TASF YE HAL NDE SERMAYEYE EKLENEN KURUM KÂRLARI

Transkript

1 HAKEMS Z YAZILAR MAL TASF YE HAL NDE SERMAYEYE EKLENEN KURUM KÂRLARI Recep YILMAZ* 1. G R fi Özellikle bizim gibi iflgücü kayna n n yüksek oldu u ülkelerde sermaye yetersizli i önemli belki de en önemli- sorundur. lgililer bu soruna çözüm üretme çabas ndad rlar mutlaka. Fakat bu sermaye yap s konusunun kar fl k, girift oldu u da aç kt r. Çünkü konu üzerinde hem ulusal hem de uluslar aras etkiler, sosyolojik zorunluluklarla kapitalistlerin ç karlar n n çat flmas, siyasal erk üzerindeki bask ve yönlendirmeler, yönetenlerin bireysel görev ve sorumluluklar n kullanma biçimleri memleket menfaatlerinin maksimize edilmesinde uyumlu olmayabiliyor. Özellikle son zamanlar n durumu sermaye hareketlerinin küresel serbestîsi do rultusunda ülkemize de gelmesidir. Ancak konumuz ülkemize gelen sermayenin ekonomik yap ya giriflinin çarp kl, sosyal düzene etkileri, iflsizli in giderilmesinde pek de çözüm olmad de il, firmalar - m z n y llar itibariyle oluflan kârlar n n sermayeye eklenmesi ve bu yolla sa lanan birikimin aradan belli bir zaman geçmesi halinde hissedarlara da t lmas durumunda, yani TTK nda say lan herhangi bir nedenle tasfiye edilirse vergi kanunlar karfl s nda getirdi i yükümlülü ün ne olaca d r. * Yeminli Mali Müflavir (Eski Gelirler Baflkontrolörü; Eski Gelirler Bölge Müdürü; MA) 71 EYLÜL - EK M 2008 SMMMO YAYIN ORGANI

2 MAL HAKEMS Z YAZILAR 2. YASAL DÜZENLEME 2.1. Türk Ticaret Kanununda Türk Ticaret Kanununun 434 üncü maddesine göre, Anonim flirketler flu sebeplerden biri ile münfesih olur: 1. Addolunduklar müddetin sona erinesi; 2. fiirket maksad n n husulü veya husulün kans zl ; 3. fiirket sermayesinin 324 üncü madde gere ince üçte ikisinin z ya ; 4. Pay sahiplerinin befl kifliden afla ya düflmesi; 5. fiirket alacakl lar n n 436 nc maddeye göre talepte bulunmas ; 6. Pay mukavelede bir fesih sebebi tayin edilmifl ise onun tahakkuku; 7. fiirketin di er bir flirketle birleflmesi; 8. fiirketin iflas na karar verilmifl olmas ; 9. (3585 say l Kanunun 5 inci maddesiyle de iflen ve tarihinden geçerli olarak yürürlü e giren bent.) 388 inci maddenin ikinci ve dördüncü f kralar na uygun olarak umumi heyetçe feshe karar verilmifl olmas. 274 üncü madde ile 299 uncu maddenin son iki f kras hükümleri mahfuzdur. 274 üncü madde hükmü flöyledir: ( tarih ve say l Resmi Gazete'de yay mlanan ve bu tarihte yürürlü e giren 559 say l KHK'nin 5 inci maddesiyle de iflik flekli) Anonim flirketlerin, muameleleri, bir tüzük ile tayin olunacak flekilde Sanayi ve Ticaret Bakanl ticaret müfettiflleri taraf ndan denetlenir. Denetim, bilançonun aç kl k ve do ruluk esaslar çerçevesinde yap lacak incelemeyi de kapsar. Di er bakanl k ve kurulufllarca anonim flirketleri ilgilendiren konularda düzenleme yap lmas halinde, SMMMO YAYIN ORGANI KEYLÜL - EK M

