ÜÇÜNCÜ BÖLÜM BELGELER VE DEFTERLER

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM BELGELER VE DEFTERLER I. BELGELER Muhasebe veri ve tablolarının güvenilir olması için işlemlerin objektif belgelere dayandırılması gerekir. Sözkonusu belgelerin bir kısmı "kayıtların tevsiki-ispat edici kağıtlar" başlığı altında Vergi Usul Kanunu(VUK)'nda yer almıştır. Bir kısmı da Türk Ticaret Kanunu(TTK)'nda "kıymetli evrak" başlığı altında toplanmıştır. Bu belgeler aşağıda sırasıyla ele alınmış ve incelenmiştir. 1.VERGİ USUL KANUNU GEREĞİ BELGELER A. Fatura ve Sevk İrsaliyesi VUK'nun 229. maddesinde fatura, satılan emtia (mal) veya yapılan iş karşılığında müşterilerin borçlandığı meblağı (tutarı) göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır şeklinde ifade edilmektedir. 59

Bir fatura üzerinde şu bilgilerin bulunması gerekir: 47 Faturanın düzenlenme tarihi, seri ve sıra numarası, Faturayı düzenleyenin adı, varsa ticaret ünvanı, iş adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası, Müşterinin adı, ticaret ünvanı, adresi, varsa vergi dairesi ve hesap numarası(faturayı düzenlemekte olanlar müşterinin adı ve soyadı ile bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarasının doğruluğundan sorumludurlar, 48 Malın veya işin nevi, miktarı, fiyatı ve tutarı, Satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası 49 Yukarıdaki bilgileri taşıyan faturaların düzenlenmesinde aşağıdaki şartlara uyulması zorunludur: 50 Faturalar sıra numarası takip eder. Aynı işletmenin farklı şube ve kısımlarında her biri aynı numara ile başlamak üzere ayrı ayrı fatura kullanıldığı durumda, bu faturalara şube ve kısımlarına göre şube veya kısım isimlerinin yazılması veya özel işaretle seri ayrımı yapılması zorunludur. Faturalar mürekkeple, makine ile veya kopya kurşun kalem ile doldurulur. Faturalar en az bir asıl ve bir örnek olarak düzenlenir. Birden fazla örnek düzenlendiği takdirde kaçıncı örnek olduğu belirtilmelidir. Faturaların baş tarafında iş sahibinin veya namına imzaya yetkili olanların imzası bulunur. Fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren en çok yedi gün içinde düzenlenir. Bu süre içinde düzenlenmemiş faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır. 47 Bkz. VUK. m.230. 48 Bkz. VUK. m.231/6. 49 Malın alıcıya teslim edilmek üzeresatıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının; teslim edilen malın alıcı tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde alıcının, taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması şarttır. Malın, bir mükellefin birden çok işyerleri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere bir komisyoncu veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen tarafından sevk irsaliyesine bağlanması gereklidir. Nihai tüketicilerin tüketim amacıyla perakende olarak satın aldıkları malları kendilerinin taşıması veya taşıttırması halinda bu mallara ait fatura veya perakende satış fişinin bulunması şartıyla sevk irsaliyesi aranmaz. 50 Bkz. VUK. m.231. 60

Faturalar son (nihai) tüketiciler için düzenlendiğinde Katma Değer Vergisi (KDV) fatura tutarının içinde yer alacaktır. Faturaların son tüketiciler dışındaki kişiler (toptancı, yarı toptancı ve perakendeciler) için düzenlenmesi halinde KDV faturada ayrıca gösterilecektir. 51 Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak zorunda olan çiftçiler; birinci ve ikinci sınıf tüccarlara, serbest meslek erbabına, kazançları basit usulde tesbit olunan tüccarlara, defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere, vergiden muaf olan esnafa sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlar da fatura istemek ve almak zorundadırlar. 52 Yukarıdakiler dışında kalanların, birinci ve ikinci sınıf tüccarlardan ve defter tutmak zorunda olan çiftçilerden satın aldıkları emtia veya onlara yaptırdıkları iş bedelinin 880 TL yi 53 geçmesi veya bedeli 880 TL dan az olsa dahi istemeleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesi zorunludur. Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile defter tutmak zorunda olan çiftçilerin nihai tüketiciye yaptıları emtia satışı veya yaptıkları iş bedelinin 880 YTL yi aşması halinde mutlaka fatura düzenlemeleri gerekmektedir. Ancak, nihai tüketiciler tarafından fatura istenilmesi halinde, 880 YTL lık sınıra bakılmaksızın fatura verilmesi zorunludur. 54 51 Bkz. VUK. Genel Tebliği, Seri No: 24. 52 Bkz. VUK. m. 232. 4369 Sayılı Kanun la değiştirilen şekli. 53 Bu sınır 1.1.2004 tarihinden itibaren geçerlidir. 54 Bkz. 08/12/2000 tarih ve 24254 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 2000/1689 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı. 61

Malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcı tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde alıcının, taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması şarttır. Malın, bir mükellefin birden çok iş yerleri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere bir komisyoncu veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen tarafından sevk irsaliyesine bağlanması gereklidir. Nihai tüketicilerin tüketim amacıyla perakende olarak satın aldıkları malları kendilerinin taşıması veya taşıttırması halinde bu mallara ait fatura veya perakende satış fişinin bulunması şartıyla sevk irsaliyesi düzenlenmesi gerekli değildir. Sevk irsaliyesinde yer alması gerekli bilgiler faturada olduğu gibidir. Ancak, irsaliyede birim fiyat ve tutar bilgileri yer almayacaktır. Sevk irsaliyesinde malın nereye ve kime gönderildiğinin belirtilmesi bir zorunluluktur. Buraya kadar yaptığımız açıklamalarda fatura ve sevk irsaliyesi ayrı ayrı düzenlenmektedir. Diğer bir ifadeyle fatura ve sevk irsaliyesi birbirinden bağımsız iki belgedir. Böyle bir uygulama mükelleflerin iş yükünü artırdığı gibi faaliyetlerinin de aksamasına neden olmaktadır. Bunu dikkate alan Maliye ve Gümrük Bakanlığı 12 Eylül 1991 Tarih ve 20989 Sayılı Resmi Gazete'de 211 Sayılı VUK Tebliği yayımlayarak, fatura ve sevk irsaliyesinin aynı zamanda düzenlenebileceği kararını almıştır. Tebliğ'de "irsaliyeli fatura" olarak ifade edilen bu belge, daha önce fatura düzenlenmesine ilişkin şartları taşıması yanında ilave diğer bazı bilgilere de sahip olmalıdır. 62

