SİRKÜLER 2013/01 Erol AKSOY Yeminli Mali Müşavir İstanbul, 02/01/2013 KONU: TTK Da Cari Hesaplara Faiz Yürütülmesi Cari Hesap Sözleşmesi ve Muhasebe Uygulaması 1)Cari Hesabın Tanımı ve Niteliği Birbirleriyle devamlı iş ilişkileri veya ticari bağlantısı olan kişiler arasında meydana gelen akitlerde alıcı ve satıcı sıfatları her akitte yer değiştirebilir. Birinci işlemde A alıcı iken diğerinde B alıcı durumuna geçebilir. Bu gibi durumlarda tarafların karşılıklı alacaklarını takas etmeleri gereksiz ödemelerin önüne geçecektir. Türk Ticaret Kanunu nda düzenlenmiş bulunan cari hesap özel bir takas müessesidir. Cari hesabın tanımı TTK md. 87 de yapılmıştır. Bu tanıma göre: İki kimsenin para, mal, hizmet ve diğer hususlardan dolayı birbirlerindeki alacaklarını ayrı ayrı istemekten vazgeçip bunları kalem kalem borç ve alacak şekline çevirerek hesabın kesilmesinden çıkacak bakiyeyi isteyebileceklerine dair bulunan sözleşmeye cari hesap sözleşmesi denir (TTK md. 87/1). Görüldüğü gibi cari hesabın iktisadi işlevi tarafların karşılıklı borçlarının ifasını özel bir takas rejimine tabi kılmaktır. Böylece cari hesap sözleşmesi borçların ifasını geçici bir zaman için erteler. Cari hesap kavramından muhasebede birbirleriyle ilişkide bulunan iki kişinin aralarındaki borç ve alacak doğuran işlemlerini kay dettikleri hesap veya hesaplar anlaşılmaktadır. Yani bu tanıma göre muhasebedeki cari hesaptan, tarafların bazen alıcı, bazen satıcı olmaları durumunda bütün borç ve alacak ilişkilerinin bir arada izlendiği hesap anlaşılacağı gibi, tek taraflı olarak; alacak ve tahsilatların (Alıcı Hesapları) veya borç ve ödemelerin (Satıcı Hesaplan) veya sadece ödeme ve tahsilat nedeniyle oluşan borç ve alacakların ayrı ayrı izlendiği şahıs hesapları da (Ortaklar Hesabı) anlaşılmaktadır. Cari hesap müessesi sözleşme ile kurulur. TTK, cari hesap sözleşmesi ile ilgili düzenlemeleri yapmasına rağmen yasalarda cari hesaptaki kayıt düzeni ile ilgili bir düzenleme yoktur. Cari hesabın muhasebe tekniğini ve düzenini: -İç muhasebe, -Dış muhasebe bölümlerine ayırarak inceleyebiliriz. Cari hesap sözleşmesine göre yapılacak kayıtların taraflar arasında hüküm ifade etmesi iç muhasebe kayıt ve düzeni ile ilgilidir. İç muhasebedeki kayıtlar ve belgeler tarafların tercihlerine göre şekillenir ve tarafları bağlar. Cari hesabın dış muhasebe düzeni ise sözleşmenin üçüncü şahıslar bakımından da sonuç doğurmasıyla ilgilidir. Cari hesapla ilgili verilerin üçüncü şahıslar açısından etkili olması bunların muhasebe temel ilke ve kurallarına uygun olarak, yasa gereği tutulması zorunlu defterlere aktarılmasına bağlıdır. 2. CARİ HESAPTA ŞEKİL Şekil, bir sözleşmenin geçerli olması veya ispatı için iradenin açıklanmasında belirli kalıplara uyulması gerekliliğidir.bazen bir sözleşmenin oluşması belirli bir şekle uyulmasına bağlıdır. Bu şekle uyulmadıkça sözleşme geçerli olmaz. Bu halde şekil geçerlilik şartıdır. Sözleşmenin meydana gelmesi için bir şekil
