DÖNEM SONU İŞLEMLERİ

DÖNEM SONU İŞLEMLERİ İrfan VURAL Yeminli Mali Müşavir irfan.vural@bakis.com.tr www.bakis.com.tr Ankara, Ocak 2015

SUNUM PLANI 1. Envanter İşlemleri ve Değerleme Hakkında Genel Bilgi 2. Kasa Hesabının Değerlemesi 3. Bankalar Hesabının Değerlemesi 4. Menkul Kıymetlerin Değerlemesi 5. Alacak ve Borçların Değerlemesi 6. Emtia Değerlemesi 7. Duran Varlıkların Değerlemesi 8. Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşlemlerinde Dönem Sonu İşlemleri 9. Kurumlar Vergisi İstisnaları ile İlgili Dönem Sonu İşlemleri 10. Kurumlar Vergisinde Zarar Mahsubu ve Diğer İndirimler 11. Dönem Sonu İşlemlerinde Özellikli Kanunlar

ENVANTER İŞLEMLERİ (VUK MAD. 186-192) İktisadi bir kıymetin varlığının kayıtlar ve belgeler üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit edilmesine ENVANTER adı verilir. İktisadi bir kıymetin varlığının fiili olarak, yani elle sayılarak tespit edilmesi fiili envanter, kayıt ve belgeler üzerinden tespit edilmesi ise kaydi envanter olarak adlandırılır. VUK nun 186. maddesi gereğince, envanter ise; bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tespit etmektir. Bu kapsamda, ticari teamüllere göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutat olmayan malların değerleri tahminen tespit olunur. Mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade eder.

ENVANTER İŞLEMLERİNİN SIRASI Muhasebe uygulamasında envanter işlemleri genel olarak aşağıdaki sıraya göre yapılır: 1. Dönem sonunda muhasebe kayıtlarına göre genel geçici mizan düzenlenir. 2. Muhasebe dışı envanter işlemleri yapılarak iktisadi kıymetlerin gerçek durumu tespit edilir. 3. Muhasebe dışı envanter sonuçları ile genel geçici mizan karşılaştırılır varsa farklar bulunur. 4. Bulunan farkların sebeplerine göre gerekli düzenleyici muhasebe kayıtları yapılarak muhasebe içi envanter işlemleri yapılır. 5. Muhasebe kayıtları ile envanter sonuçlarının uyumu sağlanarak genel kesin mizan çıkarılır. 6. Son olarak ise mali tablolar düzenlenir.

DEĞERLEME Değerleme: VUK nun 258. maddesi gereğince, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen gün ve zamanlardaki değerlerinin takdir ve tespitidir. Tespit, mükelleflerce VUK nda yer alan değerleme ölçüleri kullanılarak yapılan değerleme işlemi, Takdir ise, mutat değerleme ölçüleri kullanılarak değerleme yapılamadığı hallerde idare tarafından yapılan kıymet takdir işlemidir. (VUK Madde 267) 5

DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ 1. Maliyet bedeli (VUK. MADDE 262) (1-Gayrimenkuller, 2-Demirbaş eşya, 3-Özel maliyet bedeli, 4-Zirai mahsuller,5-emtia, 6- Taşıtlar. ) 2. Borsa rayici (VUK. MADDE 263) (Yabancı paralar, Devlet tahvili ve Hazine bonoları) 3. Tasarruf değeri (VUK. MADDE 264) ( Alacak ve borç senetleri reeskontu ) 4. Mukayyet değer (VUK. MADDE 265) (1-Senetsiz alacak ve borçlar, Reeskont uygulaması yapılmayan senetli alacak ve borçlar, 2-İlk tesis ve taazzuv giderleri ile peştamallıklar, 3-Aktif ve geçici hesaplara ilişkin kıymetler,4-karşılıklar) 5. İtibari değer (VUK. MADDE 266) (Kasa) 6. Vergi değeri (VUK. MADDE 268) (Bina ve araziler) 7. Rayiç bedel (VUK. MÜK. MADDE 266) (1-Veraset ve İntikal V.K nun 10/c maddesinde yer alan menkul kıymetler, 2-Gemiler) 8. Emsal bedeli ve ücreti (VUK. MADDE 267) 1-Ortalama Fiyat Esası, 2-Maliyet Bedeli Esası, 3-Takdir Esası) 9. Alış Bedeli (Hisse senetleri, Kapsama dahil yatırım fonları katılma belgeleri) 6

KASA HESABININ DEĞERLEMESİ

KASA HESABI Kasa hesabı, daima borç bakiyesi verir veya bakiyesi sıfır olur. Hiçbir şekilde alacak bakiyesi vermemesi gerekir. Kasa hesabının alacak bakiyesi vermesi; muhasebe işlemlerinde hata olduğunu gösterir. Muhasebe işlemlerinin doğru olduğu iddia edildiğinde ise bu durum ya gelirlerin gizlendiği ya da gerçek dışı ödemelerin sanki yapılmış gibi kayıtlara intikal ettirildiği anlamına gelir ki bu da VUK nun 30/4. maddesine göre re sen takdir nedeni olup, cezalı tarhiyata yol açabilir. Dönem sonu kasa bakiyesinin çok büyük meblağlarda olması halinde de bu paranın kasada olamayacağı ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle transfer fiyatlandırılması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı sayılarak cezalı tarhiyata muhatap olunulabilir. Bu nedenle dönem sonu kasa bakiyesinin işletmenin büyüklüğüne iş hacmine ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun bir rakam olması gerekir. 8

KASA HESABINDA SAYIM FARKI OLMASI Kasa sayımı sonucunda kasa fazlası çıkması halinde, bu fark vergi uygulaması açısından matraha ilave edilmekte, kasa sayım noksanlığının çıkması halinde ise, bu farklılık mali kârın tespiti açısından gider kabul edilmemektedir. Bu nedenle kasa sayım farklılığının nedeni bulunana kadar ilgili cari hesapta bekletilmesi, ancak dönem sonuna kadar farklılığın nedeni bulunmazsa kanunen kabul edilmeyen gider olarak kayıtlara alınması gerekir. 9

KASADA BULUNAN YABANCI PARALARIN DEĞERLEMESİ Kasada mevcut yabancı paralar efektif alış kuru ile değerlenir. Döviz cinsinden değerleme farkları olumlu ise kambiyo karı olarak, olumsuz farklar ise kambiyo zararı olarak dönem matrahının tespitinde dikkate alınır. 10

BANKALAR HESABININ DEĞERLEMESİ

BANKALAR Bu hesap, işletmece yurtiçi ve yurtdışı banka ve benzeri finans kurumlarına yatırılan ve çekilen paraların izlenmesini kapsar. Bankalara para olarak veya hesaben yatırılan değerler borç, çekilen tutarlar ile üçüncü kişilerce tahsil edildiği anlaşılan çek ve ödeme emirleri alacak kaydedilir. Banka hesabında TL ve döviz cinsinden paralar tutulduğu için TL cinsinden kıymetler mukayyet değerle, döviz cinsinden değerler ise Maliye Bakanlığı nca yayımlanan ilgili döviz alış kuru ile değerlenirler. Bankalar hesabının envanteri yapılırken öncelikle bankalar hesabı ile ilgili yanlış ve eksik kayıtların düzeltilmesi yapılarak muhasebe kayıtlarının banka ekstreleri ile uyumu sağlanır. Bankalarda bulunan yabancı para mevcutlarının dönem sonunda mutlaka değerleme işlemi yapılarak oluşan kur farklarının ilgili hesaplara alınması gerekir. 12

VADELİ MEVDUAT HESAPLARININ DEĞERLEMESİ VUK nun 281. maddesinin birinci fıkrası aşağıdaki gibidir. Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Buna göre ticari işletmelerinin aktifine kayıtlı mevduat hesapları bulunan mükellefler, bu hesapları dolayısıyla vadesinde elde edecekleri faiz gelirinden değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait kısmı ilgili oldukları dönemde gelir yazmak suretiyle kurum kazançlarına dahil edeceklerdir. Ticari işletmeler aktifine kayıtlı repo hesapları için de aynı şekilde işlem yapacaklardır. 13

VADELİ MEVDUAT HESAPLARININ DEĞERLEMESİ Örneğin; A Limited Şirketi nin, 01.08.2014 tarihinde açtırmış olduğu 1 yıl vadeli mevduat hesabı dolayısıyla vade tarihi olan 01.08.2015 tarihinde 120.000 TL faiz geliri elde ettiği bir durumda söz konusu kazancın tamamı 2015 yılı kurum kazancının tespitinde değil, toplam faiz gelirinin 01.08.2014 31.12.2014 tarihleri arasında kalan beş aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 50.000 TL 2014 yılı kurum kazancının hesabında; 01.01.2015 31.07.2015 tarihleri arasında kalan yedi aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 70.000 TL ise 2015 yılı kurum kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır. 14

VADELİ MEVDUATLARIN İŞLEMİŞ FAİZLERİNE İSABET EDEN STOPAJLARIN MAHSUBU Kurumlar Vergisi Kanunu 1 Seri Numaralı Genel Tebliğinin (34.8.) bölümünde ; Vadesi değerleme gününden ( 31 Aralık ) sonra olan repo ve ters repo işlemleri ile vadeli mevduat hesaplarına ilişkin olarak, değerleme gününe kadar tahakkuk eden ve kurum kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınan faiz tutarları üzerinden, ilgili dönem beyannamesinin verilmesi gereken sürenin sonuna kadar kesinti suretiyle ödenmiş olan verginin, beyannameye dahil edilen gelire isabet eden kısmı hesaplanan vergiden mahsup edilebileceği açıklamasına yer verilmiştir. Buna göre; vadesi değerleme gününden (31 Aralık 2014) sonra, ancak beyanname verme tarihinden önce dolan mevduat hesaplarında kıst olarak hesaplanıp gelir yazılan işlemiş faizlere isabet eden gelir vergisi stopajı mahsuba konu edilebilecektir. Vadesi beyanname verme süresinden sonra (Gelir Vergisinde 25 Mart 2014, Kurumlar Vergisinde 25 Nisan 2014) dolan mevduat hesaplarında ise stopajın tamamı faiz ödemesinin yapıldığı yıla ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan vergilerden yapılacaktır. 15

VADELİ MEVDUATLARIN İŞLEMİŞ FAİZLERİNE AİT STOPAJLARIN MAHSUBU Örnek: A Limited Şirketi vadesi 31.03.2015 tarihinde dolan 6 ay vadeli mevduat hesabından 200.000 TL brüt faiz geliri elde etmiş, bankaca faiz ödemesi sırasında 30.000 TL gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. Söz konusu faiz gelirinin 01.10.2014 31.12.2014 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 100.000 TL 2014 yılı kurum kazancının hesabında, 01.01.2015 31.03.2015 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 100.000 TL ise 2015 yılı kurum kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır. Aynı şekilde bankaca faiz ödemesi sırasında yapılan 30.000 TL gelir vergisi tevkifatının 01.10.2014 31.12.2014 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 15.000 TL 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde, 01.01.2015 31.03.2015 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 15.000 TL ise 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilecektir. 16