Bu ilave bilgiler şunlardır: malın nereye ve kime gönderildiği, düzenlenme tarihi. Taşınan veya taşıttırılan mallar ile birlikte irsaliyeli faturanın bulunması durumunda, ayrıca sevk irsaliyesi gerekli değildir. İrsaliyeli fatura en az üç örnek olarak düzenlenmelidir. İrsaliyeli faturanın üç örnekten az düzenlenmesi durumunda, irsaliyeli fatura hiç düzenlenmemiş sayılacaktır. En az üç örnek olarak düzenlenen irsaliyeli faturanın iki örneği mutlaka malı taşıyan araçta bulundurulacaktır. İrsaliyeli fatura uygulamasına kesinlikle dönembaşında geçilmesi gerekir; dönemiçinde irsaliyeli fatura uygulamasına geçmek mümkün değildir. Ancak, faaliyetlerine dönemiçinde başlayan mükellefler, irsaliyeli fatura uygulamasını seçebilirler. Dönembaşında irsaliyeli fatura uygulamasına geçen mükellefler, daha önce notere tasdik ettirdikleri veya anlaşmalı matbaalara bastırdıkları kullanılmamış fatura ve sevk irsaliyelerini vergi dairesine götürerek iptal ettirmeleri gerekir. B. Perakende Satış Vesikaları Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak zorunda olan çiftçilerin fatura vermek zorunda olmadıkları satışları ve yaptıkları işlerin bedelleri perakende satış vesikalarından biri ile tevsik olunur. 55 Mükelleflerin fatura vermek zorunda olmadıkları satışları ve yaptıkları işler ile ifade edilmek 55 Bkz. VUK. m.233. 4369 Sayılı Kanun la değişen şekli. 63

istenen, mükellefin son tüketiciye yaptıkları satışların ve iş bedelinin 880 TL yi aşmamasıdır. Vergi Usul Kanunu'nda perakende satış vesikaları üç başlık altında ele alınmıştır: (a) perakende satış fişleri, (b) makinalı kasaların kayıt ruloları ve (c) giriş ve yolcu taşıma biletleri. Perakende satış vesikalarında bulunması gereken unsurlar şunlardır: işletmenin adı veya mükellefin adı ve soyadı düzenlenme tarihi alınan paranın tutarı Perakende satış fişi ile yolcu taşıma biletleri seri ve sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir; kopyalı ve iki nüsha olarak düzenlenir ve bir nüshası müşteriye verilir. C. Gider Pusulası Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak zorunda olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin; vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için düzenlenip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri belgedir. Gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir. Gider pusulasında bulunması gereken unsurlar şöyle sıralanmaktadır: 56 yapılan işin mahiyeti veya satın alınan malın cinsi ve nevi ile miktarı, yapılan işin ücreti veya satın alınan malın bedeli, işi yapanın veya malı satanın adı-soyadı ve adresi, işi yaptıran veya malı satın alanın adı-soyadı veya ünvanı ile adresi, tarih, seri ve sıra numarası. 56 Bkz. VUK. m.234. 64

Yukarıda belirtilen unsurlara sahip gider pusulası iki örnek olarak düzenlenir ve bir örneği işi yapan veya malı satana verilir. D. Müstahsil Makbuzu Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile defter tutmak zorunda olan çiftçiler, gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçilerden satın aldıkları malların bedelini ödedikleri sırada iki örnek makbuz düzenlemeye ve bunlardan birini imzalayarak satıcı çiftçiye vermeye ve diğerini ona imzalatarak almaya mecburdurlardır ki, bu düzenlenen belgeye "müstahsil makbuzu" denir. Avans ile yapılan satışlarda makbuz, malın teslimi anında düzenlenir. Mühtahsil makbuzunda en az bulunması gereken bilgiler şunlardır: 57 makbuzun tarihi, malı satın alan tüccar veya çiftçinin adı-soyadı veya ünvanı ve adresi, malı satan çiftçinin adı-soyadı ve ikametgah adresi, satın alınan malın cinsi, miktarı ve bedeli, makbuzun seri ve sıra numarası. malın bedeli üzerinden Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesi gereği kesilen gelir vergisi stopajı (Çiftçilerden satın alınan zirai mahsuller için yapılan ödemelerden; (a) hayvanlar ve bunların mahsulleri ile kara ve su avcılığı mahsulleri ticaret borsalarına tescil edilerek satın alındıysa % 1, diğerleri için % 2; (b) diğer zirai mahsuller için ise sırasıyla % 2 ve % 4 gelir vergisi stopajı yapılacaktır) ve % 10 fon kesintisi(gelir vergisi stopaj tutarının % 10'u) E. Serbest Meslek Makbuzu 57 Bkz. VUK. m.235. 65

