MASRAF YANSITIMINDA KDV UYGULAMASI

MASRAF YANSITIMINDA KDV UYGULAMASI İbrahim ERCAN 28 1. GİRİŞ Bilindiği üzere, ticari hayatta mükelleflerin bazı giderleri çeşitli nedenlerle önce bir başka mükellef tarafından karşılanmakta, daha sonra söz konusu giderler asıl ilgili mükellefe yansıtılmaktadır. Bu durum masraf yansıtımı olarak ifade edilmektedir. Bu tür durumlar genellikle grup firmaları arasında olmakla birlikte, firmalar arası masraf aktarımı, dar mükelleflerde masraf aktarımı, yurtdışı giderlerin yansıtılması, komisyonların aktarımı, teminat mektuplarına ilişkin giderler, finansal kiralamaya ilişkin sigorta prim bedelleri, emlak ve motorlu taşıtlar vergileri, trafik para cezaları, sözleşmelere ilişkin damga vergisi, zam, faiz ve cezaların aktarımı, şeklinde oluşabilmektedir. Masraf yansıtımı işleminde, yansıtılacak masrafların olduğu gibi yansıtılması ya da yansıtılacak masraflara belli bir hizmet bedeli veya komisyon eklenerek yansıtılması söz konusu olmaktadır. Bununla birlikte, yansıtılacak masrafların 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununa(T.C. Yasalar 1984) göre katma değer vergisine (KDV) tabi olması ya da KDV ye tabi olmaması, diğer bir ifadeyle masrafların KDV li olması ya da olmaması durumu söz konusudur. Bu yazımızda, masraf yansıtımında KDV uygulaması, yansıtılacak masrafların KDV li olup olmaması, söz konusu masraflara hizmet veya komisyon bedeli ilave edilip edilmemesi durumuna göre, değerlendirilmeye çalışılacaktır. 2. MASRAF YANSITIMINDA KDV UYGULAMASI Masraf aktarımı uygulaması, yansıtılacak masrafların KDV li olup olmaması, yansıtılacak masraflara belli bir hizmet veya komisyon bedeli ilave edilip edilmemesi durumuna göre farklılık arz etmektedir. 2.1. Masraf Yansıtımının KDV ye Tabi Olması Masraf yansıtımında KDV uygulanması, yansıtılacak masrafların KDV li olması yani masrafları yansıtacak mükellefin söz konusu masrafları KDV li olarak kayıtlarına alması, dolayısıyla KDV leri indirim konusu yapması durumu ile, yansıtılacak masrafların KDV li olup olmadığına bakılmaksızın masrafların hizmet veya komisyon bedeli ilave edilerek yansıtılması durumunda ortaya çıkmaktadır. 28 * Vergi Müfettişi * Makale Geliş Tarihi: 5.11.2014 Yayın Kurulu Kabul Tarihi: 06.04.2015 185

Konuya ilişkin bazı özelge örnekleri aşağıya alınmıştır. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın 2009 KDV-1782 sayılı özelgesinde; başkaları için yapılan ve aslı KDV ye tabi olan harcamaların aktarılması amacıyla düzenlenen faturalarda harcamanın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanacaktır. denilerek, KDV nin yansıtma faturasında hesaplanması gerektiği belirtilmiştir. Gelir İdaresi Başkanlığı nın 24.09.2008 tarih ve 5501-3122/95668 sayılı Özelgesi nde, Gider aktarımı konusunda Başkanlığımızca yön verilen müstekar hale gelmiş uygulama aşağıdaki gibidir. 1) Başkaları için yapılan ve aslı KDV ye tabi olan harcamaların aktarılması amacıyla düzenlenen faturalarda harcamanın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanacaktır. denilmektedir. Gelirler Genel Müdürlüğü 14.04.1999 Tarih 14102 sayılı özelgesinde; ancak bu masrafların yansıtılmasında komisyon alınması durumunda, komisyon tutarı vergiye tabi tutulacaktır diyerek, masraf yansıtmalarında ek ödemelerin genel KDV oranına tabi olduğu yönünde görüş bildirmiştir. Yine, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın 2009 KDV-1782 sayılı özelgesinde; ancak bu aktarma sırasında masraf tutarını aşan bir bedel tahsil edilir ise, bu aşan kısım üzerinden KDV hesaplanacaktır denilmektedir Yukarıda yer verdiğimiz özelge örneklerinde de belirtildiği üzere, bir başka mükellef adına yapılan masrafların ilgili mükellefe yansıtımı yine fatura düzenlenerek gerçekleştirilecek, yansıtılacak masrafın KDV ye tabi olması durumunda düzenlenecek faturada, masraf için hesaplanmış olan oranda KDV hesaplanacaktır. Böylece, masraf ile birlikte KDV de ilgili mükellefe yansıtılmış olacaktır. Masrafın yansıtıldığı kurumun ilgili KDV tutarını indirim konusu yapabilmesi için bu gereklidir. Zira KDV Kanunu uyarınca mal ve hizmetlere ait KDV, alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebilmektedir. (Elele, 2012) Bununla birlikte, burada yansıtılması gereken masraf tutarının kısmen ya da tamamen yansıtma faturasını düzenleyen firmaya ait olmaması gerekmekte ve bu nedenle firma kendisini ilgilendirmeyen masraf tutarını masrafın muhatabı olan firmaya yansıtacaktır. Yansıtma faturalarında amaç, kar etmek değil masrafın gerçek ilgilisine aktarımıdır. Yapılan işlemde yansıtma faturasını düzenleyen firma bir katma değer yaratmıyor. Firmanın yansıtma işlemi nedeni 186 OCAK - ŞUBAT