BANKA KREDİLERİNİN YIL SONU DEĞERLEMESİNDE DÖNEM SONUNA KADAR İŞLEMİŞ OLAN FAİZLER GİDER OLARAK DİKKATE ALINABİLECEKTİR VUK un 285 inci maddesinin birinci fıkrasına göre; Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine ilişkin borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Bu hüküm çerçevesinde finansman ihtiyaçlarını banka kredisi kullanmak suretiyle karşılayan mükellefler, banka kredisi borçları nedeniyle değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait tahakkuk etmiş ancak ödememiş bulundukları faizleri de gider olarak kurum kazancından indirebileceklerdir. Örneğin; A. A.Ş. nin, 01.07.2014 tarihinde almış olduğu 1 yıl vadeli banka kredisi dolayısıyla vade tarihi olan 01.07.2015 tarihinde defaten 120.000 TL faiz ödemesinde bulunacağı bir durumda, söz konusu faiz giderinin tamamı 2015 yılı kurum kazancının tespitinde değil, toplam faiz giderinin 01.07.2014 31.12.2014 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 TL 2013 yılı kurum kazancının hesabında, 01.01.2015 30.06.2015 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 TL alınacaktır. 2015 yılı kurum kazancının hesabında gider olarak dikkate 17

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ VUK un Menkul Kıymetler başlıklı 279. maddesine göre; Hisse senetleri ile fon portföyünün en az yüzde 51'i Türkiye'de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılım belgelerinin alış bedeliyle, Bunlar dışında kalan her türlü menkul kıymetin borsa rayiciyle, (Tahvil ve Bono Piyasasında işlem gören ve dolayısıyla varsa borsa rayici ile değerlenecek menkul kıymetlere verilebilecek en yaygın örnek devlet tahvili ve hazine bonoları ile özel kesim tahvil ve bonolarıdır. ) değerlenir. 19

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ - II VUK un Menkul Kıymetler başlıklı 279. maddesine göre; Borsa rayici yoksa veya borsa rayicinin muvazaalı bir şekilde oluştuğu anlaşılırsa, değerlemeye esas bedelin, menkul kıymetin alış bedelinin vadesinde elde edilecek gelirin (kur farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle bulunacak kıst getiri ölçüsüyle, (Alış bedeli ile değerlenemeyen yatırım fonu katılma belgeleri, Tahvil ve Bono Piyasasında işlem görmeyen ve dolayısıyla borsa rayici bulunmayan Özel Sektör Tahvilleri, Finansman Bonoları.) değerlenir. 20

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ - III Örnek: A Ltd. Şti. 11.10.2014 tarihinde; 100.000 TL bedelle hisse senedi ve 100.000 TL bedelle Devlet tahvili satın almıştır. 31.12.2014 tarihi itibariyle, söz konusu, Hisse senedinin borsadaki değeri 300.000 TL, Devlet tahvilinin borsadaki değeri ise 103.000 TL dir. Bu verilere göre; hisse senetleri alış bedeli ile değerlendiği için yapılması gereken bir değerleme işlemi yoktur. Dolayısıyla oluşan 200.000 TL tutarındaki değer artışı bu dönemde vergiye tabi kazancın tespitinde gelir olarak dikkate alınmayacaktır. Devlet tahvilleri ise borsa rayici ile değerlendiğinden, oluşan 3.000 TL değer artışının ilgili dönemde gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir. 21

ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ

ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ VUK nun 281. maddesine göre alacaklar mukayyet değer ile değerlenmektedir. Mukayyet değer ölçüsü uygulanmadan önce, bu alacaklar içinde şüpheli ve değersiz alacaklar varsa saptanır ve bunlar muhasebe kayıtlarıyla düşüldükten sonra geriye kalan alacaklara mukayyet değer ölçüsü uygulanır. İsteyen mükellefler, işletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç senetlerini değerleme günündeki gerçek değerine indirgenmesi amacıyla reeskont işlemi yapabilirler. Döviz cinsinden alacak ve borçların geçici vergi dönemleri itibariyle T.C. Merkez Bankasınca, yıl sonunda ise Maliye Bakanlığı nca açıklanan döviz alış kurları esas alınarak TL ye çevrilmesi ve doğan kur farklarının gelir ya da gider olarak kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir. 23

ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ Alacakların (müşteriler hs.) bakiye mutabakatının yapılması gerekir. Bu yazılı olarak, mümkünse ıslak imzalı olarak gerçekleştirilmelidir. Borçların (satıcılar hs.) bakiye mutabakatlarının da aynı şekilde gerçekleştirilmesi gerekir. Alacaklarda oluşan mutabakatsızlıkların sebebi araştırılmalıdır. Araştırma sonucu tespit yapılırsa gereken düzeltme yapılır. Tespit yapılamıyor ise fark gelir veya gider olarak kayıtlara alınarak düzeltme tamamlanır. Gider yazılan tutar KV beyannamesinde KKEG olarak dikkate alınır. Ortaklardan olan alacakların adatlandırılarak faiz hesaplanması gerekir. Ortaklardan olan alacaklara hesaplanacak faiz tutarlarının işletme tarafından ilgili ortağa faturalanması ve fatura üzerinde KDV hesaplanması gerekir. (Aksi yönde görüşler de mevcuttur.) 24

ŞÜPHELİ ALACAKLAR ( VUK Md.323 ) Şüpheli Alacak Karşılığı Ayırmanın Koşulları ; 1- Bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır. 2- Alacak, ticari veya zirai kazancın elde edilmesi ve devamı ile ilgili olmalıdır. 3- Alacak değerleme günü itibariyle şüpheli hale gelmiş olmalıdır. - Alacak, dava ve icra safhasında bulunmalıdır. - Alacağın dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacak olması halinde ise; yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olmalıdır. 4- Alacak tahakkuk etmiş olmalıdır. 5- Alacak değerleme günü itibariyle teminatsız olmalıdır. 25

ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR Şüpheli alacak karşılığı uygulaması ihtiyari bir uygulamadır. Dolayısıyla alacağın şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılamadığı durumda ihtiyariliğin karşılık ayırmama yönünde kullanıldığı kabul edilerek, daha sonraki dönemlerde bu alacak için karşılık ayrılması söz konusu olamaz. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı nca verilen 28/03/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.35.18.02-1741-366 sayılı mukteza) Kamu idare ve müesseselerinden kaynaklanan bir alacağın zamanında tahsil edilememesi durumunda, bu alacağın tahsilinin imkansız hale geldiği düşünülerek ya da tahsili mümkün olamayacağı kanaati ile şüpheli alacak olarak değerlendirilip karşılık ayrılması kamu idare ve müesseselerinin borçlarını ödememesi düşünülemeyeceğinden söz konusu olamaz. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı nca verilen 21/02/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.18.02-32323-7986-282 sayılı mukteza) 26

ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR İleride teslim alınacak bir hizmet için yapılan sipariş avansı niteliğindeki ödemelerin ticari faaliyetin devamı için yapılması ve bu tür ödemelerin Kanunun 323 üncü maddesinde belirtilen şartları haiz olması halinde, bu ödemelerin tahsil edilemediği durumlarda karşılık ayrılması mümkün bulunmaktadır. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 23/08/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.17.02-VUK-11-25-183 sayılı mukteza) İflas masasına kaydedilen alacaklar için iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle diğer bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkündür. İflas halinde de ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 10/10/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.18.02-32323-7876-863 sayılı mukteza) 27

ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR Borçlar Kanununun 162 nci maddesi hükmü uyarınca temlik edilen alacağın, alacak talep hakkı temlik edilen firmaya geçeceğinden, borca mahsuben temlik edilen tutarlar için şüpheli ticari alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 15/02/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.18.02-32323-7834-78 sayılı mukteza) Şüpheli alacağın karşılık ayrılarak zarar yazılabilmesi için karın oluşumunu etkilemesi, daha önce tahakkuk esası gereği hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş olması gerektiğinden, faktöring şirketlerinin daha önce hasılat kaydetmedikleri alacakları için şüpheli alacak karşılığı ayırmalarının mümkün değildir. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı nca verilen 12.09.2011 tarih ve 085399 sayılı mukteza, Ancak Danıştay Dördüncü dairesi 15.06.2010 tarih E.2009/2277, K:2010/3654 sayılı kararında bu görüşün aksine hüküm verilmiştir.) 28

ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR 334 sayılı VUK Genel Tebliği ne göre, alacağın ilgili dönem kayıtlarına girmiş olması ve KDV beyannamelerinde beyan edilmiş olması şartıyla, KDV içeren şüpheli alacaklarda katma değer vergisi için de karşılık ayrılabilecektir. Aciz vesikasına bağlanan alacaklarda alacağın tamamı için değil bu vesikada yer alan tutar kadar karşılık ayrılabilir. Yurt dışından olan alacaklar içinde dava açıldığının veya icra takibine başlandığının belgelendirilmesi şartıyla karşılık ayrılabilir. Dövize endeksli veya döviz cinsinden olan şüpheli alacaklar için karşılık ayrılmasına karar verilmesi halinde, bu alacağa bağlı olarak ortaya çıkan kur farkları da şüpheli alacak kabul edilerek karşılık ayrılır. İflas halindeki kişilerden olan alacaklar için karşılık ayrılabilir. İflas Ertelemesi kararı almış kurumlardan olan alacaklar için de karşılık ayrılabilir. (BMVDB nın 23.07.2009 tarih ve 25281 sayılı muktezası) 29

ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR Ferdi işletme ve şahıs şirketlerinde şirketin kendi ortaklarından olan alacakları için karşılık ayrılamaz. Şahıs şirketlerinden ( Kollektif ve Adi Ortaklıklar ) olan alacaklarda TTK hükümlerine göre tüm ortaklar bütün mal varlıklarıyla müteselsilen sorumlu olduklarından şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi için şirket tüzel kişiliği ve ortakların hepsi için takibata geçilmiş olması gerekmektedir. Ciro edilmek suretiyle gelen senet bedelinin ödenmemiş olması durumunda, şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi için asıl borçlunun yanı sıra bu senedi ciro eden kişi (ciranta) hakkında takibat yapılmış olması gerekir. Kefalete bağlı olan alacaklarda asıl borçlunun yanı sıra kefil takibata geçilmiş olması gerekir. nezdinde de İştiraklerden olan alacaklar için karşılık ayrılabilir. Hatır senetleri için şüpheli alacak karşılığı ayrılamaz. 30

DEĞERSİZ ALACAKLAR Yargı Kararına veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline imkan olmayan alacaklardır. Değersiz Alacağın Şartları : 1- Alacak, bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari veya zirai kazançla iştigal eden işletmelere ait olmalıdır. 2- Alacak ticari işle veya işletmeyle ilgili olmalıdır. 3- Alacağın tahsili, kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre imkansız hale gelmelidir. 4- Alacak ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesi ile ilgili olmalıdır. 31

Kanaat Verici Vesikalar : Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya Medeni Kanunun 31 ve izleyen maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı, Borçlunun yurt dışına kaçması ve haciz edilebilecek malı olmadığını gösterir belge, Alacaktan vazgeçildiğini gösteren mahkeme tutanakları, Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması, Borçlunun, ülkeyi dönmemek üzere terk ettiğini belirleyen gazeteler ve bunu doğrulayan resmi makam belgeleri. Borçlunun dolandırıcılıktan mahkûm olması ve herhangi bir mal varlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak ve diğerleri, Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler 32

