BİNA VE ARAZİNİN ENVANTERE ALINMASI

Transkript

1 BİNA VE ARAZİNİN ENVANTERE ALINMASI I-MADDE METNİ: Bina ve arazinin envantere alınması: Madde 187 Ferdi teşebbüslerde, mükellefin sahip olduğu bina ve arazi hakkında aşağıda yazılı esaslar cari olur: 1. Fabrika, ambar, atelye, dükkan, mağaza ve arazi-işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar - değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınır. 2. Ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen binalarla evlerin ve apartmanların yarısından fazlası işletmede kullanıldığı takdirde envantere ithal edilir. 3. Envantere alınan gayrimenkullerin kullanış tarzlarında sonradan vakı olacak değişiklikler, hesap yılı içinde nazara alınmaz. II-AÇIKLAMA VE YORUM: A-BİNA VE ARAZİNİN ENVANTERE ALINMASI VEYA İKTİSADİ İŞLETMEYE DAHİL EDİLMESİ: Gayrimenkullerin kiraya verilme işlemlerinin katma değer vergisine tabi olup olmadığı ile ilgili 1 No.lu Katma Değer Vergisi Genel tebliğinde İktisadi işletmeye dahil olmanın tanımı yapılmıştır. Buna göre; bir gayrimenkul envantere alınma işlemi yapıldıktan sonra iktisadi işletmeye dahil edilmiş olur. O nedenle, envantere dahil olma ile iktisadi işletmeye dahil olma anlam bakımından aynıdır. İktisadi işletme, ticari işletme deyiminden daha geniş bir anlamı ifade eder. Her ticari işletme bir iktisadi işletme olmasına karşın her iktisadi işletme bir ticari işletme değildir. Ticari işletmenin ana teması, amacı kâr dır. Oysa iktisadi işletmelerde kâr amacı olmayabilir. İktisadi işletmeye dahil olma, bilanço esasında bilançonun aktifine kayıtlılık, işletme hesabı esasında ise deftere yazılı olmasıyla ifade edilir. Vergi Usul Kanunu'nun 187. maddesi, ferdi teşebbüslerde bina ve arazinin envantere alınması hakkında bir takım özel hükümler getirmiştir. (1 No.lu KDV.Genel Tebliği) 1-Ferdi teşebbüslerde bina ve arazinin envantere alınması hakkında getirilen esaslardan birincisi fabrika, ambar, atölye, dükkan, mağaza ve arazinin işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınacağıdır. Yükümlünün sahip olduğu gayrimenkulün bir bölümünü de işletme ihtiyaçları için kullanması, bu gayrimenkulün değerinin tamamı üzerinden envantere alınmasını gerektirmektedir. Sahip olunan gayrimenkulün işletmede kullanılan kısmı için kira tahakkuk ettirilemeyeceği gibi diğer kısımların üçüncü şahıslara kiralanması karşılığında elde edilen gelir de, ticari kazancın bir unsuru olacak ve ayrıca, katma değer vergisine tabi tutulacaktır. 2-Ferdi teşebbüslerde bina ve arazinin envantere alınması hakkında getirilen ikinci esas da, ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen binalarla evlerin ve apartmanların yarısından fazlasının işletmede kullanıldığı takdirde envantere ithal edileceğidir. Bu durumda işletme ihtiyacı dışında kalan kısımların üçüncü şahıslara kiraya verilmesi karşılığında alınan kira bedeli ticari kazancın bir unsuru sayıldığından katma değer

2 2 vergisine tabi olacaktır. Ancak yukarıda sözü edilen ve oda oda veya kısım kısım kullanılabilen gayrimenkullerin yarısından azının işletmede kullanılması halinde bu gayrimenkuller iktisadi işletmeye dahil sayılmadığından envantere ithal edilmeyecek ayrıca elde edilen kira bedeli katma değer vergisine tabi olmayacaktır. Mülkiyeti teşebbüs sahibine ait olan, ticaret hanı, ev ve apartmanın envantere alınması için, yarısından fazlasının işletmede kullanılması şarttır. Aksi halde envantere alma mecburiyeti yoktur. Bu durumda, yani işletmenin envanterine alınmamış olan ve işletmenin ihtiyaçları için kullanılan kısım için kira tahakkuku yapılır. Bu kira, bir taraftan ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınır, öte yandan mülkiyet sahibi olan mükellef bakımından gayrimenkul sermaye iradı olur. 1 Vergi Usul Kanunu7nun 187.nci maddesine göre, bina ve arazinin maddede belirtilen şartlarla envantere alınması zorunlu olduğu hallerle ilgilidir. Bunun dışında isteyenlerin herhangibir zorunluluk olmadan da, sahip oldukları bina ve arazileri envantere alınmalarında kanunen bir engel yoktur. 