Serbest meslek erbabının, mesleki faaliyetine ilişkin her türlü tahsilat için düzenlemek zorunda olduğu belgedir. VUK serbest meslek erbabını, sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına iş yapanlar olarak tanımlamaktadır. Serbest çalışan doktorlar, avukatlar, muhasebeciler, gümrük komisyoncuları, noterler vd. bu meslek grubuna örnek olarak verilebilir. Serbest meslek erbabı tarafından iki örnek olarak düzenlenen ve imzalanan serbest meslek makbuzunun bir örneğinin müşteriye verilmesi gerekir. Serbest meslek makbuzunda aşağıdaki unsurların bulunması gerekir: 58 serbest meslek erbabının adı-soyadı; varsa ticaret ünvanı, serbest meslek erbabının işyeri adresi, serbest meslek erbabının vergi dairesi ve hesap numarası, müşterinin adı-soyadı; varsa ticaret ünvanı, müşterinin adresi, alınan paranın tutarı ve alınma tarihi, "serbest meslek makbuzu" olduğunu gösterir ibare, seri ve sıra numarası, serbest meslek erbabının imzası, stopaj tutarı (Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesine göre, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerde (a) GVK.nun 18. maddesi kapsamına girenlerden %15; (b) diğerlerinden %20 gelir vergisi stopajı yapılır) ve fon kesintisi(gelir vergisi stopaj tutarının % 10 u). Katma Değer Vergisi tutarı (% 17) Serbest meslek erbabının imzası 58 Bkz. VUK. m.237. 66

F. Ücret Bordrosu İşverenlerin işyerlerinde çalıştırdıkları işçilerine ödedikleri ücretleri (net ve brüt) ile ücretlerden yaptıkları gelir ve damga vergisi kesintileri, sosyal sigorta primi işçi payı ile diğer eklenti ve kesintilerin tutarlarını gösteren ve ücretin ödenmesi ile işçi tarafından imzalanan belgedir. İşverenler çalıştırdıkları işçilerine her ay ödedikleri ücretler için ücret bordrosu düzenlemeye mecburdurlar. Gelir Vergisi Kanunu'na göre vergiden muaf ücretler ile diğer ücret üzerinden vergiye tabi hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri için bordro düzenlenmez. Ücret bordrosunun en az aşağıdaki bilgileri içermesi gerekir: 59 hizmet erbabının adı-soyadı; ücretin alındığına dair imzası veya mührü, varsa vergi karnesinin tarih ve numarası, aldığı brüt ücret(birim ücret aylık, haftalık, gündelik, saat veya parçabaşı olabilir), çalışma süresi veya ücretin ilgili olduğu süre, ücret üzerinden hesaplanan kesintiler. Ücret bordrosu üzerinde, bordronun hangi aya ait olduğu belirtilmelidir. Bordro yukarıda açıklanan bilgileri içermek şartıyla istenildiği şekilde düzenlenebilir. Kitabın gelir tablosu hesapların anlatıldığı bölümünde ücret bordrosuna ilişkin örnek verilmiştir. 59 Bkz. VUK. m.238. 67

G. Taşıma İrsaliyeleri Ücret karşılığında eşya nakleden bütün gerçek ve tüzel kişiler naklettikleri eşya için irsaliye kullanmak zorundadırlar. Üç örnek olarak düzenlenen taşıma irsaliyesinin bir örneği eşyayı taşıttırana, bir örneği eşyayı taşıyan aracın sürücüsüne veya kaptanına verilir ve bir örneği de taşımayı yapan tarafından saklanır. Taşıma irsaliyesinde bulunması gereken unsurlar şunlardır: 60 Sürücünün adı-soyadı Aracın plaka numarası İrsaliyenin seri ve sıra numarası İrsaliyenin düzenlenme tarihi Malın yüklenme tarihi Malın cinsi Malın miktarı Malın nereye ve kime gönderildiği Alınan nakliye ücreti Satıcının imzası H. Yolcu Listeleri Şehirlerarası yolcu taşıma işi yapan ve VUK.'nun 233. maddesi gereği yolcu taşıma bileti kesmek zorunda olan mükellefler, taşıtlarının her seferi için müteselsil seri ve sıra numaralı ve oturma yerlerini planlı bir şekilde gösteren iki nüsha yolcu listesi düzenlemek zorundadırlar. Bu listenin bir nüshası sefer sonuna kadar taşıtta ve diğer nüshası da işyerinde bulundurulmalıdır. Yolcu taşıma biletlerinin komisyoncu veya acentalar tarafından kesilmesi halinde yolcu listeleri üç nüsha olarak düzenlenir ve bir nüshası komisyoncu veya acenta tarafından saklanacaktır. 60 Bkz. VUK. m.240/a ve 209. 68

Yolcu listelerinde aşağıdaki bilgilerin bulunması gereklidir: 61 Yolcu listesini düzenleyen işletmenin adı veya ünvanı ile adresi Taşıtı işleten mükellefin adı-soyadı varsa ünvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası Taşıtın plaka numarası, sefer tarihi ve hareket saati Bilet numaraları işaretlenmek suretiyle yolcu sayısı ve toplam hasılat tutarı I. Günlük Müşteri Listeleri Otel, motel ve pansiyon gibi konaklama yerleri, odalar, bölmeler ve yatak planlarına uygun olarak müteselsil seri ve sıra numaralı günlük müşteri listeleri düzenlemek ve işletmede bulundurmak zorundadırlar. Günlük müşteri listeleri aşağıda belirtilen bilgileri içermelidir: 62 mükellefin adı-soyadı varsa ticaret ünvanı oda numaraları yazılmak suretiyle müşterinin adı-soyadı ve oda ücreti düzenlenme tarihi J. Diğer Evrak ve Vesikalar i. Muhabere Evrakı Tüccarların her türlü ticari işlemleri nedeniyle yazdıkları ve aldıkları mektuplar(telgraflar ve hesap özetleri dahil), muhabere evrakı olarak ifade edilmektedir. Gönderilen ve gelen muhabere evrakının işyerinin icabına göre dosyada muhafaza edilmesi gerekir. 63 61 Bkz. VUK. m.240/b. 62 Bkz. VUK. m.240/c. 63 Bkz. VUK. m.241. 69