ACİZ VESİKASI VEYA SEMERESİZLİK BELGESİNE BAĞLANMIŞ ALACAKLARIN DURUMU Aciz vesikası, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için verilen bir belgedir. Bu belgenin verilmesi ile alacaklının alacağı son bulmaz, hatta alacaklının durumu kısmen kuvvetlendirilmiş olur. Örneğin alacağın zamanaşımı süresi belgenin düzenlenmesinden itibaren yirmi yıl olur ve artık borçlu borcunun olmadığını iddia edemez. Başka bir deyişle aciz belgesi İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge olup, alacağın değersiz olduğuna ilişkin bir vesika değildir. Bu nedenle takip sonucu aciz vesikası alınan alacaklar için değersiz alacak ayrılması mümkün değildir. Semeresizlik belgesi borçlunun bilinen tüm adreslerinde yapılan icra işlemlerinin sonuçsuz kalması ve borçlunun haciz yapılacak başkaca adresinin tespit edilememiş olması, ilgili yerlere yapılan haciz müzekkerelerinden herhangi bir sonuç alınamaması ve tahsilat yapılamadığını gösteren alacaklının talebi üzerine icra müdürlüğünce alacaklıya verilen bir belgedir. Söz konusu belge ile borçlunun borcu ortadan kalkmamakta olup, borçlunun tespit edilebilecek bir adresi bulunması halinde icra işlemine devam edilebilecektir. Bu nedenle semeresizlik belgesinin de alacaklı açısından değersiz alacağın ispatı açısından kanaat verici vesika olarak kabul edilmesi mümkün değildir. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 01/03/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-323-68 sayılı mukteza) 33

DEĞERSİZ ALACAKLARDA ÖZELLİKLİ KONULAR Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için tüm hukuki yolların tüketilmiş olması gerekir. Alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına gider (zarar) yazılması gerekir. Aksi takdirde izleyen yıllarda dikkate alınamaz. Değersiz alacaklar daha sonra tahsil edilirse tahsil edildiği yıl gelir yazılır. Bilanço esasına göre defter tutan işletmeler değersiz hale gelen alacaklarını değersiz hale geldikleri yıl mukayyet değerleri ile zarara geçirerek, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ise defterlerine gider kaydederek yok ederler. KDV içeren değersiz alacaklarda KDV de değersiz alacak olarak kabul edilecektir. 34

ALACAK VE BORÇ SENETLERİ REESKONTU İktisadi işlemlere dahil senetli borç ve alacakların reeskonta tabi tutulma işlemleri, Vergi Usul Kanunu nun 281 ve 285 inci maddelerinde düzenlenmiştir. Reeskont, işletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç senetlerinin değerleme günündeki gerçek değerine indirgenmesidir. Reeskont İşleminin Şartları Alacak veya borç senede bağlı olmalıdır. Senet, vade içermelidir. Senedin vadesi değerleme günü itibariyle gelmemiş olmalıdır. Senet bilançoda yer almalıdır. Senet kazancın elde edilmesine yönelik olmalıdır. Reeskont hesabı iç iskonto formülü kullanılarak yapılacaktır. Eğer senet üzerinde taraflarca kararlaştırılmış yazılı bir faiz oranı yoksa, T.C.M.B. nin kısa vadeli avans işlemleri için geçerli olan faiz oranı uygulanacaktır. Yabancı para cinsinden olan senetli alacak ve borçlar reeskonta tabi tutulabilir. (VUK. 280/3). Ancak bu durumda reeskont oranı olarak; senette faiz oranı yoksa LIBOR (Londra Bankalar Arası Faiz Oranı) esas alınır. 35

REESKONTTA ÖZELLİKLİ DURUMLAR Bankalar, bankerler ve sigorta şirketleri dışında kalan ve bilanço esasına göre defter tutan mükellefler için reeskont işlemi ihtiyaridir. Ancak alacak senetlerini reeskonta tabi tutan kuruluşlar, borç senetlerini de reeskonta tabi tutmak zorundadır. Kısmi reeskont işlemi yapılamaz. Örneğin; alacak senetlerinin bir kısmını reeskonta tabi tutup, diğer kısmını tutmamak olmaz. Yabancı para cinsinden olan senetli alacak ve borçlar ile Bankalara Teminata ve tahsilata verilen senetler için reeskont hesaplanabilir. Diğer Taraftan; Kampanyalı ( ön ödemeli ) satışlarla ilgili olarak alınan senetler, Hatır senetleri, Yıllara sari inşaat işleri dolayısı ile alınan senetler, Müflisten olan alacaklar, Vadesi belli olsa dahi senetsiz alacak ve borçlar için reeskont hesaplanamaz. Senet tutarı KDV de içeriyorsa, KDV hasılat unsuru olmadığından, reeskont işlemi yapılırken bu kısım senet bedelinden düşülüp düşülmeyeceği tartışmalıdır. 36

VADELİ ÇEK REESKONTU 30.04.2013 tarih ve "VUK-64/2013-9/Vadeli Çeklerde Reeskont Uygulaması-2" başlıklı Vergi Usul Kanunu Sirküler ile Maliye Bakanlığı vadeli çekler için hesaplanan reeskont tutarlarının gider olarak yazılamayacağına ilişkin yıllardır süregelen katı uygulamasından vaz geçerek özetle aşağıdaki açıklamaları yapmıştır. Buna göre, 213 sayılı Kanun uyarınca vadesi gelmemiş olan alacak ve borç senetlerinin reeskonta tâbi tutulması gerekecektir. Ancak, bir ödeme aracı olarak kullanılmakla beraber yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler çerçevesinde vergi uygulamaları bakımından çekin vadeli olabileceği ve değerleme gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için uygulanması öngörülen 213 sayılı Kanunda yer alan reeskont uygulamasından yararlanılmasının mümkün olduğu ortaya çıkmaktadır. Uygulamada birliğin sağlanması amacıyla yukarıda yapılan açıklamalar doğrultusunda ileri düzenleme tarihli çeklerin değerleme gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için uygulanması öngörülen reeskont uygulamasından yararlanması mümkün bulunmaktadır. 37

YABANCI PARA CİNSİNDEN ALINAN VEYA VERİLEN AVANSLARIN DEĞERLEMESİ Döviz bazında fiyatlandırılmış olan mal veya hizmetlerin siparişinde, bunların bedeline mahsuben yapılmış olan avans ödemelerinin mahiyeti ve bu avansların kur değerlemesi karşısındaki durumu, yoğun şekilde tartışılmaktadır. Maliye Bakanlığı nın vermiş olduğu muktezalarda öne çıkan ağırlıklı görüşü ise; sipariş avansı alınması veya verilmesi sonucu oluşan dövizli bakiyelerin herhangi bir dövizli borç veya alacaktan farksız olduğu yönündedir. Örneğin Kocaeli Vergi Dairesince verilen 24.02.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.41.15.02-190-3/8-18 sayılı muktezada özetle yabancı para cinsinden alınan veya verilen avanslar yabancı para cinsinden olan borç ve alacak hükmünde olduğundan, dönem sonlarında Vergi Usul Kanununun 263'üncü maddesine göre borsa rayici ile, yabancı paranın borsada rayici yoksa, Maliye Bakanlığınca tespit edilen kur esas alınmak suretiyle değerlemeye tabi tutulması ve ortaya çıkan kur farkının, gelir veya gider olarak dikkate alınarak dönem kazancıyla ilişkilendirilmesi gerekmektedir." görüşüne yer verilmiştir. Diğer taraftan 1 no lu KVK Genel Tebliği nin örtülü sermaye tutarı başlıklı 12.1.6. bölümünde de özetle;.. Gelecekte yapılacak bazı mal ve hizmet teslimleri karşılığında peşin alınan ya da verilen değerleri ifade eden avanslar, hangi amaçla verilirse verilsin işletmeye finansman imkanı sağladığı açıktır. Dolayısıyla, alınan avanslar da işletme bakımından alınan borç olarak değerlendirilecektir. açıklamasına yer verilmiştir. 38

EMTİA DEĞERLEMESİ

SATIN ALINAN EMTİANIN DEĞERLEMESİ Vergi Usul Kanunu nun 274/1 madde hükmüne göre, satın alınan emtia maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli; bir iktisadi kıymetin satın alınması veya değerinin arttırılmasına yönelik yapılan ödemelerle buna bağlı olarak doğan tüm giderleri ifade eder. Emtianın satın alınıp işletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluşan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Sonraki dönemlerde ortaya çıkacak kur farklarının ise, ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmesi ihtiyaridir. Krediler için ödenen faiz ve komisyon giderlerinin ise emtianın maliyeti ile ilişkilendirilmeksizin doğrudan gider yazılması mümkün olup, dönem sonu stoklarına pay verilmesi zorunluluğu yoktur. 40

SATIN ALINAN EMTİAYA İLİŞKİN PRİM VE ISKONTOLAR Dönem içinde satın alınan emtia için (sipariş edilen mal partisi bazında) satıcı tarafından yapılan mal alış ıskontoları, emtia maliyeti ile ilişkilendirilir. Dönem sonu emtia stoklarının maliyetinin tespitinde bu alış ıskontoları emtianın maliyet bedelini düşüren bir unsur olarak dikkate alınır. Bir yıl içinde alınan toplam emtia kıymeti üzerinden yapılan ıskontolar (ciro primleri gibi) ise maliyetle ilişkilendirilmez. Doğrudan gelir yazılır. Ciro primine karşılık bedelsiz mal gönderilmesi halinde ciro primi gelir yazılır, bu tutar aynı zamanda bedelsiz alınan malın alış bedeli olarak kaydedilir. Söz konusu mallar işletme aktifinde bu bedelle gösterilir. 41

KIYMETİ DÜŞEN MALLARDA DEĞERLEME VUK'un 278. maddesinde yazılı nedenlerle değerini kısmen veya tamamen kaybeden emtia emsal bedeli ile değerlenir. Bu şekilde değerleme yapabilmek için; Değer kaybı ticari faaliyetin normal gerekleri dahilindeki bozulma, çürüme, kırılma, çatlama, paslanma, v.b. olaylar sonucunda; Veya yangın, deprem, su basması gibi bir doğal afet nedeniyle oluşmalıdır. Bu haller dışında örneğin, çalınma ve kaybolma hallerinde bu hüküm uygulanmaz. Kıymeti düşen emtianın değerini tespit için takdir komisyonlarına başvurularak, emsal bedelin tespitinin yapılması istenir ve tespit edilecek emsal bedel (Sıfır dahi olsa) değerlemede esas alınır.