2 1-Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Şirketlerde Envantere Alınma Durumu: Bina ve arazilerin envantere alınması veya iktisadi bir işletmeye dahil olup olmama açısından şirketlerde herhangi bir tereddüt söz konusu değildir. Şirket sermayesini oluşturan bir gayrimenkul zaten bilançoya alınmış olacaktır. Kurumlar ve bilanço esasına tabi olan işletmelerde bilançonun aktifinde kayıtlı mal ve haklar iktisadi işletmeye dahil sayılır. Bilançonun aktifindeki bir gayrimenkulün kiraya verilmesi karşılığında alınan kira bedeli katma değer vergisine tabi olacaktır. Diğer taraftan Vergi Usul Kanunu'nun 187. maddesi, ferdi teşebbüslerde bina ve arazinin envantere alınması hakkında bir takım özel hükümler getirmiştir. Ferdi teşebbüslerde mükellefin sahip olduğu bina ve arazinin envantere alınması hakkında getirilen esaslardan birincisi fabrika, ambar, atölye, dükkan, mağaza ve arazinin işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınacağıdır. Burada bahis konusu olan bina ve arazi, mülkiyeti teşebbüs sahibine ait olup, kira ile tutulmamış bulunan arazidir. Şirket ve kurumlarda teşebbüs sahibine tahsis edilmiş olsun veya olmasın mülkiyeti şirket veya kuruma aut olan her türlü bina ve arazi, envantere alınır ve teşebbüsün mevcutları arasında gösterilir. Yükümlünün sahip olduğu gayrimenkulün bir bölümünü de işletme ihtiyaçları için kullanması, bu gayrimenkulün değerinin tamamı üzerinden envantere alınmasını gerektirmektedir. Sahip olunan gayrimenkulün işletmede kullanılan kısmı için kira tahakkuk ettirilemeyeceği gibi diğer kısımların üçüncü şahıslara kiralanması karşılığında elde edilen gelir de, ticari kazancın bir unsuru olacak ve ayrıca, katma değer vergisine tabi tutulacaktır. Bu hükme göre; mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiralanması işlemleri verginin konusuna girmektedir. Ancak, Katma 1 ÖZBALCI nın a.g.e.sh ÖZBALCI nın a.g.e.sh.471. son paragraf.

3 3 Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 4/d bendi ile iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiş bulunmaktadır. (1 No.lu KDV.Tebliği I-B/8.bölümü) 2-İşletme Hesabına Göre Defter Tutanlarda ve Serbest Meslek Erbabında Envantere Alınma Durum: İşletme hesabı esasına göre defter tutan ferdi işletmeler veya adi ortaklıklarda ise işletmeye dahil olan mal ve haklar işletmenin faaliyeti ile doğrudan ilgili olanlardır. İşletme faaliyeti ile ilgili olmayan mal ve hakların iktisadi işletmeye dahil olması Vergi Usul Kanunu ve Gelir Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde mümkün bulunmamaktadır. İktisadi işletmeye dahil olanlar ise işletmenin faaliyetine tahsis edileceğinden genellikle kiraya verilmesi söz konusu olmayacaktır. (1 No.lu KDV.Genel Tebliği I-B/8) Sonuç olarak, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin (Arazi, bina ve bunlarla birlikte kiralanan mütemmim cüzü ve teferruatı, voli mahalleri ve dalyanlar ile gayrimenkul olarak tapu sicilinde tescil edilen haklar) kiralanması işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacak; sadece iktisadi işletmeye dahil gayrimenkullerin kiralanması işlemi vergiye tabi tutulacaktır. Öte yandan, yukarıda sayılan gayrimenkuller dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesinde sayılan diğer mal ve hakların, (Arama, işletme imtiyaz hakları ve ruhsatları ve diğer haklar) kiralanması işlemleri iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. 