannamesinin d - fl nda de erlendirilerek, ihracat n gerçekleflti i dönemde KDV iade ifllemleri yap lmaktad r. KDV ade talebi ise 84 Seri No.lu Katma De er Vergisi Genel Tebli inin (I/1.1.3.v) bölümünde say lan belgelerin dilekçe ekinde vergi dairesine ibraz edilmesi ile mümkün olacakt r. SMMMO Yay n Organ 181 Mali ÇÖZÜM - 71