ÇALINAN VE KAYBOLAN MALLARA İLİŞKİN DEĞERLEME Çalınan veya kaybolan malların zarar yazılabileceğine dair vergi kanunlarında herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Çalınan veya kaybolan malların kıymeti düşen emtia olarak değerlenmesi ve vergi matrahı ile ilişki kurulması da mümkün değildir. Çalınan ve kaybolan mallar işletme için sermayede vukua gelen bir eksilme olarak kabul edilmekte ve Gelir Vergisi Kanunu nun 88. maddesi uyarınca gider olarak dikkate alınamamaktadır. Çalınan veya kaybolan malları mükellefler polis kayıtları vb. belgeler ile kanıtlanabiliyorsa, çalınan mallar maliyet bedeli üzerinden kanunen kabul edilmeyen gider olarak kaydedilmelidir. Çalınma olayının polis kayıtları vb. kayıtlar ile kanıtlanamaması halinde ise çalınan malın emsal satış bedeli ile değerlenerek ortaklara satış gibi işlem yapılması gerekmektedir. 43

FİRE ORANLARININ TESPİTİ VE GEÇERLİ ORANLARA UYGUNLUĞU İşletmenin gerek üretim ve gerekse ticari fire oranlarının (yada randıman oranlarının) tespitinin yapılması gerekir. Bu oranlar üretimde (imalat maliyet sisteminden kaydi-fiili miktar dengelerine göre) ve ticarette (kaydi-fiili miktar dengeleri kontrol edilmek suretiyle) tespit edilir. Fiili fire oranları şirketteki imalatın yapısına, benzer sektörlerdeki nispetlere, kapasite raporundaki prensiplere ve varsa Sanayi ve Ticaret odası kriterlerine uygun olmalı, (varsa) mevcut resmi fire oranlarını aşmamalıdır. Aksi halde uygulanan firelerin iktisadi ticari ve teknik icaplara uygun olduğunun izahı gerekebilir. Makul oranlardaki fireler dönem sonuç hesaplarında gider veya maliyet olarak dikkate alınabilir. Zaten bir çok üretim programı fireler dahil muhasebeleştirme yapmakla birlikte farklar olabilmektedir. Belli bir değeri olan imalat artıkları emsal bedelle değerlenir. Bu şekilde yapılacak olan emsal bedelin tespitinin ardından bulunan değer, ya mamul birim maliyetinin hesaplanmasında imalat maliyetinden düşülür, ya da bu dönem içinde satılmaları halinde elde edilen değerler satış hasılatı olarak gelir yazılır. Yine dönem sonu itibariyle mevcut imalat artıkları ise emsal bedelle değerlenerek envanterde gösterilmek zorundadır. Bununla beraber hiçbir ekonomik değeri olmayan ve atılan imalat artıkları değerleme konusu yapılmaz. 44

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ VUK. un 269. maddesine göre iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedeli ile değerlenir. Satın Alma Bedeline Eklenmesi Zorunlu Giderler; 1. Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri 2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan giderler Satın Alma Bedeline Eklenmesi İhtiyari Olan Giderler; 1- Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri, 2- Tapu harçları, özel tüketim vergileri K.D.V. Kanunun 30 ve 58. maddeleri hükümleri bir arada değerlendirildiğinde binek otomobil alımında ödenen K.D.V. nin indirimi mümkün olmayıp gider veya maliyet yazılması gerekmektedir. Mükellefler tarafından satın alınacak taşınmazla ilgili olarak banka kredisi kullanılması nedeniyle ödenen BSMV'nin kurum kazancının tespitinde, GVK nun 40/6 numaralı bendi uyarınca gider olarak dikkate alınabileceği tabiidir. 46

SABİT KIYMET ALIMI VE YATIRIMLAR DOLAYISIYLA DOĞAN KREDİ FAİZLERİNİN VE KUR FARKLARININ DURUMU 163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile; Yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, aktifleştirme döneminin sonuna (31 Aralık) kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır. 334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre ise; Kurlarda meydana gelen düşüş nedeniyle Lehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetten düşülmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle kalan tutar üzerinden amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir. 47

AMORTİSMAN İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin tespit edilen değerinin, bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder. Şartları ; İşletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olması, Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunması, Değerleme gününde envantere dahil ve kullanıma hazır olması, İktisadi kıymetin değerinin 2014 yılı için 800TL yi aşması. 48

AMORTİSMAN AYIRMA Satın alınan ATİK ler için 333 ve 339 no lu ile diğer ilgili VUK Genel tebliğlerinde yer alan faydalı ömür süreleri ve amortisman oranları esas alınarak amortisman ayrılabilecektir. Bu listelerde yer alan oranlardan daha az oranda amortisman ayırmak suretiyle amortisman süresinin uzatılması mümkün bulunmamaktadır. VUK Md.320; Amortismanın herhangi bir yıl ayrılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir şekilde yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz. Normal usulden azalan bakiyeler usulüne geçiş mümkün değildir. Azalan bakiyeler usulünden normal usule geçiş ise mümkündür. Amortisman süresi değiştirilmemek kaydıyla, iktisadi kıymetin kalan değeri, kalan amortisman süresi içinde eşit miktarlarda itfa edilir. Değişiklik beyannamede veya bilanço dipnotlarında belirtilmelidir. 49

AMORTİSMAN UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR VUK nun mükerrer 315 inci maddesinin ikinci fıkrasına göre; Azalan bakiyeler usulünde ayrılabilecek azami amortisman oranı % 50 yi geçemeyecektir. Mükellefler tarafından iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilen, değerleme gününde envantere dahil olan ve kullanılmaya hazır halde bulunan iktisadi kıymetler için kullanılma şartı aranmaksızın amortisman ayrılabilecektir. Bu kapsamda kullanılabilmesi kayıt ve tescile tabi taşıtların, ilgili sicillerine yasal süresi içerisinde kayıt ve tescil işlemi yapılmak şartıyla; fiilen kullanılıp kullanılmadığına bakılmaksızın aktife alındıkları dönemden itibaren amortismana tabi tutulması mümkün bulunmaktadır. 50

AMORTİSMAN UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR Eski sahipleri elinde amortisman süresini doldurmuş bulunan iktisadi kıymetlerin yeni sahipleri tarafından yeniden amortisman ayrılabilir. Binek otomobiller için kıst amortisman uygulanmalıdır. İlgili olduğu yılda ayrılmayan amortismanların sonraki dönemlerde dikkate alınması mümkün değildir. Yapılmakta olan yatırımlar için amortisman hesaplanamaz. Devam eden Ar-Ge Projeleri için amortisman hesaplanamaz. 51

ÖZEL MALİYET BEDELLERİ VUK un Gayrimenkullerde maliyet bedelinin artması başlıklı 272. maddesine göre; normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin gayrimenkulün maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Gayrimenkullerin kira ile tutulmuş olması halinde ise, kiracı tarafından yapılan bu nitelikteki giderlerin bunların özel maliyet bedeli olarak değerlenmesi gerekir. Madde hükmünden anlaşılacağı üzere yapılan bir harcamanın özel maliyet bedeli olarak değerlendirilmesi için şu şartların sağlanmış olması gerekmektedir. 1. Harcamanın yapılmış olduğu gayrimenkul veya gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymet başkasına ait olmalı ve kiralanmış olmalıdır. 2. Yapılan harcamalar kiracı tarafından yapılmış olmalıdır. 3. Yapılan harcamalar, normal tamir, bakım ve temizleme giderleri dışında gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacıyla yapılmış olmalıdır. Başka bir deyişle, yapılan harcama gayrimenkulün maliyet bedeline eklenmesi gereken türden olmalıdır.

ÖZEL MALİYET BEDELLERİNİN İTFASI VUK un 327. maddesinde; Gayrimenkullerin ve gemilerin iktisadi kıymetini arttıran ve 272. maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira süresi dolmadan, kiralanan şeyin boşaltılması halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma yılında bir defada gider yazılır. hükmü yer almaktadır. Buna göre; özel maliyet bedelinde itfa süresi kiralanma süresidir. Oran ise her yıl eşit olacaktır. Kira süresinin belli olmadığı hallerde itfa süresi 5 yıldır.

YENİLEME FONU Yenileme Fonu; İşletmeye dahil ATİK lerin gerektiğinde yenilenebilmesi için bu kıymetlerin satış kar veya sigorta tazminatlarından ayrılan karşılığın bilançonun pasifinde azami üç yıl süre ile muhafaza edilmesidir. Yenileme Fonu Ayırma Koşulları: Bilanço esasına göre defter tutulmalıdır. Elden çıkarılan ve yerine alınacak olan kıymetin ATİK olması gerekir. Elden çıkarılan kıymetin yenilenmesi zorunlu olması veya yenilenmesi konusunda karar verilmiş olmalıdır. Yeni iktisadi kıymet, elden çıkan iktisadi kıymetle aynı nitelikte olmalıdır. Ayrılan Fon, yeni alınan ATİK in amortismanlarında kullanılır. Üç yılın hesabında satışın yapıldığı yıl da dikkate alınmalı ve Yenileme fonu 3 yıl içinde kullanılmalıdır. 54

YENİLEME FONU UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR 3 Yıllık Süre yeni iktisadi kıymetin alınmasına ilişkin olup, bu süre içerisinde yeni amortismana tabi iktisadi kıymet alınmış olması durumunda yenileme fonunda yer alan tutar Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen faydalı ömür süresince ayrılacak amortismanlara mahsup edilecektir. Örneğin; Şirketin aktifinde kayıtlı bir binanın 05/09/2011 tarihindeki satışından elde edilen kârın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği 05/09/2011 tarihinin dikkate alınması, bu tarih itibarıyla tesis edilen yenileme fonunun en geç 31/12/2013 tarihi itibarıyla kullanılmış olması, 31/12/2013 tarihine kadar kullanılmamış olması halinde ise 2013 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahınıza ilave edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, şirketinize yukarıda belirtilen tarih aralığında (05/09/2011-31/12/2013), yenileme fonuna alınmış kârın kullanımıyla işin mahiyetine uygun bir bina alınmış olması halinde, yeni alınan binanın iktisabında kullanılan kâr 3 yıllık süreyle sınırlı olmaksızın yeni alınan bina için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak ayrılacak amortismanlara mahsup edilecektir. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 10/09/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1569 sayılı ile mukteza.) 55

YENİLEME FONU UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR Yenileme fonu uygulamasında; yeni iktisadi kıymet, elden çıkan iktisadi kıymetle aynı nitelikte olmalıdır. Bu nedenle fabrika binası satışından doğan ve yenileme fonu hesabında beklettiğiniz karın, aynı Kanunun 328 inci maddesi kapsamında işyeri (büro) amaçlı bina alım ve yatırımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 19/06/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.20.15.02-105328-2012/2-405 sayılı ile mukteza.) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 328'inci maddesinde yenileme fonunun kullanılacağı iktisadi kıymetlerin aynı neviden olması şartı yer almış, ancak adet sınırlaması yer almamıştır. Bu nedenle, satılan kıymetler ile aynı neviden olması koşulu ile yeni alınan kıymetlerin satılan kıymetler ile aynı sayıda olması gibi bir şart bulunmamaktadır. Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 20/07/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-mük.290-75 sayılı ile mukteza.) 56

YENİLEME FONUNUN FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA EDİLEN VARLIKLARIN AMORTİSMANINDA KULLANILIP KULLANILAMAYACAĞI Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından doğan kârın mezkûr Kanunun 328 inci maddesine uygun olarak pasifte geçici bir hesaba alınması kaydıyla, bilahare mükerrer 290 ıncı madde kapsamında finansal kiralama yoluyla edinilen varlıkların kullanma hakkı üzerinden ayrılan amortismanların, bu hesapta tutulan tutardan (yenileme fonundan) mahsup edilmesi mümkündür. Bu mahsup için kiralama konusu iktisadi kıymetlerin mülkiyetinin mükellefe intikal etmesi beklenmeyecek, mahsup iktisadi kıymeti kullanma hakkının itfa edilmeye başlanıldığı yıldan itibaren yapılacaktır. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 20/07/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-mük.290-75 sayılı ile mukteza) 57

YILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDE DÖNEM SONU İŞLEMLERİ

YILLARA SARİ İNŞAAT ONARMA İŞLERİNDE ÖZEL VERGİLENDİRME REJİMİ Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kesin olarak tespit edilir ve o yılın geliri sayılarak ilgili yıl beyannamesinde gösterilir. Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterin ayrı bir sayfalarında göstermeye mecburdurlar.