VUK. Mükerrer 241. maddesi ile bono veya poliçe muhabere evrakı içinde ele alınmış ve Türk Ticaret Kanunu'ndaki düzenlemelere ek bazı bilgilerin bono ve poliçede bulunmasını zorunlu kılınmıştır. Bunların neler olduğu bono ve poliçe incelenirken ele alınacaktır. ii. Diğer Vesikalar Bir hakkın ispatına delil olarak kullanılabilen mukavelename, taahhütname, kefaletname, mahkeme ilamları gibi hukuki vesikalarla ihbarname, karar örnekleri, vergi makbuzları gibi vergi evrakını dosyada muhafaza etmeye mecburdurlar. 64 2. TÜRK TİCARET KANUNU GEREĞİ BELGELER A. Bono (Emre Muharrer Senet) Borçlunun alacaklısına olan borcunu belirli bir tarihte kayıtsız ve şartsız bir şekilde ödeyeceğini gösteren bir belgedir. Diğer bir ifadeyle, senet borçlusu(muhatap) senet alacaklısına(lehtara) senette gösterilen bir alacağı vadesinde kayıtsız şartsız ödeyeceğini kabul ve taahhüt eder. Bono'da ikili bir ilişki vardır. Bono, düzenleyen için yani borçlu için bir borç senedi niteliğinde iken, lehtarı yani alacaklısı için bir alacak senedi niteliğindedir. Bono kıymetli evrak niteliğinde bir senet olduğundan özel şekil şartlarına tabidir. Bu şekil şartları, kanunlarla şöyle düzenlenmiştir: 65 64 Bkz. VUK. m.242. 65 Bkz. TTK. m.688; VUK. mükerrer m.241. 70

senet metninde "Bono" veya "Emre Muharrer Senet" kelimesini veya senet Türkçe'den başka bir dille yazılmışsa o dilde bono karşılığı kullanılan kelimeyi içermeli, kayıtsız ve şartsız muayyen bir bedeli ödeme vaadini içermeli, senet üzerinde tanzim tarihi ve yeri ve vade tarihi bulunmalı, ödeme yerinin belirtilmesi gerekir, kime veya kimin emrine ödenecek ise onun adı ve soyadının bulunması gerekir, senedi tanzim edenin (borçlunun) imzasının bulunması gerekir, müteselsil seri ve sıra numarası, alacaklı ve boçlunun adı, adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası Senetler (Bono) damga vergisine tabidir. Senetlere her imza için 600.000.- (altıyüzbin) liralık damga pulu yapıştırılmalı ve imzalar pul üzerine atılmalıdır. Senetler ayrıca % 07,5 (binde yedi buçuk) oranında damga vergisine tabidir. Eğer senet beş yüz milyon liralık bir tutarı kapsıyor ve borçlu iki kişi ise bu durumda senedin sağ alt köşesine 1.200.000.- (600.000.- x 2) liralık pul yapıştırılır ve imzalanır. Ayrıca damga pulu, senet bedeli olan beş yüz milyon liranın % 07,5' una (3.750.000.-liraya) tamamlanır. Vadesi gösterilmemiş olan bono, görüldüğünde ödenmesi şart olan bono sayılır. Açıklama bulunmadığı takdirde senedin tanzim edildiği yer ödeme yeri ve aynı zamanda tanzim edenin ikametgahı sayılır. Tanzim edildiği yer gösterilmeyen bir bono, tanzim edenin ad ve soyadı yazılı olan yerde tanzim edilmiş sayılır. B. Çek 71

Kambiyo senetlerinden biri olan çek, "çeki çeken (keşideci) bankaya (muhatap) senette yazılı belirli bir bedelin kayıtsız ve şartsız ismen gösterilmesi zorunlu olmayan bir kişiye ödenmesini emreder" şeklinde tanımlanabilir. Çekin geçerli olabilmesi için şu şekil şartlarına sahip olması gerekir: 66 eğer çek Türkçe yazılmış ise "ÇEK" kelimesinin, Türkçe'den farklı bir dilde yazılmış ise o dilde "ÇEK" karşılığı olarak kullanılan kelimenin çek üzerinde bulunması gerekir, çek kayıtsız şartsız belirli bir bedelin ödenmesi için havaleyi içermelidir, ödeyecek kişinin (muhatabın) adı ve soyadı bulunmalıdır. Türk Hukuku'na göre muhatap sürekli bir bankadır. Bu nedenle çek üzerinde bankanın adı bulunmalıdır, ödeme yerinin gösterilmesi gerekir. Ancak bu bir zorunluluk değildir. Eğer ödeme yeri gösterilmemişse muhatap yani bankanın adının yanındaki yer ödeme yeridir. keşide günü ve yerinin gösterilmesi gerekir. çeki çeken kimsenin(keşidecinin) imzasının bulunması gerekir. Çekte muhatap sürekli banka olduğu için çek banka tarafından basılarak, keşidecilere verilecektir. Bankalar tarafından basılan çeklerin baskısında dikkat edilmesi gereken esaslar şöyledir: 67 çek karneleri, yapraklarının boyutları, koçan hariç, eni 76 mm., boyu 166 mm. olmak üzere ve çek tutar alanı sağ üst köşeye gelecek şekilde bastırılır. 66 Bkz. TTK. m.692. 67 Bkz. R.G. No:18878, Tarih:24.9.1985 Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası "Çekle Ödemelerin Düzenlenmesi ve Çek Hamillerinin Korunması Hakkında 3167 Sayılı Kanuna İlişkin Tebliğ Sıra No:1" 72