3 HAKEMS Z YAZILAR MAL Bakanl n uygun görüflü al n r. Bakanl k, bu Kanunun ticaret flirketlerine iliflkin hükümlerinin tatbikat yla ilgili olarak tebli ler ç karmaya yetkilidir. Ticaret sicili memurluklar tebli hükümlerine uymakla yükümlüdür. Kanuna, esas sözleflme hükümlerine veya kamu düzenine ayk r ifllemler ve faaliyetlerde bulundu u anlafl lan flirketler aleyhine özel kanunlar ndaki hükümler sakl kalmak kayd yla Sanayi ve Ticaret Bakanl nca fesih davas aç labilir. Yukar da belirtilen 299 uncu madde ise, tarih ve say l Resmi Gazete'de yay mlanan ve bu tarihte yürürlü e giren 559 say l KHK'nin 13 üncü maddesiyle yürürlükten kald r lm flt r. Yine ayn kanunun 549 uncu maddesinde limitet flirketlerin hangi hallerde infisah edece i hüküm alt na al nm flt r. Buna göre, flirket flu hallerde infisah eder: 1. fiirket mukavelesinde yaz l sebeplerle; 2. Mukavelede aksine aç k hüküm olmad kça, esas sermayenin dörtte üçüne sahip olan ortaklar n dörtte üçünü teflkil eden bir ekseriyet taraf ndan verilecek kararla; 3. fiirketin iflas na karar verilmesiyle; 4. Ortaklardan birinin talebi üzerine ve muhik sebeplerden dolay mahkeme karar yla; Kanunda yaz l sair hallerde. Elbette kanunda flirketleri sona erdiren di er haller de düzenlenmifltir ama burada konumuzun özü bu olmad ndan de inilmemifltir Vergi Kanunlar nda 213 say l Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) f kras n n 5 inci bendinde "... Pasif kalemlere ait enflasyon fark 73 EYLÜL - EK M 2008 SMMMO YAYIN ORGANI

4 MAL HAKEMS Z YAZILAR hesaplar, herhangi bir suretle baflka bir hesaba nakledildi i veya iflletmeden çekildi i takdirde, bu ifllemlerin yap ld dönemlerin kazanc ile iliflkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklar düzeltme sonucu oluflan geçmifl y l zararlar na mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu ifllemler kâr da t m say lmaz" denilerek, enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kazançlar n sermayeye eklenmesi durumunda vergilendirilmeyece i hüküm alt na al nm flt r. O zaman flu soru akla gelecektir: Peki, aradan üç befl y l geçti firma tasfiye oldu. O eklenen tutar art k vergiden ba fl k m d r? Bilindi i üzere, 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanununun 6 nc maddesine göre, Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazanc üzerinden hesaplan r. Safi kurum kazanc n n tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakk ndaki hükümleri uygulan r. Zirai faaliyetle u raflan kurumlar n bu faaliyetinden do an kazançlar n n tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun 59 uncu maddesinin son f kra hükmü de dikkate al n r. 213 say l Gelir Vergisi Kanununun 38 nci maddesinde ise, Bilanço esas na göre ticari kazanç, teflebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve bafl ndaki de erleri aras ndaki müspet farkt r. Bu dönem zarf nda sahip veya sahiplerce: 1. flletmeye ilave olunan de erler bu farktan indirilir; 2. flletmeden çekilen de erler ise farka ilave olunur. Ticari kazanc n bu suretle tespit edilmesi s ras nda, Vergi Usul Kanununun de erlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulur denilmektedir. Kurumlar Vergisi Kanununun "Tasfiye" bafll kl 17 nci maddesinin birinci f kras nda, her ne sebeple olursa olsun tasfiye haline girmifl kurumlar n vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye döneminin SMMMO YAYIN ORGANI KEYLÜL - EK M