gerekli değilse fakat uyuşmazlık halinde ispat için şekil şartı aranıyorsa burada şekil ispat şartıdır. Cari hesap sözleşmesi yazılı yapılmadıkça muteber değildir (TTK md. 87/2). Buna göre cari hesap sözleşmesinin yazılı yapılması lazımdır. Yazılı yapılmayan sözleşme geçerli olmaz ve taraflar açısından sonuç doğurmaz. 3.CARİ HESAP SÖZLEŞMESİ 1.Cari Hesap Sözleşmesinin Unsurları Cari hesap sözleşmesinin unsurları zorunlu ve tamamlayıcı unsurlar olarak ikiye ayrılabilir.cari hesap sözleşmesinin zorunlu unsurları şunlardır. a.yazılı olma: TTK 87/2 ye göre cari hesap sözleşmesinin geçerli olması için yazılı yapılması şarttır. Yazılı olma temel unsurdur. Yazılı olmayan cari hesapta bakiye tesbiti ve bağlayıcılık kazanması mümkün değildir. b.taraflarla ilgili yeterli bilgi: Sözleşmenin taraflara ait olduğunun anlaşılabilmesi bakımından ad, soyad, ticaret unvanı gibi bilgiler sözleşmede yer almalıdır. c.imza, gerekiyorsa kaşe: Sözleşmenin geçerli ve bağlayıcı olması için ilgilisi tarafından imzalanması gerekir. d.içerik unsuru: Cari hesap sözleşmesinde içerik açıkça belirtilmelidir. Cari hesap sözleşmesinin tamamlayıcı unsurları şöyle sıralanabilir. a.hesap dönemi: Cari hesapta hesap dönemleri sözleşme ile belirlenebilir. Sözleşmede belirtilmemişse teamül ile saptanır. Bu ikisi de yoksa her takvim yılı sonu hesap döneminin kapatılması günü olarak kabul edilmiş sayılır(ttk md. 92). b.faiz türü ve miktarı:taraflar faiz ve komisyon miktarını sözleşme ile tesbit edebilir(ttk md. 94). c.tarafların adresleri: Adreslerin sözleşmede yer alması tebligatlarda kolaylık sağlar. d. Diğer unsurlar: Tarih vb. 2. Cari Hesap Sözleşmesinde Taraflar Cari hesap sözleşmesi en az iki kişi arasında olur. Bu şahıslar gerçek veya tüzel kişi olabilir.cari hesaba taraf olabilmek için hukuki ehliyete haiz olmak gerekli ve yeterlidir. 4. CARİ HESAP SÖZLEŞMESİNİN HÜKÜMLERİ 1. Cari Hesaba Geçirilebilecek Alacaklar Cari hesap özel bir takas rejimidir. Kural olarak ancak taraflar arasındaki muaccel alacaklar cari hesaba geçirilir. Muaccel olmayan alacaklar cari hesaba geçmez. Ancak bunun aksi sözleşmeyle kararlaştırılabilir. Ticari senetlerden doğan borç ve alacağın geçerliliği ancak tahsili halinde mümkündür. Ticari senedin cari hesaba geçirilmesi tahsil şartıyla olur (TTK md. 88). Cari hesaba kaydedilip sonradan tahsil edilemeyen ticari senetler sahibine iade edilir ve kaydı silinir (TTK md. 89). Bazı alacaklar nitelikleri gereği cari hesaba geçemezler. TTK md. 91 e göre; Takası mümkün olmayan alacaklar, belirli bir yönde sarf edilmek üzere veya ayrıca emre amade teslim alınan para ve mallardan doğan alacaklar cari hesaba geçirilemez. Tacirler arasındaki cari hesap sözleşmesinden önce doğmuş alacaklar da cari hesaba kaydedilemez. Bu hüküm mutlak değildir. Sözleşmeyle aksi kararlaştırılabilir. 2. Alacağın Cari Hesaba Geçirilmesinin Sonuçları a. Alacağın Yenilenmesi Yenileme (tecdid) mevcut bir borcun yeni bir borç meydana getirmek suretiyle sona erdirilmesidir. Yenileme halinde, borçlu, yeni bir borç meydana getirmek suretiyle (edimini yerine getirmeksizin) mevcut borcundan kurtulur.bunun sonucunda yeni bir borç meydana gelir. Cari hesaba geçirilen bir alacak sadece geçirilme ile yenilenmiş olmaz(bk md 15/1). Hatta TTK md 88/2 ye göre bu geçirilme tarafların rızası ile dahi olsa yenileme olmaz. Ancak taraflar anlaşarak aksini kararlaştırabilir. Bununla beraber hesap devresi sonunda hesap kesilir ve saptanan bakiye taraflarca kabul edilmiş olursa bu kalem yeni devre için yenilenmiş sayılır(bk md. 15/2). Cari hesaba borç yada alacak kaydı borç yada alacağı doğuran sözleşme ve işlemlere ilişkin tarafların haiz oldukları dava ve savunma haklarını düşürmez(ttk md. 88/1). Kanunda yenilemeden söz edilmekle beraber, burada yenilemenin en önemli hükmü uygulanmaz. Yenileme borcu sona erdiren bir sebeptir. Bu nedenle yenileme olursa borcu güvence altına alan teminatlar da sona ererler ve yeniden verilmedikçe yeni borcu temin etmezler. Oysa cari hesapta bakiyenin kabulü yenileme sayıldığı halde önceki devredeki kalemlerden birisi için teminat verilmişse, aksi kararlaştırılmadıkça, bu teminat yeni bakiyeye de teminat oluşturur. b. Cari Hesabın Bütünlüğü