3-Serbest Meslek Erbabında Envanter Kaydı: Envantere kaydetmek (dahil etmek) ise; Serbest meslek erbabı, işlerinde bir yıldan fazla kullandıkları ve amortismana tabi tuttukları tesisat, demirbaş eşya ve araçlar gibi iktisadi kıymetleri ve bunların amortismanlarını aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile göstermeleridir. a-envanter defterinin ayrı bir yerinde, b-özel bir amortisman defterinde, c-amortisman listelerinde, Amortisman defteri veya listelerinin kayıtları envanter kaydı hükmündendir. Amortisman kayıtları, envanter defterinin kalan (kullanılmayan) boş sayfalarına yazılmak suretiyle de takip edilebilir. Ancak, serbest meslek erbabının envanter defteri tutmak mecburiyeti yoktur. Bu konudaki daha geniş açıklama 189.ncu maddenin açıklama bölümünde yapılmıştır. Ayrıca, envantere kayıtlı olan ve serbest meslek faaliyetinde kullanılan aracın satışında, Vergi Usul Kanunu nun 328 inci maddesine göre hesaplanacak kâr veya zararın da, serbest meslek kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin (Arazi, bina ve bunlarla birlikte kiralanan mütemmim cüzü ve teferruatı, voli mahalleri ve dalyanlar ile gayrimenkul olarak tapu sicilinde tescil edilen haklar) kiralanması işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacak;

4 4 sadece iktisadi işletmeye dahil gayrimenkullerin kiralanması işlemi vergiye tabi tutulacaktır. (K.D.V.K.Md:17/4-d) Öte yandan, yukarıda sayılan gayrimenkuller dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesinde sayılan diğer mal ve hakların, (Arama, işletme imtiyaz hakları ve ruhsatları ve diğer haklar) kiralanması işlemleri iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi bulunmaktadır.(1 No.lu KDV. Tebliği I-B/8.bölümü),Ferdi işletmelerde, mükellefin sahip olduğu bina ve arazinin envantere alnması; aşag ıdaki esaslar çerçeve sinde gerçekletirilecektir. 4-Adi Ortaklıklarda Envantere Alma: Adi ortaklıklarda, bina ve arazinin envantere alınması ile ilgili hükmün uygulanması yönünden, ferdi teşebbüs hükmünde olduklarından, ortaklardan sadece birine ait olsa da, bina ve arazi, işletmede Vergi Usul Kanunu nun 187. maddesindeki şartlar dahilinde kullanıldığı takdirde, envantere alınır. Bu gayrimenkullerin kullanılış tarzlarında sonradan vaki olacak değişiklikler, hesap yılı içinde değil, izleyen ertesi yıldan itibaren dikkate alınması gerekir. Örneğin,( A), (B) ve (C) (D) isminde dört kişiden oluşan adi ortaklık şeklindeki bir sinema işletmeciliğinde, sinema binasının mülkiyetinin (D isimli ortağa ait oldug unu ve bu binanın mu nhasıran işletmede kullanıldıg ını varsayalm. O rnekdeki, binann envantere alınması için, kanunun yukarındaki maddesinde yazılı şartlar mevcuttur. Buna go re, anılan bina toplam deg eri u zerinden envantere alınacaktır. Binanın gerçek maliki olan ortağa, bu binann işletmede kullanılmasından dolayı herhangi bir kira ödemesi yapılamaz, yapılması halinde ise bu bedelin işletme kayıtlarında gider unsuru. olarak dikkate alnması mümkün değildir. 3 Çünkü, ferdi bir işletme nitelig inde olan adi ortaklıklarda, ortaklardan herhangi birine gider karşılıg ı para ödenmesi yapılamaz. Koyduğu kıymetin değerine göre hisse sahibi olur ve binanın maliki olan ortak, binanın işletmeye tahsisinin karşılıg ında, ancak hissesine göre kardan fazla pay alabilir. Ancak, Danıştay ın Dördüncü Dairenin, oybirliği ile verdiği tarih, E.1973/1145, K.1975/1571 sayılı Karar da, adi ortaklıkta, ortaklardan birinin sahip olduğu gayrimenkul için kira ödenebileceği ve bu kiranın ortaklık kazancının tespitinde gider unsuru olarak nazara alınacağı şeklinde karar verilmiştir. Danıştayın bu kararı, şirkete sermaye olarak konulmayan ve şirketçe amortismana tabi tutulmayan ortaklara ait otel binası dolayısı ile adi şirketler ortakları arasında kira ilişkisinin kurulamayacağı kabulü suretiyle karar verilmesinde mevzuata uygunluk görülmemiştir. Şeklindedir. 4 Bizce, Adi ortaklığa, mülkiyeti kendisine ait olan gayrimenkulünü sermaye hissesi olarak koyan şahsa adi ortaklıkça kira ödenip ödenmeyeceği aralarında yapacakları sözleşmeye bağlı olarak değişebilir. Çünkü, sözleşmeye hisse oranı tespit edilerek ayrıca kira ödeneceği konulmuşsa, kira ödenebilir. Ödenen kira adi şirketçe gider yazılır. Kira gelirini elde eden de gayrimenkul sermaye iradı olarak beyan ederse, ortada vergi ziyaı da olmayacaktır. B-BİNA VE ARAZİNİN ENVANTERE ALINMASI İLE İLGİLİ ESASLAR: 3 ÖZBALCI nın a.g.e.sh ÖZBALCI nın a.g.e sh.473