5 HAKEMS Z YAZILAR MAL geçerli olaca, tasfiyenin kurumun tasfiyeye girmesine iliflkin genel Kurul karar n n tescil edildi i tarihte bafllayaca ve tasfiye karar n n tescil edildi i tarihte sona erece i, bafllang ç tarihinden ayn takvim y l sonuna kadar olan dönem ile bu dönemden sonraki her takvim y l ve sonraki dönem için ilgili takvim y l bafl ndan tasfiyenin bitifl tarihine kadar olan dönemin ba ms z bir tasfiye dönemi say laca hükmü yer almaktad r. An lan maddenin dördüncü f kra hükmü; Tasfiye kâr : Tasfiye halindeki kurumlar n vergi matrah tasfiye kâr d r. Tasfiye kâr, tasfiye döneminin sonundaki servet de eri ile tasfiye döneminin bafl ndaki servet de eri aras ndaki olumlu farkt r. a.tasfiye kâr hesaplan rken; 1.Ortaklara veya kurum sahiplerine tasfiye esnas nda avans olarak veya di er flekillerde yap lan her türlü ödemeler tasfiyenin sonundaki servet de erine, 2.Mevcut sermayeye ilave olarak ortaklar veya sahipleri taraf ndan yap lan ödemeler ile tasfiye esnas nda elde edilen ve vergiden istisna edilmifl olan kazanç ve iratlar tasfiye döneminin bafl ndaki servet de erine, eklenir. b. Hisselerine mahsuben ortaklara da t lan, sat lan, devredilen veya kurum sahibine iade olunan iktisadi k ymetlerin de erleri, Kanunun 13 üncü maddesine göre ve da t m n, sat fl n, devrin veya iadenin yap ld gün itibar yla belirlenir. c. Bu maddeye göre tasfiye kar n n hesaplanmas s ras nda, Kanunun 8, 9, 10 ve 11 inci madde hükümleri de ayr ca dikkate al n r. Ayn maddenin beflinci f kras nda ise, Servet de eri: Tasfiye döneminin bafl ndaki ve sonundaki servet de eri, kurumun tasfiye dönemi bafl ndaki ve sonundaki bilançosunda görülen öz serma- 75 EYLÜL - EK M 2008 SMMMO YAYIN ORGANI

6 MAL HAKEMS Z YAZILAR yesidir. Bir y ldan fazla süren tasfiyelerde izleyen tasfiye dönemlerinin bafl ndaki servet de eri, bir önceki dönemin son bilançosunda görülen servet de eridir hükmü yer alm flt r. Yine ayn kanunun 15 inci maddesinin ikinci f kras nda ise vergiden muaf olan kurumlara da t lan (kâr n sermayeye eklenmesi kâr da- t m say lmaz) Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerinde yaz l kâr paylar ndan, 30 uncu maddesinin üçüncü f kras nda da tam mükellef kurumlar taraf ndan, Türkiye'de bir ifl yeri veya daimi temsilci arac l yla kâr pay elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere da t lan (Kâr n sermayeye eklenmesi kâr da t m say lmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddenin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerinde yaz l kâr paylar üzerinden bu Kanunun 15 inci maddesinin üçüncü f kras uyar nca vergi kesintisine tabi tutulanlar hariç olmak üzere vergi kesintisi yap laca hüküm alt na al nm flt r. 193 say l Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci f kras n n (6) numaral bendinin (b) alt bendinde ise, tam mükellef kurumlar taraf ndan; tam mükellef gerçek kiflilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara, dar mükellef gerçek kiflilere, dar mükellef kurumlara (Türkiye'de bir iflyeri veya daimi temsilci arac l yla kar pay elde edenler hariç) gelir ve kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere da t lan, 75 inci maddenin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerinde yaz l kâr paylar ndan birinci f krada belirtilenler taraf ndan tevkifat yap laca hükme ba lanm flt r. Bu hükümlere göre yap lacak tevkifatlar belirleyen Bakanlar Kurulu Karar n n ilgili hükümleri afla daki gibidir: Tarihli ve 2006/10731 Say l Kararnamenin Eki Kararda; SMMMO YAYIN ORGANI KEYLÜL - EK M