YILLARA SARİ İNŞAAT VE ONARIM GVK Md. 42: İŞLERİNİN UNSURLARI Bir işin «yıllara sari inşaat ve onarım işi» kapsamında özel vergilendirme rejimine tabi olması için aşağıdaki unsurların tamamının varlığı gerekir: İş, inşaat veya onarım işi olmalıdır. İş, birden fazla yıla yaygın olmalıdır. İş, taahhüde bağlı olarak yapılmalıdır.

İŞİN BAŞLANGIÇ VE BİTİŞ TARİHLERİ BAŞLANGIÇ TARİHİ Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihi Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşme tarihi BİTİŞ TARİHİ Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan işlerde; geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde; işin fiilen tamamlandığı tarih Veya, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde; işin fiilen bırakıldığı tarih

YILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDE STOPAJ UYGULAMASI 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun 94/3 üncü; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 15/1-a (dar mükellef kurumlara yapılan ödemeler için Md. 30/1-a) maddesi uyarınca; birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri vergisi kesintisine tabidir.

Başladığında Yıllara Sari Olmayıp, Çeşitli Nedenlerle Sonradan Yıllara Sari Olan İşlerde Vergi Kesintisi Ek süre ile ilgili kararın verildiği tarihten, Ek süre verilmemiş olmakla birlikte işin bitiminin ertesi yıla taşması halinde ise, ertesi takvim yılı başından, itibaren ödenecek istihkak (hakediş) bedelleri üzerinden vergi kesintisi yapılması gerekir. (18 sıra numaralı Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Tebliği)

Yıllara Sari İnşaat İşinde Geçici Kabul Tarihinden Sonra Yapılacak Ödemelerden Vergi Kesintisi Yapılıp Yapılmayacağı İşin bitim tarihini belirleyen geçici kabul tutanağının onaylandığı tarihten sonra yapılan işlere ilişkin hakediş ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yapılmaz. Benzer şekilde, henüz iş başlamadan yapılan ödemeler de vergi kesintisine tabi değildir.

YILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDE GEÇİCİ VERGİ GVK 120. madde hükmüne göre; yıllara yaygın inşaat faaliyetinde bulunan işletmeler geçici vergi kapsamına dahil edilmemiştir. Dolayısıyla bu mükellefler yıllara sari işlerinden elde ettikleri kazançlarını geçici vergi beyanlarına dahil etmezler. (İş bitse de söz konusu işin geliri işin bittiği geçici vergi döneminde değil, o yıla ait genel beyan döneminde yapılır.) Geçici vergi döneminde kazanç beyan edilmediği için, kazanca ait stopajların mahsubu da mümkün değildir.

YILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDEN ELDE EDİLEN KAZANCIN HESAPLANMASI Yıllara sari inşaat ve onarım işlerinden elde edilen kazançlar, iş devam ettiği müddetçe beyan edilmeyip, işin bittiği yılın geliri olarak beyan edileceğinden, bu işlerden elde edilen gelirin doğru olarak hesaplanması önem arz etmektedir. Bu nedenle, her bir işten elde edilen gelirin doğru hesaplanması gerekir. Bu kapsamda, bir inşaat işi ile ilgili hakedişin diğer işlerin gelirleri ile karıştırılmaması gerekir. Benzer şekilde bir işle ilgili maliyetlerin, diğer işlerin maliyetleri ile karıştırılmaması gerekir.

GELİR VERGİSİ KANUNU NA GÖRE YILLARA SARİ İNŞAAT VE ONARMA İŞLERİNDE MÜŞTEREK GENEL GİDERLER VE AMORTİSMANLARIN DAĞITILMASI Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerin diğer işler ile birlikte yapılması halinde, ortak giderler Gelir Vergisi Kanunu nun 43 üncü maddesinde yer alan hükme göre bütün işlere dağıtılır. Söz konusu madde hükmüne göre; Yıl içinde birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması halinde, her yıla ait müşterek genel giderler, bu işlere ait harcamaların bir birine olan nispetlerine göre işlere dağıtılır.

Örnek : (A) İnşaat firması yıllara sari inşaat işi kapsamında yol, köprü ve bina yapım işi üstlenmiş olup, bu işler ile ilgili olarak 2013 yılı içerisinde yaptığı harcamalar aşağıdaki gibidir: Yol inşaatı için yapılan harcama : 500.000TL Köprü yapımı için yapılan harcama : 200.000TL Bina yapımı için yapılan harcama : 300.000TL (A) İnşaat firmasının 2013 yılı içinde müşterek genel giderlerinin toplamı 200.000 TL dir.

Çözüm: Üç İnşaat işi için toplam harcama tutarı 1.000.000 TL Yol İnşaatı 500.000 / 1.000.000 = % 50 Köprü İnşaatı 200.000 / 1.000.000 = % 20 Bina İnşaatı 300.000 / 1.000.000 = % 30 Müşterek genel giderlerden verilecek paylar : Yol İnşaatı 200.000 x % 50 = 100.000TL Köprü İnşaatı 200.000 x % 20 = 40.000TL Bina İnşaatı 300.000 x % 30 = 60.000TL TOPLAM 200.000TL

YILLARA SARİ İNŞAAT VE ONARMA İŞLERİNDE MÜŞTEREK GENEL GİDERLERİN DAĞITILMASI - II Yıl İçinde tek veya birden fazla inşaat ve onarma işinin bu madde şümulüne girmeyen işlerle birlikte yapılması halinde, her yıla ait müşterek genel giderler, bu işlere ait harcamalar ile diğer işlere ait satış ve hasılat tutarlarının birbirine olan nispetlerine göre dağıtıma tabi tutulacaktır. Burada dikkat edilecek husus yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde harcama tutarları esas alınırken, bu işlerin dışındaki işlerde ise satış ve hasılat tutarları dikkate alınarak oranlama yapılacak olmasıdır.

Örnek : (B) İnşaat firması yıllara sari işler ile diğer işleri birlikte yapmaktadır. Firma yıllara sari inşaat işi kapsamında olan baraj yapım, onarım işi ile alım satım işini birlikte yapmaktadır. Dağıtılacak müşterek genel giderleri 500.000 TL dir. İşlerin harcama ve satış hasılat tutarları tabloda gösterilmiştir. İşlere Düşen Harcama/Hasılat Yapılan İşler Oranı Müşterek Gider Tutarları (TL) (TL) Baraj İnşaatı 2.000.000 % 50 250.000 Onarım İşi 400.000 % 10 50.000 Alım-Satım İşi (Hasılat) 1.600.000 % 40 200.000

YILLARA SARİ İNŞAAT VE ONARMA İŞLERİNDE AMORTİSMANLARIN DAĞITILMASI - III Birden fazla inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerle sair işlerde müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanları bunların her işte kullanıldıkları gün sayısına göre hesaplanır ve ilgili işlere mal edilir. Amortismanların hesaplanmasında şu hususlara dikkat edilmelidir. Belli bir işte kullanılmayan, şirketin genel faaliyetini sürdürmekte kullanılan büro demirbaşları ile yönetimin kullandığı taşıt araçlarının amortismanları müşterek genel giderlere ilave edilir ve dağıtıma tabi tutulur. Yıl içinde satın alınan makine, tesisat ve demirbaşların, alındığı tarihe kadar isabet eden amortismanları yine müşterek genel giderlere aktarılır ve dağıtıma tabi tutulur. Tesisat, makine ve taşıtların boş kaldığı günlere isabet eden amortismanları da müşterek genel giderlere atılır ve dağıtıma tabi tutulur. Burada dikkat edilmesi gereken husus hiç bir şekilde o işte kullanılması mümkün olmayan makina, tesis ve taşıtların amortisman giderlerinden o işlere pay verilmez.

Örnek : (C) İnşaat firması 2014 yılında yol yapımı, bina yapımı işi ile pazarlama faaliyeti işini bir arada yapmaktadır. 200.000 TL bedelle almış olduğu kamyonu her üç işte de kullanmaktadır. Ortalama verilere göre, söz konusu kamyon yol işinde 120 gün, bina işinde 60 gün pazarlama işinde ise 180 gün kullanılmıştır. Buna göre söz konusu kamyon için 2014 yılında ayrılan amortisman aşağıdaki şekilde dağıtılacaktır. Kamyon için hesaplanan amortisman (100.000 x % 20 =) 40.000 TL Yapılan İşler Kamyonun Kullandığı Gün Oranı % İşe Dağıtılan Amortisman Tutarı (TL) Yol Yapımı İşi 120 33,33 13.332 Bina İnşaat İşi 60 16,67 6.668 Pazarlama İşi 180 50 20.000 TOPLAM 360 100 40.000

KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNALARI

İSTİSNALAR (KVK.md.5) a- İştirak kazançları istisnası b- Yurt dışı iştirak kazançları istisnası c- A.Ş. lerin yurt dışı işt.his. satış kazancı istisnası ç- Emisyon primi kazancı istisnası d- Yatırım fon ve ort. kazançlarına ilişkin istisna e- Taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazancı istisnası f- Bankalara veya TMSF ye borçlu kurumlara tanınan istisna g- Yurt dışı şube kazançları h- Yurt dışı inşaat, onarım işlerinden sağlanan kazançlarda istisna ı- Eğitim tesisleri ile rehabilitasyon merkezlerine ilişkin istisna i- Risturn istisnası

İSTİSNALAR - II (Diğer Kanunlarla Düzenlenen İstisnalar) Yatırım İndirimi İstisnası Serbest Bölge Kazanç İstisnası TUGS ye Kayıtlı Gemilerin İşletilmesi ve Devrine İlişkin İstisna Teknoloji Gel. Bölg. İlişkin İstisna

İŞTİRAK KAZANÇLARI İSTİSNASI (md. 5/1-a) Kurumların, tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılmaları nedeniyle elde ettikleri kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır.