çek karneleri "Manyetik Mürekkepli Karakter Okuma" yöntemi ile ve E-13B kodlama standardı kullanılarak kodlanır. kullanılacak kağıt organik asitler, anorganik asitler, alkaliler, klor bileşikleri ve organik çözücüler ile tahrifata karşı duyarlı olmalıdır. Çekte vade yoktur. Bu nedenle çek görüldüğünde ödenir. Eğer vadeli çek düzenlenirse ve çekin sahibi vade tarihinden önce çeki muhataba ibraz eder ve ödenmesini isterse muhatabın bunu ödemesi gerekir. Eğer çekte vade olursa çek bir ödeme aracı olmaktan çıkar ve bir alacak senedi hüviyeti kazanır. Türkiye'de ödenecek çeklerde muhatap olarak ancak bir banka gösterilebilir. Diğer bir kimse üzerine çekilen çek, havale hükmündedir. Havale sayılan çek hakkında Damga Vergisi Kanunu'nun çeklere ilişkin hükümleri uygulanmaz. Bir çekin keşide edilebilmesi için, muhatabın elinde keşidecinin emrine tahsis edilmiş bir karşılık bulunması ve keşidecinin bu karşılık üzerinde çek keşide etmek suretiyle tasarruf hakkına haiz bulunacağına dair muhatapla keşideci arasında açık veya zımni bir anlaşmanın bulunması şarttır. Keşideci, muhatap nezdinde çekin ancak bir kısım karşılığını hazır bulundurduğu takdirde muhatap bu kısım karşılığın tutarını ödemekle yükümlüdür. Yeterli karşılığın bulunmaması nedeniyle ödenmeyen çekler için muhatap banka, çek keşide edene "ihtar mektubu" göndererek: (a) yedi işgünü içinde keşidecinin elindeki tüm çek karnelerinin geri verilmesini, (b) yedi işgünü içinde ödenmeyen çek tutarının %10 tazminatı ve gecikme faizi ile birlikte ödenmesini 73

isteyecektir. İhtar mektubundaki şartları yerine getirmeyen keşideciler bir yıl süre ile çek keşide edemeyeceklerdir. 68 Karşılığı bulunmasa veya yetersiz kalsa bile muhatap banka, müddetinde ibraz edilen beşyüzbin liraya kadar olan çekler ile bu miktar üzerindeki her çekin birmilyonbeşyüzbin lirasını keşidecinin dışındaki hamile ödemeye mecburdur. 69 Çek hakkında kabul muamelesi şart değildir. Çek üzerinde de yazılmış bir kabul şerhi yazılmamış sayılır. Kimin lehine keşide edildiği gösterilmemiş olan bir çek, hamiline yazılı çek hükmündedir. C. Poliçe Poliçede üçlü bir ilişki vardır. Poiçeyi düzenleyen keşidecinin, diğer bir kişiye yani muhataba, poliçede ismen gösterilen kişiye(lehtara) belirli bir meblağın kayıtsız ve şartsız ödeme emridir. Poliçede muhatap ilk önce bu ilişkinin dışındadır. Ancak lehtar poliçeyi ibraz ettiğinde eğer poliçeyi imzalar yani kabul ederse o zaman bu ilişkiye girer ve asıl borçlu hüviyeti kazanır. Muhatap, poliçe ibraz edildiğinde kabul etmek zorunda değildir. Poliçe ile ilgili diğer hususlar TTK.'nun 583-687. maddelerinde düzenlenmiştir. 68 Bkz. R.G. No:18878, Tarih:24.9.1985 Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası "Çekle Ödemelerin Düzenlenmesi ve Çek Hamillerinin Korunması Hakkında 3167 Sayılı Kanuna İlişkin Tebliğ Sıra No:1" 69 Bkz. R.G. Tarih: 18.2.1995, Çekle Ödemelerin Düzenlenmesi ve Çek Hamillerinin Korunması Hakkında 3167 Sayılı Kanuna İlişkin 7 Sayılı Tebliğ. 74

Poliçe ile ilgili tarafları belirlemekte yarar vardır. KEŞİDECİ : Ödemenin yapılmasını isteyen kişi MUHATAP : Ödeme yapacak olan kişi LEHTAR : Ödeme yapılacak kişi Poliçe bir kambiyo senedi olduğundan özel şekil şartlarına tabidir. Bu şekil şartları şunlardır: 70 senet metninde "POLİÇE" kelimesinin eğer senet Türkçe'den başka bir dilde yazılmışsa o dilde poliçe karşılığı olarak kullanılan kelimeyi, belirli bir bedelin ödenmesi konusunda kayıtsız ve şartsız bir ödeme emrini, ödeyecek kimsenin yani muhatabın ad ve soyadını, vadeyi, Kabul kayıtsız ve şartsız olmalıdır. Fakat muhatap poliçe bedelinin bir kısmını da kabul edebilir. Kabul şerhi bundan başka noktalarda poliçe içeriğinden farklı olursa, poliçe kabul edilmemiş sayılır. Bununla beraber kabulü yapan, kabulündeki şartlarla sorumludur. Kabul beyanı poliçe üzerine yazılır. "Kabul Edilmiştir" ifadesiyle veya buna eşdeğer başka ifade ile muhatap tarafından imza edilir. Örneğin, "Kabulümdür" şeklindeki bir ifade de geçerlidir. Muhatabın poliçenin ön(yüz) tarafına yalnız imzasını koyması kabul hükmündedir. 70 Bkz. TTK. m.583; VUK. mükerrer m.241. * ödeme yerini, * kime veya kimin emrine ödenecek ise onun ad ve soyadını, * keşide yerini ve keşide tarihini, * keşidecinin imzasını, * müteselsil seri ve sıra numarası, * alacaklı ve boçlunun adı, adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası 75