Cari hesap alacak ve borç kalemleriyle bir bütündür. Cari hesabın devamı süresince taraflardan hiçbiri borçlu yada alacaklı değildir. Cari hesabın alacak veya borç kalemlerinde taraflardan biri lehine fazlalık çıkabilir. Ancak bu fazlalığın cari hesap fesih yada tasfiye edilmeden parçalanmasına, parça parça talep, tediye, dava ve takip edilmesine imkan yoktur. Tarafların hukuki durumları yani borçlu yada alacaklı olmaları ancak hesabın kesilmesiyle belli olur(ttk md. 95). c. Cari Hesapta Takas Cari hesap özel bir takas rejimidir. Bu sebeple kalem kalem cari hesaba yazılan alacak ve borçlar takas oluncaya kadar varlıklarını muhafaza ederler. Takas hesap döneminin sonunda yapılır. 5.CARİ HESAPTA FAİZ Cari hesabın alacak kısmına kaydolunan tutarlar için sözleşme veya ticari teamüller gereğince alındıkları günden itibaren faiz işler(ttk md. 85/5). Alacağın niteliğine, borcun faize tabi olup olmamasına bakılmaksızın cari hesap kapsamındaki tüm alacak kalemlerine faiz uygulanır. Ancak alacak kalemlerinin cari hesaba kaydedilebilir nitelikte olması gerekir. TTK md. 93 e göre de Borç ve alacak kalemlerinin birbirinden çıkarılması neticesinde hasıl olan bakiye için de tesbit edildiği günden itibaren faiz işler. Buna göre faizin uygulanacağı kalem ya cari hesabın alacak kısmına kaydedilen tutardır veya borç ve alacağın birbirinden mahsubundan elde edilen bakiyedir. 1. Cari Hesapta Faizin İşlemeye Başlaması Alacak kalemlerinde TTK md. 85 e göre alındıkları günden itibaren faiz işler. Alacak kalemlerinin cari hesaba kaydedilmemiş olması ona faiz uygulanmasına engel değildir. Hükümde geçen alındığı gün den amaç cari hesap ilişkisi içinde alacağın istenebilir nitelikte ortaya çıktığı tarihtir. O halde cari hesap kapsamındaki bir alacağın doğmasıyla faiz işlemeye başlar. Tebliğinden itibaren belirli bir süre içinde itiraz edilmeyen cari hesap bakiyesi ağlayıcılık kazanır(ttk md. 92/2). Borç ve alacak kalemlerinin birbirinden çıkarılması neticesinde hasıl olan bakiye için tesbit edildiği günden itibaren faiz işler(ttk md. 93). Bakiyeye itiraz edilmiş veya gerçek bakiyenin tesbiti ile ilgili dava açılmış olması bu hükmü etkilemez. TTK nun 94. maddesi bileşik faiz ve diğer hükümleri düzenlemiştir. Bu madde hükmüne göre taraflar üç aydan aşağı olmamak üzere diledikleri zaman faizlerin anaparaya eklenmesini kararlaştırabilirler.buna göre bileşik faiz uygulanabilmesi için hesap dönemleri en az üç ay olmalıdır. Taraflar ayrıca hesap devrelerini, faiz ve komisyon miktarlarını sözleşme ile kararlaştırabilirler. Aralarındaki anlaşmanın hükümlerine göre komisyon ve başkaca giderlerin ödenmesini isteyebilirler(ttk md. 90). 2. Faizin Hesaplanması a.normal Faiz Metodu Faizin ve faiz işlemlerinde yer alan diğer unsurların saf bir rakam olan başlangıç sermayesine dayanılarak hesaplanması halinde normal faiz metodu kullanılır. c = anapara P= Aksi belirtilmedikçe yıllık faiz oranıdır. t = süre ( gün ay, yıl) z = faiz tutarı olmak üzere; z = c.p.t (100) (360)* b. Bileşik Faiz Metodu Bileşik faiz hesabında faiz tutarı daima değişen bir sermaye üzerinden hesaplanır. Yani her hesap devresi sonunda hesaplanan faiz tutarı sermayeye ilave edilir.izleyen hesap devresinin faiz tutarı bir önceki devrenin faiz tutarını da kapsayan sermaye üzerinden hesaplanır. c = anapara i = devre faiz haddi n = devre sayısı(yatırım süresi zarfında faiz tutarının sermayeye ilave edilme sayısı)