YURT DIŞI İŞTİRAK KAZANÇLARI İSTİSNASI (md.5/1-b) Kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri iştirak kazançları, belli koşullar altında kurumlar vergisinden müstesnadır. YURT DIŞI ŞUBE KAZANÇLARI İSTİSNASI (md.5/1-g) Kurumların yurt dışında bulunan iş yerleri veya daimi temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri kurum kazançları, belli şartlar altında kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

TAŞINMAZLAR VE İŞTİRAK HİSSELERİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI (md.5/1-e) Daha önce mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun geçici maddelerinde düzenlenen Gayrimenkul ve İştirak Hissesi Satış Kazançları İstisnası, 5281 sayılı Kanunla 5422 sayılı KVK nın 8. maddesine eklenerek 2005 hesap döneminden itibaren sürekli hale getirilmiştir. Söz konusu istisnaya, bazı önemli değişikliklerle beraber 5520 sayılı KVK da da yer verilmiştir. 5520 sayılı KVK nın 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde, taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançlara ilişkin istisna düzenlenmektedir.

TAŞINMAZLAR VE İŞTİRAK HİSSELERİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI Bina satışlarında, vergiye tabi olan İSTİSNANIN Kazancın AMACI VE GENEL ÇERÇEVESİ %25 lik kısım için %75 lik yenileme fonu İstisnanın amacı, kısmı kurumların bağlı değerlerinin ayrılabilir mi? ekonomik istisnadır. faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesidir. Şartların sağlanması halinde, kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde EVET: yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75 lik kısmı kurumlar vergisinden bina istisna satışı söz edilmektedir. konusu olduğunda, satıştan doğan Her iki uygulama şartlarının da birlikte gerçekleştiği bir kazancın %75 lik kısmı özel fon hesabına alınarak istisna edilecek, kalan %25 lik kısım içinse yenileme fonu ayrılabilecektir.

TAŞINMAZLAR VE İŞTİRAK HİSSELERİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI İki tam yıl ifadesinden 730 günün anlaşılması gerekir. İstisnasından Yaralanmanın Şartları Fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından Taşınmazlar ve iştirak hisselerinin iki tam yıl süre ile aktifte itibaren kazancın beyan edildiği bulundurulması, döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması Satıştangerekir. doğan kazancın istisnadan yararlanan kısmının, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması, Örneğin, 2014 yılında yapılan bir satış için kazancın fon hesabına alınma 01.01.2015 zamanı, Satış bedelinin en tarihinden geç satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim beyannamenin fiilen verildiği yılının sonuna kadar tahsil tarihe edilmesi, kadar olan süre olacaktır..

TAŞINMAZLAR VE İŞTİRAK HİSSELERİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI Sahip Olunan Arsanın Kat Karşılığı Olarak Devredilmesi Halinde İstisnadan Yararlanılabilir Mi? HAYIR! Taşınmazların para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası gibi işlemler istisna kapsamına girmemektedir. Kat karşılığı arsa devri işleminin, bir malın başka bir mal ile değiştirilmesini ifade eden trampa niteliğinde olmasından dolayı, bu gibi işlemlerden elde edilen kazançlara söz konusu istisnanın uygulanması mümkün değildir. Kazancın Hesaplanmasında Kur Farkı ve Vade Farkları Dikkate Alınacak Mıdır? HAYIR! İstisna kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar için alınan faiz, komisyon ve benzeri gelirler, istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır. Aynı şekilde, satış bedelinin döviz cinsinden belirlenmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının da istisna kazancın tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

YURT DIŞINDA YAPILAN İNŞAAT, ONARIM, MONTAJ İŞLERİ İLE TEKNİK HİZMETLERDEN SAĞLANAN KAZANÇLARDA İSTİSNA (md.5/1-h) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançlar, başkaca bir koşula bağlanmaksızın kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

KURUMLAR VERGİSİNDE ZARAR MAHSUBU VE DİĞER İNDİRİMLER

ZARAR MAHSUBU DİĞER İNDİRİMLER Geçmiş Yıl Zararları Devralınan Kurumlara Ait Zararlar Yurt Dışı Zararlar Ar-Ge İndirimi Sponsorluk Harcamaları Bağış ve Yardımlar Girişim Sermayesi Fonu Hizmet İhracı Korumalı İşyeri

ZARAR MAHSUBU Geçmiş Yıl Zararlarının Mahsubu Devralınan veya Bölünen Kurumlara Ait Zararların Mahsubu Yurtdışı Faaliyetlerden Doğan Zararların Mahsubu

GEÇMİŞ YIL ZARARLARININ MAHSUBU Kurumlar vergisi mükellefleri; beş yıldan fazla nakledilmemek kaydıyla, geçmiş yıllara ait kurumlar vergisi beyannamelerinde yer alan zararları, kurumlar vergisi matrahının tespitinde kurum kazancından indirebilirler.

GEÇMİŞ YIL ZARARLARININ MAHSUBU Geçmiş hesap dönemlerinde oluşan zararların mahsubunda, söz konusu zararların en önceki hesap dönemi zararından başlayarak sırasıyla mahsup edilmesi gerekmektedir. Geçmiş yıllara ait zararların mahsubunun, yıl atlanmaksızın, mahsup imkânının doğduğu hesap döneminde yapılması gerekmektedir. Mahsup imkânının olduğu dönemlerde mahsup edilmeyen zarar tutarlarının sonraki dönemlere ait kazançlardan düşülmesi mümkün olmayacaktır. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 11.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 9-491 sayılı özelge : Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, 2005 ve 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamelerinde indirim imkanı olduğu halde kurum kazancından indirilmeyen 2004 yılı zararının, 2008 yılı kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün olmayıp 2005 ve 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamelerinin düzeltilmesi yoluyla da indirimi mümkün değildir.

Örnek: GEÇMİŞ YIL ZARARLARININ MAHSUBU (A) Kurumunun 2011 hesap dönemine ait mali zararı 500.000 TL dir. Bu verilere göre (A) Şirketinin 2013 hesap dönemi kurum kazancından mahsup edebileceği geçmiş yıl zararı 300.000 TL dir. Şöyle ki; Şirket, 2012 döneminde 200.000 TL kurum kazancı beyan etmiş olmasına karşın, bu tutardan geçmiş yıl zararı mahsubu yapmamıştır. Şirketin 2013 hesap dönemine ait kurum kazancı ise 1.000.000 TL dir. 2011 dönemine ait 500.000 TL zararın 200.000 TL lik kısmı için 2012 hesap döneminde mahsup hakkı olduğu halde kullanılmamıştır. Dolayısıyla 200.000 TL için tercih kullanılmıştır. Kalan 300.000 TL tutarındaki mahsup hakkının ise 2013 dönemine ait kazançtan indirilmesine engel yoktur. Buna göre 2013 dönemine ait kurumlar vergisi matrahı (1.000.000 300.000=) 700.000 TL olarak hesaplanır.

6111 Sayılı Kanun a Göre Matrah Artırımında Bulunulan Yıllara Ait Zararların Mahsubu 25.02.2011 tarih ve 6111 sayılı Kanunun 6 ncı maddesinin (9) numaralı fıkrasında, Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin matrah artırımında bulundukları yıllara ait zararların %50 si, 2010 ve izleyen yıl karlarından mahsup edilmez. hükmü yer almaktadır. Bu hükme göre, mükellefler, matrah artırımında bulundukları yıllara ait olup indirim konusu yapılamamış geçmiş yıl zararlarının yarısını, 2010 ve müteakip yıl karlarından mahsup edemeyeceklerdir. Söz konusu zararların diğer yarısı ise, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanununun ilgili maddelerinde yer alan esaslar çerçevesinde mahsup edilmeye devam edilecektir.

YURT DIŞI ZARARLARIN MAHSUBU 5520 sayılı K.V.K. nın 9. maddesinin (1/b) bendinde kurumların yurt dışı faaliyetlerinden zarar doğması halinde, beş yıldan fazla nakledilmemek kaydıyla belirli şartlar altında yurt dışı zararların kurum kazancından indirilebileceği hüküm altına alınmıştır. Türkiye de kurumlar vergisinden istisna olan kazançlardan doğan zararlar ile ilgili olarak zarar mahsubu uygulamasından yararlanılması mümkün değildir.

YURT DIŞI ZARARLARIN MAHSUBU Kurumlar vergisi mükelleflerinin yurt dışı faaliyetlerinden doğan zararlarını, Türkiye de beyan ettikleri kazançlardan indirebilmeleri için faaliyette bulundukları ülkenin vergi kanunlarına göre beyan ettikleri vergi matrahlarını (zarar dahil), her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisini haiz kuruluşlara incelettirip rapora bağlatmaları ve bu raporun aslı ile birlikte tercüme edilmiş bir örneğini Türkiye deki ilgili vergi dairesine vermeleri şarttır.

AR-GE FAALİYETLERİNE YÖNELİK VERGİSEL TEŞVİKLER İrfan VURAL

AR-GE İNDİRİMİ GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ KANUNU NA GÖRE AR-GE İNDİRİMİ 5746 SAYILI KANUN UYGULAMASI

Kurumlar Vergisi Kanunu na Göre Ar- Ge İndirimi KVK nın, diğer indirimleri düzenleyen 10. maddesinin, (1-a) bendine göre, mükelleflerin, münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme faaliyetleri çerçevesinde, işletmeleri bünyesinde yaptıkları harcamaların %100'ü kurum kazancının tespitinde Ar-Ge indirimi olarak dikkate alınabilecektir. Gerek aktifleştirilerek üzerinden amortisman hesaplanan Ar-Ge harcamaları, gerekse doğrudan gider olarak dikkate alınan Ar-Ge harcamaları üzerinden %100 oranında hesaplanacak olan Ar-Ge indirimi, ilgili dönem kurum kazancından indirilecek, kurum kazancının yetersiz olması nedeniyle indirilemeyen tutar bulunması halinde ise, bu tutar sonraki hesap dönemlerine devredilecektir. İlgili olduğu dönemde indirilemeyen Ar-Ge indiriminin sonraki yıllara devredilmesinde süre sınırı bulunmamaktadır.

Ar-Ge Faaliyetlerinin Kapsamı Yapılan bir harcamanın Ar-Ge indirimine konu edilebilmesi için Ar-Ge faaliyeti kapsamında yapılmış olması gerekmekte olup, aşağıda belirtilen amaçlara yönelik faaliyetler Ar-Ge faaliyetleridir: Bilimsel ve teknolojik alanlardaki belirsizlikleri gidermek ve bunları aydınlatmak amacıyla, bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi, Yeni yöntemlerle yeni ürünler, madde ve malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler, sistemler geliştirilmesi, tasarım ve çizim çalışmaları ile yeni teknikler ve prototipler üretilmesi, Yeni ve özgün tasarıma dayanan yazılım faaliyetleri, Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerinin araştırılması veya geliştirilmesi, Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite, standart veya performansını yükseltici yeni tekniklerin /teknolojilerin araştırılması.

KVK Uyarınca Yararlanılan Ar-Ge İndirimi Kapsamında Gerçekleştirilen Ar-Ge Harcamalarının Aktifleştirilmesi veya Doğrudan Gider Kaydedilmesi Kurumlar, hesap dönemi içerisinde gayrimaddi hakka yönelik yaptıkları araştırma ve geliştirme harcamalarının tamamını aktifleştirmek zorundadırlar. Ancak, gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde aktifleştirilmesi gerekmeyen harcamalar doğrudan gider yazılabilecektir. Örneğin, kanser ilacı geliştirmek için yapılan araştırma faaliyetleri sonucunda patent, lisans gibi bir gayrimaddi hak ortaya çıkacağından, yapılan araştırma harcamalarının aktifleştirilmesi gerekecektir. Proje sonucu ortaya bir gayrimaddi hak çıkması halinde, aktifleştirilmesi gereken bu tutar, amortisman yoluyla itfa edilecektir.