ile bir katma değer yaratması ve bu yaratılan katma değeri, yansıtma tutarına ekleyerek tek tutar olarak karşı tarafa fatura etmesi durumunda, yansıtma faturasındaki KDV oranı dikkate alınmayarak, masraf tutarının tamamına KDV Kanunu nun 1 inci maddesine göre hizmet ya da aracılık hizmeti nedeniyle %18 genel KDV oranının uygulanması gerekmektedir. Bu durumun önüne geçmek için, yansıtma faturasındaki tutarı ayrı bir kalem, yansıtma işlemi ile ilgili komisyon, hizmet v.b. işlemlerin ayrı bir kalem olarak faturada gösterilmesi yansıtılan masraf tutarına hangi KDV oranının uygulanacağı ile karmaşayı da ortadan kaldıracaktır. (Özen, 2011) Bir başka ifadeyle, yansıtma faturalarının düzenlenmesinde yansıtmaya konu masrafın KDV ye tabi olması durumunda, masrafın tabi olduğu KDV oranı üzerinden KDV hesaplanacaktır. Yansıtılan masrafa ek bir bedel konulması durumunda eğer ek bedel masrafa ilave edilerek tek bir satırda fatura edilirse toplam tutarın KDV tutarı, masrafın tabi olduğu KDV oranına göre değil %18 genel KDV oranına göre hesaplanacaktır. Eğer ek bedel faturada masrafa ilave edilmeden ayrı bir satırda gösterilir ise, masrafla ek bedelin tabi olduğu KDV oranlarının farklı olması durumunda, KDV tutarları ayrı ayrı hesaplanacaktır. (Özen, 2011) 2.2. Masraf Yansıtımının KDV ye Tabi Olmaması Mükelleflerin KDV li giderleri olduğu gibi KDV siz giderleri de olabilmektedir. Örneğin yapılan sözleşmeler için damga vergileri, teminat mektuplarına ilişkin giderler, finansal kiralamaya ilişkin sigorta prim bedelleri, emlak ve motorlu taşıtlar vergileri ve trafik para cezaları ile köprü veya otoyol kaçak geçiş cezaları gibi giderler KDV nin konusuna girmemektedir. Bu nitelikteki giderler, mükelleflerin aralarında yaptıkları sözleşme gereğince, mükelleflerden biri tarafından ödenmekte ve kayıtlara yansıtılmakta, daha sonra asıl ilgili mükellefe yansıtma faturasıyla yansıtılmaktadır. KDV nin konusuna girmeyen söz konusu giderlerin yansıtılmasına ilişkin faturada KDV hesaplanmaması gerekmektedir. KDV nin konusuna girmeyen veya vergiden müstesna olan masrafların yansıtılmasında özellikli bir durum yoktur. Katma değer vergisi ödenmeden yapılan harcamanın bir kısmının veya tamamının ilgili kişiye aktarımı sadece ilgili tutarı ihtiva eden fatura düzenlenmesi suretiyle yapılmalıdır.(elele, 2012) Konuya ilişkin olarak aynı doğrultuda verilmiş olan bazı özelge örnekleri aşağıya alınmıştır. 187