7 HAKEMS Z YAZILAR MAL Madde - 2: 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu maddelerinde yer alan baz tevkifat oranlar afla daki flekilde tespit edilmifltir. a. 15 inci maddenin (2) numaral f kras hükmü: Vergiden muaf olan kurumlara da t lan (Kar n sermayeye eklenmesi kar da t - m say lmaz.) Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerindeki kar paylar üzerinden, bu maddenin üçüncü f kras uyar nca vergi kesintisine tabi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15, b. 30 uncu maddenin (3) numaral f kras hükmü: Tam mükellef kurumlar taraf ndan, Türkiye'de bir ifl yeri veya daimi temsilci arac l yla kar pay elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere da t lan (Kar n sermayeye eklenmesi kar da t m say lmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerinde say lan kar paylar üzerinden bu Kanunun 15 inci maddesinin üçüncü f kras uyar nca vergi kesintisine tabi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15) oran nda kurumlar vergisi kesintisi yap l r. Madde - 3: tarihli ve 2003/6577 say l Kararnamenin eki Karar n 1 inci maddesinin (6) numaral bendinin (b) alt bendi afla daki flekilde de ifltirilmifltir. (GVK madde 94/6) b-i) Tam mükellef kurumlar taraf ndan; tam mükellef gerçek kiflilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara da t lan, 75 inci maddenin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerinde yaz l kar paylar ndan (kâr n sermayeye eklenmesi kâr da t m say lmaz) % 15, ii) Tam mükellef kurumlar taraf ndan; dar mükellef gerçek 77 EYLÜL - EK M 2008 SMMMO YAYIN ORGANI

8 MAL HAKEMS Z YAZILAR kiflilere ve gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere da t lan, 75 inci maddenin ikinci f kras n n (1), (2) ve (3) numaral bentlerinde yaz l kâr paylar ndan (kâr n sermayeye eklenmesi kâr da t m say lmaz) % 15, tevkifat yap laca hükme ba lanm flt r. 3. KURUM SERMAYES N N DA ITILMASI Kurum sermayelerinin azalt lmas ya da yukar da belirtilen ve/veya yer vermedi imiz herhangi bir nedenle kurumlar n tüzel kifliliklerinin ortadan kalmas sonucunda özkaynaklar n hissedarlara paylaflt r lmas esnas nda tevkifat yap lmas gerekmektedir. Maliye Bakanl n n görüflü de, daha önceki y llarda flirket sermayesine eklenmifl olan geçmifl y l kârlar n n, flirketin sermaye azalt m yapmas veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara da t lmas durumunda, kâr da t m - na ba l vergi kesintisi yap lmas gerekti i, öte yandan, daha önce sermayeye eklenmifl olan pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplar n n, flirketin sermaye azalt m yapmas veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara da t lmas halinde, iflletmeden çekilen tutarlar n öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulmas, vergi sonras da t lan kazanc n da kâr da t m na ba l vergi kesintisine tabi tutulmas gerekti i fleklindedir. E er salt kurum sermayesinin azalt lmas yoluna gidiliyorsa, öncelikle azalt lan k sm n sermayeye eklenen tevkifata tabi tutulmam fl geçmifl y l kârlar na ait oldu unun kabul edilerek bu k sm n hissedarlara ödenmesinde gelir vergisi kesintisine tabi tutulmas gerekir. GVK. nun 96 nc maddesinde, vergi tevkifat n n, 94 üncü madde kapsam na giren nakden veya hesaben yap lan ödemelere uygulanaca, bu maddede geçen hesaben ödeme deyiminin, vergi tevkifat na tabi kazanç ve iratlar ödeyenleri istihkak sahiplerine karfl borçlu durumda gösteren her türlü kay t ve ifllemleri ifade etti i hüküm alt na al nm flt r. SMMMO YAYIN ORGANI KEYLÜL - EK M