kn = n. Devre sonundaki sermaye tutarı olmak üzere; kn = c( 1+i )n şeklinde hesaplanır.* 6.CARİ HESAPTA HESAP DEVRESİ VE ANLAŞMA SÜRESİ Cari hesapta hesap devresi ve anlaşma süresini birbirinden ayırt etmek gerekir. Bir cari hesap anlaşması içinde bir çok hesap devresi bulunabilir. Hesap devresi ile bakiyenin tesbiti, bu bakiyenin muaccel olması sonucunu doğurmaz. Bakiye yeni hesap dönemine devredilir. 1.Anlaşma Süresi Cari hesap sözleşmesinde taraflar arasındaki hukuki durum, alacaklılık veya borçluk sıfatları, ancak sözleşmenin sona ermesi ve hesabın kesilmesi ile olur ve bakiye ancak o anda muaccel hale gelir(ttk md. 95). Sözleşmede süre belirtilmiş olup olmamasına göre cari, hesap sözleşmesi süreli ve süresiz olarak ikiye ayrılır. Sözleşmede bir süre belirtilmemişse sözleşme süresiz kabul edilir. 2.Hesap Devresi Hesap devresi cari hesap sözleşmesinden doğan alacak ve borç durumlarının zaman zaman kontrol edilmesi amacıyla kabul edilen bir süredir. Süreli veya süresiz olabilen cari hesap anlaşmasının içinde bir çok hesap devresi olabilir.sözleşme ile veya ticari teamül ile belirlenen hesap devreleri sonunda cari hesabın kapatılması ve borç ve alacak kelemler arasındaki farkın tesbit edilmesi lazımdır(ttk md. 92/1). Hesap devresi hakkında sözleşmede bir hüküm veya ticari teamül olmaması durumunda hesap devresinin sonu kanunda takvim yılının son günü kabul edilir. Hesap devresi sonunda tesbit edilen bakiyenin hüküm ifade etmesi bunun diğer tarafça kabul edilmesine bağlıdır. Buna bakiyenin tanınması denir. Tesbit edilen bakiyeyi gösteren cetvel alan taraf, aldığı tarihten itibaren bir ay içerisinde noter marifetiyle veya taahhütlü bir mektupla veya telgrafla itiraz etmezse bakiyeyi kabul etmiş sayılır(ttk md. 92/2). İtirazın geçerli olması için mutlaka yukarıda belirtilen şekilde yapılması gerekir. 7.CARİ HESAP İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Tek Düzen Hesap Planında cari hesap adı altında bir hesap yoktur. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği çerçevesinde cari hesap kavramından, üçüncü kişiler (Alıcılar, Satıcılar, Ortaklar Hesapları gibi) ile olan ilişkilere ait hesaplar (Şahıs He sapları) anlaşılacaktır. Bir kişi veya kurumun hem alıcı, hem de satıcı olması durumunda, her ne kadar satışlardan doğan alacaklar ile, alış lardan doğan borçlar ayrı hesaplarda izlense bile genellikle bu hesaplar ödeme veya tahsilat ile kapanmayacaktır. Çünkü pratikte böyle bir durumda ta rafların tahsilat ve ödeme yapmaları söz konusu olmayacak, taraflar aralarında mutabakat sağladıktan sonra hesap kalanları aynı ise birbirleriyle karşı laştırılarak kapatılacak veya bakiye varsa borçlu tarafından ödenecek veya bakiye tek bir hesaba aktarılacak ve bilançoya yansıtılacaktır. Bu anlamı ile, iki kişi arasındaki bütün işlemler ayrı hesaba kaydedilse bile, sonunda yine bir hesapta toplanacak ve taraflar bakiye üzerinden hesaplaşa caklardır. Dolayısıyla muhasebede cari hesap bir kişiye olan borç ile o kişiden olan alacağın ister aynı hesapta, ister ayrı hesapta izlensin matematiksel olarak belirlendiği bir çizelgedir. Cari hesap işlemlerinin muhasebeleştirilmesinde cari hesap için hesaplanan dönem bakiyeleri ve bunlara