D. Hisse Senedi (Aksiyon, Esham) Anonim Şirketler ile Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirketlerde sorumlulukları koydukları sermaye ile sınırlı olan ortakların sermaye paylarını göstermek şartıyla, bu paylar karşılığında çıkarılan ve şekli kanunla belirlenmiş bulunan belgelere "HİSSE SENEDİ" denir. Hisse senetleri, nama veya hamiline yazılı olarak çıkarılabilir. Nama yazılı hisse senetlerinde ortakların isimleri yazılıdır. Nama yazılı hisse senetleri ayrıca pay defterine kaydedilir. Hisse senetlerinde bulunması gereken bilgiler aşağıda belirtilmiştir: 71 şirketin ünvanı, esas sermayenin miktarı ve tescil tarihi, hisse senetlerinin türü ve numarası, hisse senetlerinin nominal değeri, şirket adına imza yetkisi olan iki kişinin imzası, hisse senedi sahiplerinin adı-soyadı ile ikametgahı (nama yazılı hisse senetleri için), hisse senedi karşılığı ödenen miktar. Yukarıda belirtilen bilgiler dışında Sermaye Piyasası Kurulu, hisse senetlerinde sahteciliği önlemek için hisse senetlerinin baskısına ilişkin düzenlemelere gitmiştir. Bu düzenlemeler şu ana başlıklar altında ele alınmaktadır: kağıt kalitesi, kağıt boyutları, renk ve renk ayrımı, giyoş, güvenlik önlemleri (fligran-nonfluorescent), yazı karakteri. 71 Bkz. TTK. m. 413. 76

Şirketler tarafından yapılan çeşitli başvurularda İstanbul Menkul Kıymetler Borsası (İMKB) Takas ve Saklama A.Ş. tarafından inceleme yapılmakta; ve hisse senetlerinde sahtecilik olup olmadığı yukarıda belirtilenler dahilinde incelenmektedir. Hamiline yazılı hisse senetleri teslim yolu ile el değiştirirken, nama yazılı hisse senetleri ciro ve teslim yoluyla el değiştirmektedir. Nama yazılı hisse senetlerinin devrinin hüküm ifade edebilmesi için pay defterine devrinin kaydedilmesi gerekir. Ancak, nama yazılı hisse senetlerinin esas mukavelede aksine hüküm olmadıkça devredilebilmeleri söz konusudur. E. Tahvil (Obligasyon, Borç Senedi) Anonim şirketlerin uzun vadeli kaynak sağlamak amacıyla, devletin de para politikası aracı olarak ihraç ettikleri, nominal değerleri eşit kıymetli evraklara "TAHVİL" denir. Tahvil, hisse senedi gibi bir ortaklık belgesi değildir. Tahvil sahibi şirketin karına veya zararına katılmaz sadece belirli olan(örneğin %65) faizini alır. TTK.'nu gereği düzenlenebilir. tahviller hamiline veya nama yazılı olarak Tahvillerde bulunması gereken bilgiler şunlardır: 72 şirketin ünvanı, işkonusu, merkezi ve süresi, esas sermayenin miktarı, esas mukavelenin tarihi ve bunda değişiklik yapılmışsa bunların da tarihleri ile ilan edildikleri tarihler, 72 Bkz. VUK. m.425-427. 77

şirketçe tasdik edilmiş son bilançoya göre şirketin durumu, çıkarılmış ve çıkarılacak tahvillerin itibari kıymetlerinin tutarını ve bu kıymetlerin şirkete ödeme şeklini ve her tahvilin itibari kıymetiyle verilecek faizin miktarını ve tahvillerin ödeme şeklini ve zamanını, tahvil çıkarılması yolunda genel kurul kararının tescil ve ilan tarihini, şirketin menkul ve gayrimekulleri, evvelce çıkarılan tahvillerden veya diğer bir sebepten dolayı rehnedilmiş veyahut teminat gösterilmişse bu durumun gösterilmesini, ana sermaye ve faizlerinin ödeme şartları ve varsa itfa planı şirket adına imza yetkisi olan iki kişinin imzaları. F. Makbuz Senedi ve Varant Umumi mağazalara tevdi edilen emtia ve zahire karşılığında verilen makbuz senedinin aşağıdaki bilgileri taşıması gerekir: 73 emtia veya zahireyi tevdi edenin adı-soyadı ile sanat ve ikametgahı, tevdiatın yapıldığı umumi mağazanın ticaret ünvanı ile bulunduğu yer, tevdi olunan şeylerin cins ve miktarı ile mahiyet ve kıymetinin bilinmesi için açıklanması gereken konular, tevdi olunan şeylerin tabi olması gereken tüm resim, harç ve vergilerin ödenip ödenmediği ve sigorta edilip edilmediği, ödenmiş olan veya ödenecek ücret ve masraflar, senedin kimin namına veya emrine tanzim edildiğini gösteren bir ibare, umumi mağaza sahibinin imzası. Varant'ın da, yukarıda belirtilen bilgileri aynen içermesi ve makbuz senedine bağlanması gerekir. Makbuz Senedi ve Varant'tan ibaret olan vesikanın dip koçanlı bir defterden koparılmış olması ve defterin umumi mağazaya ait vesikalar arasında saklanması gerekir. 73 Bkz. TTK. m.746. 78

Makbuz Senedi ve Varant, emre yazılı olmasa bile ayrı ayrı veya birlikte teslim ve ciro yoluyla devredilebilir. Ciro, yapıldığı günün tarihini de içermelidir. Makbuz Senedi ile Varant birlikte beyaz ciro ile de ciro edilebilir. Bu türlü ciro, her iki senet teslim edildiği takdirde cirantanın haklarını hamile devreder. II. DEFTERLER İşletmelerdeki mali karakterli işlemlerin kaydedilmesinde çok çeşitli defterler kullanılmaktadır. Bunların bir kısmının kullanılmasını ilgili kanunlar zorunlu kılmaktadır. VUK nun 182. maddesi (4369 Sayılı Kanun la değişen şekli) işletmelerin tutacakları defterleri şöyle sıralamamıştır: Yevmiye Defteri, Büyük Defter, Envanter Defteri, Bu defterlerin yanında işletmeler faaliyetleri ile ilgili olarak; imalat defteri, bitim işleri defteri, ambar defteri, sabit kıymet ve amortisman defteri, damga vergisi defteri vb. defterleri kullanmaktadırlar. Açıkladığımız yasal defterlerin dışında işletmeler sağlıklı bilgi üretebilmek için yardımcı defterlerden yararlanmaktadırlar. Bilindiği gibi bir işletmede aynı türden birçok işlem yapılır. Örneğin birçok müşteriye kredili satış yapılır. Her müşteriden (alıcıdan) olan alacağın izlenilmesi için ayrı ayrı büyük defter hesabının açılması çeşitli yönlerden sakıncalar yaratır. Bu nedenle aynı tür işlemlerbilgiler için büyük defterde tek bir ana hesap açılır. Örneğin, 79