5 5 Genel ilke olarak ticari işlemlere tahsis edilmiş olan bütün varlıkların bilançoya yansıtılması gerekmektedir. Örneğin Vergi Usul Yasası'nın 187. maddesi uyarınca "Ferdi teşebbüslerde, mükellefin sahip olduğu bina ve arazi hakkında aşağıdaki yazılı esaslar" geçerli olmaktadır: Teşebbüs sahibinin malı olmayan, kira ile tutulmuş bulunan gayrimenkuller hakkında bu kaidelerin uygulanmasının bahis konusu olmayacağı tabiidir. 5 1-Mülkiyeti teşebbüs sahibine ait olan, fabrika, ambar, atölye, dükkan, mağaza ve arazi işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınır. Burada sözü edilen binalar ve arazi, özel bölümünde (VUK.md:156 da) açıklanan çeşitli işyerleri ve teşebbüse sermaye olarak konmuş bulunan gayrimenkullerdir. Maddedeki amir hüküm gereğince, ferdi teşebbüslerde, yani kurumlarda ve şahıs şirketlerinde, mülkiyeti teşebbüs sahibine ait olan, Fabrika, ambar, atölye, du kkan, mag aza ve arazi, deg erlerinin tamamı u zerinden envantere alınacak olmalarıdır. Bu iktisadi kıymetlerin ister kısmen kullanılsınlar isterse tamamen kullanılsınlar, her hal ve takdirde tamamı üzerinden envantere alınmaları gerekmektedir. Maddedeki hüküm uyarınca, envantre alınmanın birinci şartı, sayılan gayrimenkullerin mülkiyet kavramıdır. Mülkiyetin teşebbüse ait olması durumunda, her hal ve takdirde envantere alınması gerekecektir. Envantere alınınca amontisman ayırma hakkı da doğacaktır. Bunlarn, iktisadi işletmede kısmen veya tamamen kullanılıp kullanlmamalarının, envantere alnma yo nu nden herhangi bir o nemi olmayacaktr. Örneğin, mükiyeti ticari kazanç mükellef olan (A) şahsına ait 1250 m2 lik 4 katlı bir binanın ilk iki katı kullanılmakta, diğer bir katı ise (X) Ltd.Şt.ne kiraya verilmiş diğer katı ise boş olarak hiç kullanılmamış olsun. İşletmenin sahibi olduğu yani mülkiyetinin kendisine ait olduğu bu binanın, tamamı kullanılmamış olmasına rağmen, madde hükmüne göre tamamı üzerinden envantre alınacaktır. Ancak, kiraya verilen kısımdan tahsil edilen kira geliri de ticari kazanç olarak beyan edilecek, envantere, yani iktisadi işletmeye dahil bir bina olduğu için kira geliri üzerinden katma değer vergisi hesaplanarak kira tahsilatı yapılacaktır. 2- Ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen binalar ile evlerin ve apartmanların yarısından fazlasının kullanıldıg ı durumlarda; bunlar da envantere dahil edilir. Görüleceği üzere, bu kıymetlerin envantere alınabilmesinde ölçü asgari % 50 nispetinde iktisadi işietme faaliyetinde kullanılmalarıdır. Söz konusu. kıymetlerin envanter kayıtları ise,bunların bütün değerleri esas alınmak suretiyle yapılacaktr. Ferdi teşebbüslerde bina ve arazinin envantere alınması hakkında getirilen ikinci esas da, ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen binalarla evlerin ve apartmanların yarısından fazlasının işletmede kullanıldığı takdirde envantere ithal edileceğidir. Getirilen bu hükümle ticaret hanları, gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen evlerin ve apartmanların, envantere alınmasında en önemli koşulun, işletme tarafından yarısından fazlasının kullanılmış olmasıdır. Çünkü, envantere dahil olan bu kıymetler için, envantere dahil olmaları nedeniyle, mükellefin amortisman ayırma hakkı doğmaktadır. Tamamı üzerinden amortisman ayrılması için de yarısından fazlasının fiili kullanma mecburiyeti getirilmiş olmaktadır. 5 Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü Yayınları No:4 Vergi Usul Kanunu ve İzahları Güney Matbaacılık ve Gazetecilik T:A:O. ANKARA-1949 sh.358