9 HAKEMS Z YAZILAR MAL Di er bir önemli husus, tasfiye kâr hesaplan rken hisselerine mahsuben ortaklara da t lan, sat lan, devredilen veya kurum sahibine iade olunan iktisadi k ymetlerin de erlerinin, KVK.nun 13 üncü maddesine göre ve da t m n, sat fl n, devrin veya iadenin yap ld gün itibar yla belirlenece ine 17 inci maddede hükmedilmifltir. Burada sermayeye eklenen kurum kârlar aç s ndan anlafl lmas gereken flu olmal d r: Kârlar n sermaye eklenmesinden sonra yap lan enflasyon art fllar ndan da eklenen kâr pay na isabet eden fark nda dikkate al narak tevkifat matrah - n n tespit olunmas gerekir. Yine ayni bir ödeme söz konusu ise, VUK. nundaki de erleme hükümlerine göre güncel de erin esas al nmas gerekir. Di er yandan, GVK madde 86 hükmüne göre, vergiye tabi gelir toplam n n 103 üncü maddede yaz l tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutar aflmamas kofluluyla, Türkiye'de tevkifata tabi tutulmufl olan menkul sermaye iratlar beyan edilmez. Ancak elde edilen kâr paylar - n n belirtilen tutar aflmas durumunda ise y ll k beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. 4. SONUÇ Kurumlar n sermayelerine ekledikleri kurum kârlar önceki bölümlerde ayr nt l olarak aç kland üzere tevkifata tabi tutulmamaktad r. Belli bir süre geçtikten sonra kurumun sermaye azaltmas ya da tasfiyeye gitmesi durumunda ise hissedarlara ödenen sermaye paylar içinde yer alan bu kârlar n gelir vergisi kesintisine tabi tutulmas gerekmektedir. Ancak burada önemli bir konu, uzun bir zaman geçtikten sonra bu kârlar n sermaye azalt lmas veya tasfiye nedeniyle hissedarlara da t lmas nda tevkifat n unutulabilmesidir. Di er yönüyle zaman n etkisiyle bu ifllemlerin denetlenmesi de zordur. 79 EYLÜL - EK M 2008 SMMMO YAYIN ORGANI

10 MAL HAKEMS Z YAZILAR Bize göre, giriflte de belirtti imiz üzere, sermaye birikiminin önemi aç s ndan sermayeye eklenen kâr paylar n n tasfiye nedeniyle hissedarlara ödenmesinde bir zamanafl m getirilmesi teflvik edici olacakt r kan - s nday z. Bu asgari on befl y ll k bir süre olabilir. Kald ki hiçbir kurum kötü örnekler hariç- tasfiyeyi düflünerek kurulmaz. Kârlar n sermayeye eklenmesinde vergiden ar naca rahatl verilirse özellikle küçük ölçekli kurumlar için çok yararl olaca ve istihdama da katk sa layaca- gibi kay t d fl n n önlenmesinde de olumlu yönde etki edece i kan - s nday z. KAYNAKÇA stanbul Vergi Dairesi Baflkanl n n tarih ve GVK 94/6-b/12744 say l Muktezas T.C. Yasalar ( ). 193 say l Gelir Vergisi Kanunu. Ankara : Resmi Gazete T.C. Yasalar ( ). 213 say l Vergi Usul Kanunu. Ankara : Resmi Gazete T.C. Yasalar ( ) say l tarihli Kurumlar Vergisi Kanunu. Ankara : Resmi Gazete T.C. Yasalar ( ) say l Türk Ticaret Kanunu. Ankara : Resmi Gazete SMMMO YAYIN ORGANI KEYLÜL - EK M