müşterilerden olan alacaklar, büyük defterde açılan Alıcılar Hesabı nda izlenir. Bu durumda Alıcılar Hesabı, tüm müşterilerden olan alacakları toplu olarak gösterecek, buna karşılık müşterilerin herbirinin durumunu (toplam borcunu, ödemelerini ve kalan borcunu) görmek için büyük defter hesaplarının dışında yardımcı hesaplar açmak gerekecektir. Büyük defterdeki bir ana hesabın ayrıntılarını göstermek amacıyla tutulan deftere yardımcı defter ve bu defterde açılacak hesaplara da yardımcı hesaplar denir. İşletmelerde ençok tutulan yardımcı deftere örnek olarak; Alıcılar Defteri, Satıcılar Defteri, Bankalar Defteri, Duran Varlıklar Defteri vb. gösterilebilir. 74 Yardımcı defterler şekli olarak işletme ihtiyacına göre hazırlanabilir. Aşağıda işletmenin müşterilerinden olan alacakları veya satıcılara olan borçlarının izlenmesinde kullanılan cari hesap kartı örneği verilmiştir. 1. YEVMİYE DEFTERİ İşletmelerin tutmak zorunda oldukları defterlerde biri "Yevmiye Defteri"dir. Yevmiye defterine işlemler, tarih sırasıyla ve madde 74 Daha geniş bilgi için Bkz., Kemal TUNCATAY, Muhasebe Prensipleri ve Tatbikatı, Bozkurt Matbaası, Eskişehir, 1963, s.318 vd.; Sebahattin SERTOĞLU, Muhasebe, C.I, Sevinç Matbaası, Ankara, 1969, s.89 vd.; Yılmaz ULUSOY, Ticari Defterler Ticari Belgeler, Olgaç Matbaası, Ankara, 1981, s.253 vd. 80

şeklinde kaydedilir. Bu kayıtlar haklı bir sebep olmaksızın on günden fazla geciktirilemez. CARİ(MÜŞTERİ) HESAP KARTI Müşteri :... Adresi :... TUTAR KALAN Tarih Belge No Açıklama Borç Alacak Borç Alacak 03.01 012 Nolu ft. Kredili Satış 80.000.000 -.- 80.000.000 -.- 15.01 00123 Fiş Tahsilat -.- 30.000.000 50.000.000 -.- CARİ(SATICI) HESAP KARTI Satıcı :... Adresi :... TUTAR KALAN Tarih Belge No Açıklama Borç Alacak Borç Alacak 12.02 052 Nolu ft. Kredili Alış 80.000.000 80.000.000 25.02 00255 Fiş Çekle Ödeme 30.000.000 50.000.000 81

Ciltli olması gereken yevmiye defterinin, kullanılmadan (kayıt yapılmadan) önce ve kullanıldıktan sonra, notere tasdik etirilmesi zorunludur. 75 Yevmiye defteri örneği aşağıda gösterilmiş; ve defterdeki sütunlara ilişkin bilgiler aşağıda açıklanmıştır. (1) yevmiye defterinin sayfa numarasıdır. Yevmiye defterinde her sayfa ayrı bir numara taşır. Bu numaralar birbirini izler. (2) hesapların büyük defterdeki sayfa numaraları sütunudur. İşlemlerin yevmiye defterine maddeler şeklinde kaydedildiğini daha önce belirtmiştik. Maddelerde yer alan hesapların büyük defterdeki ilgili sayfalara da kaydedilmesi halinde ilgili sayfaların numaraları bu kolona yazılır. Sonuç olarak bu numara, yevmiye defterine yapılan kayıtların, büyük defterdeki hesaplara da kaydedildiğinin bir işaretidir. Yevmiye defterinde hesapların hizasında bu numaranın olmaması halinde büyük defterdeki ilgili hesaba bu kaydın yapılmadığı kabul edilir. (3) madde numarası sütunudur. Yevmiye defterine işlemler madde sıra numarasıyla kaydedilir. (4) işlemlerin maddeler halinde yazıldığı en geniş sütundur. Bazı maddelerin bitmeden yevmiye defteri sayfasının bitmesi halinde maddenin yarım kalması söz konusu olabilir. Bu durumda madde, takibeden sayfadan devam edecektir. (5) hesaplara ilişkin detay tutarlarını yazmaya yarayan sütundur. Bu konuda ileride madde konusu incelenirken geniş bilgi verilecektir. (6) sol yanına kayıt yapılan hesapların tutarlarını yazmaya yarayan sütundur. (7) sağ yanına kayıt yapılan hesapların tutarlarını yazmaya yarayan sütundur. Yevmiye defterine kayıtların maddeyle yapıldığını belirtmiştik. Maddenin sınırları madde çizgileridir. Diğer bir ifadeyle maddeler 75 Bkz. VUK. m.183 ve 221; TTK. m.70. 82

birbirinden madde çizgisi ile ayrılır. Madde kapanış çizgisi, aynı zamanda takibeden maddenin de madde açılış çizgisi olmaktadır. Bütün madde çizgilerinin ortasında değişmez büyüklükte bir boşluk vardır. Bu boşluğa işlemin kayıt tarihi yazılır. Madde çizgilerinin sol üst yanına da madde numaraları yazılır. Madde açılış çizgisinden sonra işlemle ilgili hesaplara yer verilir. Maddenin sol yanında yer alan hesaplarla sağ yanında yer alan hesapların tutarları daima birbirine eşit olmalıdır. Hesaplardan sonra da açıklamaya yer verilir. Açıklamanın işleme ait bilgilere ve belgelere dayandırılması zorunludur. Maddelerde yer alan hesapların sayı ve durumlarına göre maddeler isimlendirilir; basit madde, bileşik madde ve karışık madde. Şimdi de bunlara ilişkin örnekler verelim. İşlemlerin kolay anlaşılabilirliğinin sağlanabilmesi için aşağıdaki örneklerde katma değer vergisi dikkate alınmamıştır. 83