Gelir İdaresi Başkanlığı nca verilen 25.02.2009 tarih ve B.07.1. GİB.4.34.17.01.4.1782 sayılı özelgede; müşterilerle yapılan sözleşmelere ait aslı vergiye tabi olmayan damga vergisinin bire bir olarak yansıtılması işlemi katma değer vergisine tabi değildir. Ancak bu aktarma sırasında masraf tutarını aşan bir bedel tahsil edilmesi halinde bu aşan kısım üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerekmektedir. denilmektedir. Gelir İdaresi Başkanlığı nca düzenlenen 06.07.2012 tarih ve B.07.1.Gİ- B.4.34.16.01-KVK6-2075/9284 sayılı özelgede; finansal kiralamaya konu mallara ait, sigorta prim bedelleri, emlak ve motorlu taşıtlar vergileri ve trafik para cezaları ile köprü veya otoyol kaçak geçiş cezaları bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil etmediğinden bu tutarların birebir kiracıya yansıtılması işleminde KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Ancak, bu aktarma işleminde masraf tutarını aşan bir bedel tahsil edilmesi halinde, aşan kısım üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanacaktır. denilmektedir. Gelirler Genel Müdürlüğü nün 15.11.1996 Tarih 54092 sayılı özelgesinde; bayilik alabilmek için verdiği teminat mektuplarına ilişkin masrafları ana firmadan tahsil eden bir mükellefin bu işleminin, bir teslim ya da hizmet karşılığını teşkil etmemesi nedeniyle KDV nin konusuna girmediği yönünde görüş bildirmiştir. Gelir İdaresi Başkanlığı nın 01.06.2007 tarih 5401-3058/50358 sayılı özelgesinde; vadeli mal alımlarında müşterilerinizden banka teminat mektupları alındığı; bazı durumlarda aranızda yapılan anlaşma gereği müşterilerinizin ödediği teminat mektubu komisyonlarının şirketiniz tarafından karşılandığı, söz konusu komisyon masraflarının şirketinize yansıtılması sırasında komisyon bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanıp hesaplanmayacağı, banka ve sigorta muameleleri KDV kapsamına girmemesi nedeniyle KDV den müstesna olan teminat mektubu komisyon bedellerinin müşterilerinizce şirketinize birebir yansıtılması işlemi KDV ye tabi bulunmamaktadır. belirtilmiştir. Gelirler Genel Müdürlüğü nün 14.04.1999 Tarih 14102 sayılı özelgesinde; yazınızda belirtilen işgaliye, liman, fener, sağlık resimleri ile Deniz Ticaret Odası payları, ve Vapur Donatanları Derneği ücretleri ise KDV nin konusuna girmediğinden, bu masrafların acentelere yansıtılması da vergiye tabi bulunmamaktadır. denilmektedir. 188 OCAK - ŞUBAT

Yine yukarıda değindiğimiz Gelir İdaresi Başkanlığı nın 24.09.2008 tarih ve 5501-3122/95668 sayılı Özelgesi nde; 2) Aslı KDV nin konusuna girmeyen veya vergiden müstesna olan masrafların aktarılmasında KDV hesaplanmayacaktır. Ancak bu aktarma sırasında masraf tutarını aşan bir bedel tahsil edilirse bu aşan kısım üzerinden genel vergi oranına göre KDV hesaplanacaktır. Buna göre, bir KDV mükellefinin bir başka KDV mükellefi ile yaptığı sözleşmeye ait aslı vergiye tabi olmayan damga vergisi ile ücret mahiyetinde olup yine aslı vergiye tabi olmayan kıdem tazminatının bire bir olarak yansıtılması işlemi katma değer vergisine tabi değildir. Öte yandan, protesto edilen senetlere ait masrafların, senedin borçlusuna faturayla yansıtılması işlemi de herhangi bir teslim ve hizmetin karşılığını teşkil etmediğinden bu çerçevede KDV ye tabi olmayacaktır. denilmektedir. 3- SONUÇ Bir başka mükellef adına yapılan masrafların asıl ilgilisine aktarımı fatura düzenlenerek gerçekleştirilecek, masrafların KDV ye tabi olması halinde, masraflara ilişkin faturada yer alan KDV oranı kullanılarak, yansıtma faturasında KDV hesaplanmalı, ayrıca masrafların KDV ye tabi olup olmadığına bakılmaksızın karşı tarafa aracılık hizmeti, komisyon gibi ek bir bedel yansıtılması halinde, ek bedel üzerinden genel oranda KDV hesaplanmalıdır. KDV ye tabi olmayan ya da KDV den istisna olan masrafların yansıtılmasına ilişkin yansıtma faturalarında ise KDV hesaplanmamalıdır. KAYNAKÇA Elele, Onur (11.11.2012) Masraf Yansıtmasında KDV, [çevrimiçi erişim : www.vergidegundem.com] Özen, Turgay (23.06.2011) Yansıtma Faturalarında KDV, [çevrimiçi erişim: www.muhasebetr.com] T.C. Yasalar, (02.11.1984). 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (18563 sayılı) 189