KVK Uyarınca Yararlanılan Ar-Ge İndirimi Kapsamında Gerçekleştirilen Ar-Ge Harcamalarının Aktifleştirilmesi veya Doğrudan Gider Kaydedilmesi - II Aktifleştirilerek amortisman yoluyla itfa edilmesi gereken Ar-Ge harcamaları Tekdüzen Hesap Planında 263 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında izlenmektedir. Doğrudan gider yazılabilecek Ar-Ge harcamaları ise, 630 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına kaydedilecektir. İşletmede yeni bir ürün veya teknoloji oluşturulması veya yeni bir üretim yöntemi geliştirilmesine yönelik Ar-Ge projeleri kapsamında yapılan Ar-Ge harcamalarının aktifleştirilmesi gerekmektedir. Çünkü, söz konusu harcamalar belli bir süreci kapsayan, beklenilen faydaları harcama yapılırken değil projenin bitmesi ve üretimde kullanılması ile ortaya çıkan harcamalardır.

5746 Sayılı Ar-Ge Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanuna Göre Ar-Ge İndirimi 5746 sayılı Kanun un 3/1. maddesi uyarınca; Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, Kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, Rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve Teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca, gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı, KVK nın 10. maddesine göre kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılabilmektedir. Ayrıca 500 ve üzerinde tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden Ar- Ge merkezlerinde o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamasının bir önceki yıla göre artışının yarısı da indirim konusu yapılabilir.

5746 sayılı Kanuna Göre Ar-Ge İndiriminin Uygulanması Daha önce de belirtildiği gibi, 5746 sayılı Kanun kapsamında Ar-Ge indiriminden yararlanan mükellefler, KVK nın 10/1-a maddesi hükmünden ayrıca yararlanamazlar. 5746 sayılı Kanun kapsamında hesaplanan Ar-Ge indirimi de kurumlar vergisi beyannamesi ile geçici vergi beyannamelerinin ilgili satırına yazılmak suretiyle indirim konusu yapılacaktır

Kazancın Yeterli Olmaması Nedeniyle Yararlanılamayan Ar-Ge İndiriminin Sonraki Dönemlere Devredilmesi KVK nın 10. maddesinde düzenlenmiş olan Diğer İndirimler maddede yer alan sırasıyla kurum kazancından indirilecektir. Öte yandan, 10. maddede sayılan diğer indirimlerden Ar-Ge indirimi dışındaki indirimler, ilgili hesap döneminde kurum kazancının yeterli olması halinde indirilecek, ilgili olduğu dönemde indirilemeyen kısımlar ise sonraki yıllara devredilmeyecektir. Söz konusu maddenin Ar-Ge indirimi ile ilgili (1-a) bendinde; matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirim konusu yapılamayan Ar- Ge indirimi tutarının, sonraki hesap dönemlerine devredeceği belirtilmiştir. Öte yandan, 5746 sayılı Kanunun 3. maddesinde de, kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutarların, sonraki hesap dönemlerine devredileceği hükmüne yer verilmiş; buna ilaveten, devredilen tutarların, takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınacağı da ayrıca belirtilmiştir.

5746 Sayılı Kanun Kapsamında Ar-Ge ve Yenilik Faaliyetlerine İlişkin Olarak Kamu Kurum ve Kuruluşları, Kanunla Kurulan Vakıflar İle Uluslararası Fonlardan Alınan Destekler Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ilişkin olarak kamu kurum ve kuruluşları, kanunla kurulan vakıflar ile uluslararası fonlardan alınan destekler özel bir fon hesabında tutulur. Bu fonda yer alan tutarlar, Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergiye tabi kazancın tespitinde gelir, Ar-Ge indirimi tutarının tespitinde Ar-Ge harcaması olarak dikkate alınmaz. Bu şekilde sağlanan karşılıksız fonlardan yapılan harcamalar, yapıldığı yere göre doğrudan gider ya da amortismana tabi iktisadi kıymet olarak muhasebeleştirilir. Bu hesabın elde edildiği hesap dönemini izleyen 5 yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi hâlinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler vergi zıyaı cezası ve gecikme faiziyle birlikte tahsil edilir.

SPONSORLUK HARCAMALARI Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde yer alan düzenleme ile ülkemizdeki sportif faaliyetleri teşvik etmek amacıyla sportif faaliyetlere dönük sponsorluk harcamalarının kazançtan indirimine olanak verilmektedir.

SPONSORLUK HARCAMALARI 21.05.1986 tarihli ve 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 17.06.1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun, kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının sözü edilen kanunlar uyarınca tespit edilen, Amatör spor dalları için tamamı, Profesyonel spor dalları için % 50'si, kurumlar vergisi matrahının tespitinde, ilgili oldukları hesap döneminde beyan edilen kurum kazancından indirilebilecektir.

Sponsorluk Harcamaları Ve Reklâm Harcamaları Ayrımı Sponsorluk harcamaları, ticari kazancın elde edilmesi ile doğrudan ilişkili olmayan veya ilişkisi ölçülemeyen, sosyal amacı öne çıkan harcamalar olup ticari kazancın elde edilmesi ile doğrudan ilişkili olan reklam harcamalarından farklılık arz etmektedir. Yukarıda da belirtildiği üzere, sponsorluk harcamaları esasen kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde olup, KVK nın 10. maddesinin (1-b) bendinde yer alan düzenleme uyarınca, bu bentte yer alan usul ve esaslar çerçevesinde beyanname üzerinde indirim konusu edilebilmektedir. Reklam harcamaları ise, ticari kazancın elde edilmesi ile doğrudan ilgili olduğundan genel hükümler dahilinde gider olarak kurum kazancından indirilmektedir. Sponsorluk faaliyetinin yanında reklam ve tanıtım amacını da içeren işlemler nedeniyle yapılan harcamaların, sözleşmede belirtilmek ve emsaline uygun olmak şartıyla, reklam ve sponsorluk harcamaları olarak ayrıştırılabilmesi mümkündür.

BAĞIŞ VE YARDIMLAR Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinin (c), (ç), (d) ve (e) alt bentlerine göre, kurumlar vergisi mükellefleri hesap dönemi içerisinde yapmış oldukları belli bağış ve yardımların bir kısmını veya tamamını ilgili dönem kurum kazancından beyannamede göstererek indirebileceklerdir.

BAĞIŞ VE YARDIMLAR Kurum kazancından indirilebilecek bağış ve yardımlar şunlardır: c) Kurum kazancının %5 i ile sınırlı genel nitelikli bağış ve yardımlar, ç) Eğitim tesisleri, sağlık tesisleri, ibadethaneler, Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesisler ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarına* ilişkin bağış ve yardımlar, d) Kültür ve turizm amaçlı bağış ve yardımlar, e) Doğal afetlere ilişkin bağış ve yardımlar, f) Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış veya yardımlar. * Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarına yapılan bağış ve yardımların kurum kazancından indirilmesine ilişkin düzenlemenin yürürlük tarihi 27.02.2014 tür.

%5 lik Sınıra Tabi Bağış ve Yardımlar Bağış ve Yardımların Yapılacağı Kurum ve Kuruluşlar: Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, İl özel idareleri ve belediyeler, Köyler Kamu yararına çalışan dernekler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar, Bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan kurum ve kuruluşlar

%5 lik Sınıra Tabi Bağış ve Yardımlar Bağış ve Yardımın Üst Sınırı : «Ticari bilanço kârı (iştirak kazançları istisnası + geçmiş yıl zararları)» Örnek: (A) Kurumunun 2013 hesap dönemi faaliyet sonuçları aşağıdaki gibidir: - Ticari bilanço kârı : 1.000.000 TL - İştirak Kaz. İstisnası : 200.000 TL - Geç.Yıl Zararı : 100.000 TL - Bağış ve Yardım : 150.000 TL (kayıtlara gider olarak yansıtılmış) - KKEG : 50.000 TL - Taşınmaz Sat.Kaz.İst. : 250.000 TL İndirilecek Bağış ve Yardım Tutarının Üst Sınırının Tespiti : A- Ticari bilanço kârı 1.000.000 B- İştirak kazançları istisnası 200.000 C- Geçmiş yıl zararı 100.000 D- Oran uygulamasına esas tutar (A-B-C) 700.000 Üst Sınır (D x 0,05) 35.000

%5 lik Sınıra Tabi Bağış ve Yardımlar Bağış ve Yardımın Üst Sınırı : (Örneğin Devamı) Elde edilen verilere göre, kurumlar vergisi beyannamesinde yer alması gereken bilgiler aşağıdaki gibi olacaktır. Ticari bilanço kârı 1.000.000 Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 200.000 -Bağış ve yardım : 150.000 -Diğer KKEG : 50.000 Zarar olsa dahi indirilecek istisnalar 450.000 -İştirak kazançları istisnası : 200.000 -Taşınmaz Sat.Kaz.İst. : 250.000 Kâr (A+B-C) 750.000 Geçmiş yıl zararı 100.000 İndirime esas tutar (D-E) 650.000 İndirilecek Bağış ve Yardımlar 35.000 Kurumlar Vergisi Matrahı (F-G) 615.000

%5 Oranı İle Sınırlı Olmaksızın Tamamı İndirilebilecek Bağış ve Yardımlar Okul, sağlık tesisi ve öğrenci yurtlarına yapılan bağışlar Kültür ve tabiat varlıklarının korumasına yönelik olarak yapılan bağışlar Çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezlerine yapılan bağış ve yardımlar Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımlar İbadethanelere, Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislere yapılan bağışlar Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının yapılan bağışlar Eskişehir 2013 Türk Dünyası Başkenti Hakkında Kanun uyarınca kurulan ajansa yapılan bağış ve yardımlar EXPO 2016 Antalya Ajansına yapılan bağış ve yardımlar

%5 Oranı İle Sınırlı Olmaksızın Tamamı İndirilebilecek Bağış ve Yardımlar (Diğer Kanunlara Göre) Sosyal yardımlaşmayı ve dayanışmayı teşvik fonuna veya bu fona ilişkin vakıflara yapılan bağış ve yardımlar 7269 sayılı kanun uyarınca afetzedelere yapılacak bağış ve yardımlar TÜBİTAK a yapılan bağış ve yardımlar Üniversitelere ve ileri teknoloji enstitülerine yapılan bağış ve yardımlar Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumuna yapılan bağışlar Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumuna yapılacak bağış ve yardımlar

GİRİŞİM SERMAYESİ FONU 6322 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen 325/A maddesiyle kurumlar vergisi mükelleflerine, girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla, ilgili dönem kazancından girişim sermayesi fonu ayırabilme imkanı getirilmiştir. 6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine eklenen (g) bendi ile de Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir.