6 6 Bu durumda işletme ihtiyacı dışında kalan kısımların üçüncü şahıslara kiraya verilmesi karşılığında alınan kira bedeli ticari kazancın bir unsuru sayıldığından katma değer vergisine tabi olacaktır. Ancak yukarıda sözü edilen ve oda oda veya kısım kısım kullanılabilen gayrimenkullerin yarısından azının işletmede kullanılması halinde bu gayrimenkuller iktisadi işletmeye dahil sayılmadığından envantere ithal edilmeyecek ayrıca elde edilen kira bedeli katma değer vergisine tabi olmayacaktır. (1 No.lu KDV.Genel Tebliği I-B/8.bölümü) Oysa maddenin birinci fıkrasındaki fabrika, ambar, atölye, dükkan, mağaza ve arazinin işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınacağı belirtilmiştir. Bu kıymetlerde envantere alınması için tamamının kullanma mecburiyeti yoktur. Bu kıymetlerin envantere alınma mecburiyeti olduğundan, mükellef için de ister tamamı kullanılsın ister bir kısmı kullanılsın tamamı üzerinden amortisman ayırma hakkı doğacaktır. Gerçekte Vergi Usul Yasası'nın 192. maddesinde yer alan tanımlamaya göre bilançonun "Aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark müteşebbisin işletmeye mevzuu varlığını (öz sermayeyi) oluşturmaktadır. Dolayısıyla eğer ferdi işletmelerde kullanılan müteşebbise ait gayrimenkul envantere dahil edilmez ise özkaynaklar farklı bir değeri ifade edecektir. Bu nedenle bilançonun doğru düzenlenebilmesi için sahip olunan değerlerin tam ve yasalara uygun olarak değerlendirilmiş miktarları ile bilançoya alınması gerekmektedir. Bilanço kalemlerinin değerleme ilkelerinden farklı bir biçimde dikkate alınması halinde söz konusu bilanço üzerinden hesaplanacak öz sermaye de farklı olacak dolayısıyla gerçek öz sermayeyi yani işletme sahibinin işletmeye tahsis ettiği gerçek sermayeyi göstermeyecektir. Tüm ticari işletmeler güvenilir bilanço üretmek için yıl sonu itibariyle öncelikle doğru bir şekilde envanter çalışmasını yapmak ve envanter düzenlemek zorundadırlar. Yukarıda belirttiğimiz gibi, ticaret hanları, ev ve apartmanın envantere alınması için, yarısından fazlasının işletmede kullanılması şarttır. Aksi halde envantere alma mecburiyeti yoktur. Oda oda veya kısım kısım kullanılabilen gayrimenkullerin yarısından azının işletmede kullanılması halinde bu gayrimenkuller iktisadi işletmeye dahil sayılmadığından envantere ithal edilmeyecektir. 3-Envantere alınan gayrimenkullerin kullanış tarzlarında sonradan vaki olacak değişiklikler, hesap yılı içinde nazara alınmaz. Bina ve arazinin yarısından fazla kısmı işletmeye tahsis edilmiş iken kullanış tarzında değişiklik yapılarak yarıdan az kısmın işletmeye tahsis edilmesi veya bunun aksi durumun vaki olması halinde yeni durum ertesi hesap döneminden itibaren göz önünde tutulur. Vergi Usul Kanunu nun 187. madde hükmü, bina ve arazinin envantere alınmasının zorunlu olduğu hallerle ilgilidir. Bunun dışında, isteyenlerin, herhangi bir zorunluluk olmadan, sahip oldukları bina ve arazileri envantere almalarına kanuni engel yoktur. III-KONU İLE İLGİLİ ÖZELGELER:

7 7 1-Konu: Mülkiyeti mükellefe ait olan ve zaman zaman mesleki faaliyette kullanılan konutun envantere alınıp alınamayacağı ile konut için ödenen KDV'nin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı: Konu ile ilgili Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı nın 25/07/2012 tarih ve B.07.1.GİB [ ] /07/2012 sayılı özelgesinde aşağıdaki şekilde görüş belirtilmiştir. İlgide kayıtlı dilekçenizde, bir inşaat şirketinden kendi adınıza alıp ikametgah olarak kullandığınız konutunuzu zaman zaman mesleğinizin icrasında da kullandığınızı belirterek, bahsi geçen konutun envantere alınıp alınamayacağı ile almış olduğunuz konuta ilişkin katma değer vergisinin (KDV) indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususlarında görüşü talep edilmektedir. Gelir Vergisi Kanunu Yönünden: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun; 65 inci maddesinde, her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek kazancı olduğu, serbest meslek faaliyetinin; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerinişverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması olduğu, 68/1-1 inci maddesinde, mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderlerin (İkametgahlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgah için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler. İş yeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgahı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler.) serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirim konusu yapılabileceği, hüküm altına alınmıştır. Öte yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Bina ve arazinin envantere alınması" başlıklı 187 nci maddesinde; "Ferdi teşebbüslerde, mükellefin sahip olduğu bina ve arazi hakkında aşağıda yazılı esaslar cari olur: 1. Fabrika, ambar, atelye, dükkan, mağaza ve arazi (işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar) değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınır. 2. Ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen binalarda evlerin ve apartmanların yarısından fazlası işletmede kullanıldığı takdirde envantere ithal edilir. 3. Envantere alınan gayrimenkullerin kullanış tarzlarında sonradan vaki olacak değişiklikler, hesap yılı içinde nazara alınmaz." hükmüne yer verilmiştir. Kanunun 313 üncü maddesinde ise "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269'uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder." hükmüne yer verilmiş olup, Kanunun 269 uncu maddesinde; iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedeli ile değerleneceği

8 8 hükme bağlanmış, 270 inci maddesinde ise; gayrimenkullerde maliyet bedeline giren giderler belirtilmiştir. Aynı Kanun'un 315 inci maddesinde, "Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığı'nın tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır." hükmüne yer verilerek, 329 uncu maddesinde; amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı ifade edilmiştir. Buna göre; serbest meslek faaliyetinizin devamlı olarak icra edildiği bir işyerinizin bulunduğu tespit edildiğinden serbest meslek faaliyetinde zaman zaman kullanılan gayrimenkule ait giderlerin, Gelir Vergisi Kanununun 68 inci maddesinin (1) numaralı bendinin parantez içi hükmü uyarınca serbest meslek kazancınızdan indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. KDV Kanunu Yönünden: KDV Kanununun; -29/1 inci maddesinde; mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV'den bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV yi indirebilecekleri, -29/3 üncü maddesinde, indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği, -30/d maddesinde; Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV nin indirim konusu yapılamayacağı, hüküm altına alınmıştır. Buna göre, serbest meslek faaliyetinizin devamlı olarak icra edildiği bir işyerinizin bulunduğu tespit edildiğinden serbest meslek faaliyetinde zaman zaman kullanılan gayrimenkule ait giderlerin gelir vergisi açısından indirimi kabul edilmediğinden, bu giderlere ilişkin yüklendiğiniz KDV nin KDV Kanununun 30/d maddesi gereğince indirim konusu yapılması mümkün olmayıp gelir vergisinin tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir. 2-Konu: Kiraya verilmiş gayrimenkuldeki hissenin kira bedelinin vergi yönünden değerlendirilmesi. İlgide kayıtlı özelge talep formunda,... T.C. kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, hissedarı bulunduğunuz ve kiraya verilmiş gayrimenkuldeki hissenizi defterinize kaydedip, tahsil edeceğiniz kira bedeli karşılığı diğer hissedarlardan bağımsız olarak kiracı firmaya KDV'li fatura vermek istediğinizi belirterek, yapılacak bu işlemde kanuni bir sakınca bulunup bulunmadığı hususunda görüş talep ettiğiniz anlaşılmıştır. a) Gelir Vergisi Kanunu Yönünden:

9 9 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır. Kanunun 70 inci maddesinde ise "Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır: Yukarıda yazılı mallar ve haklar ticari veya zirai bir işletmeye dahil bulunduğu takdirde bunların iratları ticari veya zirai kazancın tespitine müteallik hükümlere göre hesaplanır. Tüccarlara ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayan gayrimenkullerle haklar hakkında bu bölümdeki hükümler uygulanır." hükmü yer almaktadır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, Kanun maddesinde geçen "ticari işletmeye dahil olma" ifadesinden, bilanço esasına tabi olan işletmelerde bilançonun aktifinde kayıtlı mal ve hakların, işletme hesabı esasına göre defter tutan ferdi işletmelerde ise işletme faaliyetiyle doğrudan ilgili olan ve envantere alınmış bulunan iktisadi kıymetlerin anlaşılması gerekmektedir. b) Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden: KDV Kanununun, -1/1 inci maddesinde; Türkiye'de, ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, -1/3-f maddesinde; Gelir Vergisi Kanununun 70 nci maddesinde sayılan mal ve hakların kiraya verilmesi işlemlerinin KDV nin konusunu oluşturduğu, -17/4-d maddesinde de iktisadi işletmelere dahil bulunmayan gayrimenkullerin kiralanmasının KDV den istisna olduğu hükme bağlanmıştır. Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin "2.3 Kiralama İşlemleri" başlıklı bölümünde; Bu kiralama işlemleri ile ilgili KDV nin; -Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmaması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhildir), -Kiracının KDV mükellefi olması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir), şartlarının birlikte var olması halinde, kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edileceği, KDV ye tabi olan kiralama işlerinde kiraya verenin başka faaliyetleri dolayısıyla KDV mükellefi olması halinde, sorumluluk uygulamasının söz konusu olmayacağı; kiraya verenin, kiralama faaliyetlerine ait KDV yi diğer faaliyetleri ile birlikte genel esaslara göre beyan edeceği, faaliyetleri sadece 2 No.lu KDV beyannamesi vermelerini gerektirenlerin bu kapsamda mütalaa

10 10 edilmeyeceği, yukarıda belirtilenler hariç kiracının KDV mükellefi olmaması halinde de (faaliyetleri sadece 2 No.lu KDV beyannamesi vermelerini gerektirenler de bu kapsamda mütalaa edilecektir) kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV nin, kiraya veren tarafından mükellef sıfatıyla beyan edileceği, kiraya verenin başka nedenlerle KDV mükellefiyeti olmamasının bu uygulamaya engel olmayacağı, Kiralama işleminin KDV den müstesna olması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyeceği belirtilmiştir. Buna göre, ticari faaliyet kapsamında olmamak ve iktisadi bir işletmenin aktifine kayıtlı bulunmamak kaydıyla gayrimenkullerin kiraya verilmesi işlemlerinde KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Ancak, kiralama işleminin ticari faaliyet kapsamında yapılması veya kiraya verilen gayrimenkulün bizatihi iktisadi bir işletme oluşturması ya da gayrimenkulün iktisadi bir işletmeye dahil bulunması halinde kira bedelleri üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanacaktır. Bu açıklamalar çerçevesinde, ticari işletmenizin envanterine dahil edilen gayrimenkul üzerindeki payınızı kiraya vermeniz halinde, elde ettiğiniz gelirin ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekmekte olup elde ettiğiniz kira bedeli üzerinden fatura düzenlemeniz ve genel hükümler çerçevesinde KDV uygulamanız gerekmektedir. (Gelir İdaresi Başkanlığı Hatay Vergi Dairesi Başkanlığı nın 14/08/2012 tarih ve VUK saylı özelgesi.)