uygulanan faizin muhasebe kayıtları esastır. Örnek: X ve Y firmaları bir cari hesap sözleşmesi yapmışlardır. Sözleşmeye göre hesap mutabakatı üçer aylık dönemler halinde yapılacak ve alacağın kesinleştiği tarihten itibaren aylık %2 oranında faiz uygulanacaktır. Hesap mutabakatı yapıldıktan sonra fark tesbit edilerek cari hesap döneminin kesildiği tarihe kadar faiz hesaplanacaktır. Yapılan hesap kesiminde X firması lehine 1.190.000.000 TL bakiye çıkmış ve bu bakiyenin kaynaklandığı işlemin gerçekleşme tarihinden itibaren 19.833.000 TL faiz hesaplanmıştır.buna göre; X Firmasının Kaydı 120.02 Y Firması 19.833.000 649.01 Diğer Gelirler 19.833.000 Y Firmasının Kaydı 780 FİNANSMAN GİD. 19.833.000 320 X Firması 19.833.000 /
8.CARİ HESABIN SONA ERMESİ Cari hesabın sona erme nedenleri şöyle sıralanabilir: 1. Süresi belirli bir sözleşmede sürenin sona ermesi(ttk 96/1). Ancak taraflar cari hesabı aralarında sürdürürlerse cari hesap süresiz hale dönüşmüş olur. 2. Bir müddet kararlaştırılmadığı takdirde taraflardan birinin feshi ihbar etmesi(ttk 96/2). Yasada herhangi bir süre öngörülmemiş olduğundan sözleşmenin feshi ihbarı diğer tarafa vasıl olduğu anda hüküm ifade eder ve sözleşme sona erer. Ancak fesih hakkı iyiniyet kurallarına aykırı kullanılmamalıdır. 3. Taraflardan birinin iflas etmesi cari hesabı sona erdiren bir sebeptir(ttk 96/3). Anacak hesabın tasfiyesi ilk hesap devresi sonunda başlayabilir. 4. Belirli süreli cari hesaplarda taraflardan biri ölür veya hacir altına alınırsa her iki taraf veya halefleri on gün önceden haber vermek koşuluyla cari hesap mukavelesini feshedebilir. Ancak bakiyenin ödenmesi ancak ilk hesap devresi sonunda mümkün olabilir(ttk md 97). 5. Taraflardan birinin alacaklısı onun hesap bakiyesini haciz ettirdiği gün hesap kapatılarak bakiye tesbit edilir.(ttk 98/1). Cari hesap sözleşmesinde tarafların hukuki durumu hesap devresinin sonunda bakiyenin tesbiti ile ortaya çıkar. Alacaklının bu bakiyeyi haczettirmesi mümkündür.ancak bakiyeyi haciz ettiren alacaklı bakiyenin alacağına tekabül eden kısmın derhal icra dairesince ödenmesini isteyemez. Bunun için hesap devresinin sona ermesi gerekir. Borcundan dolayı haciz tebliğ edilen taraf on beş gün içinde haczi kaldırmazsa diğer taraf sözleşmeyi feshedebilir, etmezse haciz ettiren kimsenin durumu cari hesaba yeni kalemler eklenmek suretiyle ağırlaştırılamaz. Yalnız haciz anından önce meydana gelmiş hukuki münasebetlerden doğan kalemler istisnadır(ttk md.98). 9. CARİ HESAPTA ZAMANAŞIMI Cari hesabın tasfiyesine, hükmen tayin olunan bakiyeye veya faiz bakiyelerine, hesap hata ve zuhullerine, cari hesaba geçirilmiş olan kalemlere veya mükerrer kayıtlara ilişkin davalar, beş yıl geçmekle zamanaşımına uğrarlar(ttk md. 99). Zamanaşımı süresinin başlangıcı ise davaya konu olan işlemin yapıldığı hesap devresine ait bakiyesinin kabul edildiği veya kabul kabulü için gerekli sürenin itirazsız geçtiği andır. SONUÇ Muhasebe açısından cari hesap borçlu veya alacaklı olan kişilerin izlendiği şahıs hesaplarıdır. Bu hesaplarda bakiyeler birlikte veya ayrı ayrı izlenerek sonuçta bakiye tesbit edilir. Ticaret hukukundaki cari hesap ise sözleşmeyle oluşturulmuş bir kurumdur. Bu cari hesapta taraflar hem alacaklı hem de borçlu durumundadırlar. Alacaklarını karşılıklı olarak istemekten vazgeçip sonuçta çıkan bakiyeyi isteyebilirler. Ticaret Kanunu nda düzenlenen bu anlamdaki cari hesap için yazılı bir sözleşmenin varlığı şarttır.