TÜRKİYE'DEN YURTDIŞI MUKİMİ KİŞİ VE KURUMLARA VERİLEN HİZMETLERDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARA İLİŞKİN İNDİRİM 6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine eklenen (ğ) bendi ile 15/6/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, Türkiye'de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan bazı hizmetlerden elde edilen kazançların belli bir oranının kurumlar vergisi matrahından indirim olarak indirilmesine imkan tanınmıştır.

TÜRKİYE'DEN YURTDIŞI MUKİMİ KİŞİ VE KURUMLARA VERİLEN HİZMETLERDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARA İLİŞKİN İNDİRİM Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye'de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50'si İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50'si

HİZMET İHRACATI İNDİRİMİ İndirim Kapsamındaki Hizmetler : İlgili şirketler tarafından elde edilen kazancın %50'sinin beyan edilen kurum kazancından indirilebilmesi için bu kazancın aşağıda belirtilen faaliyetlerden elde edilmiş olması gerekmektedir. Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetleri. İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak verilen eğitim ve sağlık hizmetleri.

HİZMET İHRACATI İNDİRİMİ İndirimden Faydalanma Şartları : İndirimden faydalanabilecek şirketlerin ana sözleşmelerinde yazılı esas faaliyet konusu Hizmetin, Türkiye'den münhasıran yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum için yapılmış olması Faturanın yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum adına düzenlenmesi Türkiye'den verilen, mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetlerinden yurt dışında yararlanılması İlgili bakanlığın izin ve denetimine tabi olarak Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerinin yararlanıcısının yurt dışında olması

HİZMET İHRACATI İNDİRİMİ İndirim Tutarının Tespiti İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden elde edilen hasılattan bu faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu bulunacak kazancın %50'si, kurumlar vergisi beyannamesinin "Kazancın Bulunması Halinde İndirilecek İstisna ve İndirimler" bölümünde gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılabilecektir. Diğer indirim ve istisnalar ile geçmiş yıl zararları nedeniyle indirim konusu yapılamayan tutar izleyen dönemlere devredilemeyecektir. Faaliyet sonucunun zararlı olması halinde ise indirim söz konusu olmayacaktır.

HİZMET İHRACATI İNDİRİMİ İndirime Tabi Kazançların Kayıtlarda İzlenmesi Mimarlık, mühendislik, hizmetleri ile ilgili olarak indirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden elde edilen kazancın, kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, hasılat, maliyet ve gider unsurlarının; ayrı ayrı izlenmesi, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir. İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde, indirim uygulanacak kazanca ilişkin hasılat, gider ve maliyet unsurlarının ayrı olarak tespit edilmesi esastır. Gider ve maliyet unsurlarının ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olmadığı hallerde ise müşterek genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan hasılatın toplam hasılata oranı esas alınarak dağıtılacaktır. İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsamda değerlendirilmeyen faaliyetlerde müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının ise bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması gerekmektedir. Hangi işte ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar ise, müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacaktır.

YURT DIŞINDA GERÇEKLEŞTİRİLEN İNŞAAT, ONARIM VE MONTAJ İŞLERİNE YÖNELİK GÖTÜRÜ GİDER İNDİRİMİ İhracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj faaliyetlerinde bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri, yasada belirtilen giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler.

DÖNEM SONU İŞLEMLERİNDE ÖZELLİKLİ KONULAR

SAĞLIK BAKANLIĞINA BAĞIŞLANACAK DEVLET HASTANESİ VEYA MİLLİ EĞİTİM BAKANLIĞI NA BAĞIŞLANACAK OKUL İNŞAATI İÇİN YAPILACAK HARCAMALARIN HANGİ DÖNEM BEYANNAMESİ ÜZERİNDE İNDİRİM KONUSU YAPILACAĞI 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.3.2 Bağış ve yardımlar" başlıklı bölümünde ayrıntılı açıklamalarda bulunulmuştur. Tebliğin "10.3.2.2.4 Bağış ve Yardımların Belgelendirilmesi" başlıklı bölümünün son paragrafında "Kamu kurum ve kuruluşları ile imzalanan protokol gereğince kamu arazisi üzerine okul yaptırılması halinde, söz konusu okul inşasına ilişkin olarak yapılan harcamalar, harcamanın yapıldığı yıla ilişkin kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir." açıklamalarına yer verilmiştir. Tebliğin "10.3.2.2.4" bölümünde yapılan açıklama kamu arazisi üzerine yaptırılan hastane inşasını da kapsamakta olup önemli olan husus inşa edilen tesisin kamu arazisi mi yoksa kendi arazisine mi yapıldığıdır. Zira, kendi arazisi üzerine inşa edilen tesisler için yapılan harcamalar, tesisin tamamlanıp ilgili kamu kurumuna teslim edildiği yılın kazancından indirilebilmektedir. Ancak, bağışın yapıldığı dönemde faaliyetinizin zararla sonuçlanmış olması veya kurum kazancınızın yetersiz olması durumunda indirilemeyen bağış tutarının daha sonraki yıllarda indirim konusu yapılması veya zarar olarak devretmesi mümkün değildir. Gelir İdaresi Başkanlığı BMVDB nın 28/06/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-6-52 sayılı muktezası. 123

ŞİRKET ORTAKLARINA ÖDENEN ÜCRETLERİN KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE GİDER OLARAK İNDİRİLİP İNDİRİLEMEYECEĞİ HK. Kurumların kendi ortakları ilişkili kişiler arasında sayıldığından, şirket ortaklarına hizmetleri karşılığı olmak kaydıyla emsaline uygun olarak ödeyeceğiniz ücretin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Ancak, şirketiniz tarafından ortaklarınıza emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak ücret ödenmesi halinde Kurumlar Vergisi Kanununun transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtılması hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı ve emsaline göre fazla ödenen tutarın kurum kazancınızın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılmayacağı tabiidir. Gelir İdaresi Başkanlığı İzmir VDB nın 23/02/2012 tarih B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-242 sayılı muktezası. 124

ŞİRKETLERİN AKTİFİNDE YER ALAN VE EKONOMİK ÖMRÜNÜ TAMAMLAMIŞ OLAN BİLGİSAYAR, YAZICI, FAKS VE FOTOKOPİ GİBİ HURDA NİTELİĞİNDEKİ DEMİRBAŞLARI SABİT KIYMETLERDEN ÇIKARMAK AMACIYLA BU TÜR ELEKTRONİK ATIKLARI TOPLAYAN ÖZEL ŞİRKETLERE MAKBUZ KARŞILIĞINDA BAĞIŞLANMASI DURUMUNDA İZLENECEK YOL Son kullanım tarihi geçmiş, hasar görmüş, miadı dolmuş, bozulmuş, ekonomik değerini kaybetmiş emtianın takdir komisyonunca takdir edilecek emsal bedeli ile maliyet bedeli arasındaki tutarının stok maliyetinden indirilerek dönem kazancının tespitinde gider olarak yazılması mümkündür. Öte yandan faydalı ömrünü tamamlamış bir iktisadi kıymetin değerinin amortisman yoluyla itfa edilmiş olması ve kanuni defter kayıtlarında iz bedeli ile takip ediliyor olması durumunda ise bu kıymetin Çevre ve Şehircilik Bakanlığının düzenlemeleri çerçevesinde elektronik atık toplamaya yetkili kurumlara teslimi aşamasında emsal bedel tespitine gerek bulunmamaktadır. Ayrıca söz konusu iktisadi kıymetlerin belirtildiği şekilde teslimine ilişkin olarak ilgili mevzuata göre düzenlenmesi gereken belgelerin Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz ile ilgili hükümlerine göre saklanılması gerekmektedir. Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB nın 14/08/2012 tarih B.07.1.GİB.4.06.16.01-125-[6-11/2]-838 sayıl muktezası. 125

ŞİRKET BİLANÇOSUNA KAYITLI DURAN VARLIKLARIN PİYASA DEĞERİ İLE DEĞERLEMESİ SONUCUNDA OLUŞAN ARTIŞIN ÖZEL FON HESABINA ALINIP ALINAMAYACAĞI Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB nca verilen 25/8/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1358 sayılı muktezada özetle bu işlemin mümkün olamayacağı aşağıdaki şekilde gerekçelendirilmiştir. 5024 sayılı Kanunla getirilen ve Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298'inci maddesinde yer alan enflasyon düzeltmesi işlemi ile yeniden değerleme müessesesi kaldırılmış olup, kanun maddesinde yer alan şartları haiz mükellefler enflasyon düzeltmesi haricinde başka bir değerleme işlemi yapamayacaklardır. Bu nedenle, aktife kayıtlı bulunan fabrika binasının bilanço değerine herhangi bir şekilde yeniden değerleme yaptırılması halinde bu işlemin vergi usul mevzuatı açısından değerleme işlemi olarak kabul edilmesi mümkün değildir. Öte yandan, bilançonun aktifinde yer alan fabrika binasının değerinin Asliye Ticaret Mahkemesi veya gayrimenkul değerleme şirketlerince vb. şekilde yeniden tespit edilmesi halinde ortaya çıkan farkların bilançonun dipnotlarında sadece bilgi amaçlı gösterilmesi mümkün bulunmaktadır. Yukarıdaki açıklamalara göre, iktisadi işletmelere dahil gayrimenkullerin maliyet bedeli ile değerlenmesi esas olup, piyasa fiyatıyla değerleme yapılamayacağından, değerleme sonucu sermayeye ilavesi gereken bir fonun ortaya çıkması da söz konusu olamayacaktır. 126

TAHSİL EDİLEMEYEN ADAT FATURASI İÇİN ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILABİLİR Mİ? Şirketinizin ortaklardan olan alacaklarına aylık dönemler itibariyle hesaplanan adat faizleri için Kanunda yer alan şartların yerine getirilmesi durumunda şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır. (20/06/2013 tarih ve 70280967-105[323-2012/12]-111sayılı Kocaeli) 127

DEĞERLEME NEDENİYLE ORTAYA ÇIKAN KUR FARKLARI Katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemler ve kur farklarının matraha dahil olduğu dikkate alındığında dönem sonu itibariyle yapılan değerleme işlemleri nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının KDV ye tabi olması mümkün değildir. Değerleme vergi matrahını hesaplamaya yönelik bir işlemdir, herhangi bir teslim veya hizmet ifasını içermemektedir. KDV ye tabi olan kur farklarına ilişkin olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinde şu açıklamaya yer verilmiştir:.. Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu iģlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanır. Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluģması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir. Yıl sonlarında ve geçici vergi dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan değerlemeler sonucu oluģan kur farkları üzerinden KDV hesaplanmaz. Tebliğde yer alan açıklamalar ve Maliye Bakanlığı nın konuya ilişkin özelgeleri bir arada değerlendirildiğinde, sadece yapılan değerleme işlemleri nedeniyle ortaya çıkan kur farkları KDV ye tabi olmayıp, döviz cinsinden vadeli satışlarda bedelin tahsil edildiği tarih itibariyle hesaplanan kur farkları ise katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. 128

TEŞEKKÜRLER İrfan VURAL Yeminli Mali Müşavir e-posta: irfan.vural@bakis.com.tr telefon : 0312 284 03 35-36 www.bakis.com.tr