YEVM İYE DEFTERİ Ý 84

Örnek 1: (A) İşletmesi 25 Temmuz 2001 tarihinde 235 nolu fatura ile müşterisi Adil TOK'a 150.000.000.-liralık tamamı kredili mal satmıştır. Bu işlemin (A) İşletmesi'nin yevmiye defterindeki kaydı aşağıdaki gibi olacaktır (işlem tarihine kadar işletmenin yapmış olduğu kayıtların madde numarasının 212 olduğunu kabul edelim. O halde bu işlemin yevmiye defterindeki madde numarası 213 olacaktır). 213 02.08.2001 120 ALICILAR 150.000.000.- 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 150.000.000.- 02.08.2001 tarihi ve 235 nolu fatura ile Bay Adil TOK'a kredili olarak satılan mal tutarı Bu işlemin yukarıdaki kaydında da görüldüğü gibi, maddede bir hesabın sol yanına ve diğer bir hesabın da sağ yanına kayıt yapılmıştır. Bu ve benzeri maddelere "BASİT MADDE" denir. İleride borç ve alacak kavramları açıklanıp kullanılmaya başlandıktan sonra bu tanımı aşağıda görüldüğü gibi yapmak uygun olur. Basit madde; Bir işlemin kaydında, sadece bir hesabın borçlandırılıp, sadece bir hesabın alacaklandırıl- masıyla ortaya çıkan maddeye denir. Örnek 2: (A) İşletmesi, 01 Ağustos 2001 tarihinde 236 nolu fatura ile müşterisi Hakan ÇAKIR'a 110.000.000.- liralık mal satmıştır. Karşılığında 50.000.000.-lira para, kalan 60.000.000.-liralık kısmı içinde aynı tutarda 102 nolu ve 01 Eylül 2001 vadeli bir senet almıştır. 85

214 02.08.2001 100 KASA 50.000.000.- 121 ALACAK SENETLERİ 60.000.000.- 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 110.000.000.- 02.08.2001 tarihi ve 236 nolu fatura ile Bay Hasan ÇAKIR'a satılan mal ve karşılığında alınan para ve 102 nolu 01.09.2001 vadeli senet tutarı. Örnek 3: (A) İşletmesi 04 Ağustos 2001 tarihinde 2121 nolu fatura ile satıcı Ahmet Ballı'dan 130.000.000.- liralık mal almış ve karşılığında 30.000.000.- lira para ve 100.000.000.-liralık da 26 nolu ve 15 Eylül 2001 vadeli bir senet imzalayıp vermiştir. 215 04.08.2001 153 TİCARİ MALLAR 130.000.000.- 100 KASA 30.000.000.- 321 BORÇ SENETLERİ 100.000.000.- 02.08.2001 tarihi ve 2121 nolu fatura ile Bay Ahmet BALLI'dan satın alınan mal ve karşılığında ödenen para ve 26 nolu 15.09.2001 vadeli senet tutarı. Örnek 2 ve örnek 3'te verilen işlemlerin kaydında görüldüğü gibi bir maddenin sağ veya sol yanına birden çok hesap kaydedilebilir. Bu tip maddelere "BİLEŞİK MADDE" denir. İleride borç ve alacak kavramları açıklanıp kullanılmaya başlandıktan sonra bu tanımı aşağıda görüldüğü gibi yapmak uygun olur. Bileşik madde; Bir işlemin kaydında, bir hesabın borçlandırılıp birden çok hesabın alacaklandırılması veya birden çok hesabın borçlandırılıp bir hesabın alacaklandırılması halinde ortaya çıkan maddeye denir. 86

Örnek 4: (A) İşletmesi, 09 Ağustos 2001 tarihinde satıcı Nail ARI'dan 990 nolu faturayla 65.000.000.-liralık mal ve 991 nolu faturayla da 135.000.000.- liralık demirbaş eşya satın almıştır. Karşılığında 80.000.000.- lira para ödemiş ve kalan 120.000.000.-lira için de 27 nolu ve 15 Ekim 2001 vadeli bir senet imzalayıp vermiştir. 216 09.08.2001 153 TİCARİ MALLAR 65.000.000.- 255 DEMİRBAŞLAR 135.000.000.- 100 KASA 80.000.000.- 321 BORÇ SENETLERİ 120.000.000.- 09.08.2001 tarihi; ve 990 ve 991 nolu faturalar ile satıcı Nail Arı'dan satın alınan mal ve demirbaşlar ve karşılığında ödenen para ve 27 nolu 15.10.2001 vadeli senet tutarı. Örnek 4 ile ilgili 216. maddede degörüldüğü gibi bir işlemin kaydında birden çok hesabın sol yanına ve birden çok hesabın sağ yanına kayıt yapılabilir. Bu ve benzeri maddelere de "KARIŞIK MADDE" denir. İleride borç ve alacak kavramları hakkında bilgi verip bu kavramları kullanmaya başladıktan sonra bu tanımın aşağıdaki şekilde yapılması uygun olur. Karışık madde; işlemlerin kaydında birden çok hesabın borçlandırılıp yine birden çok hesabın alacaklandırılması sonucu ortaya çıkan maddeye denir. Yevmiye defterine maddeler şeklinde yapılan kayıtların hatalı olması halinde, bu hatalar yine madde kaydı ile düzeltilebilir. Hataların düzeltilmesiyle ilgili olsa bile yevmiye defterine yapılan kayıtlar hiçbir zaman silinmez, kazınmaz ve karalanmaz. Yevmiye defterinin sayfaları yırtılıp yok edilemez ve yerine yenileri konamaz. 87

Yevmiye defterinin şekli, içeriği ve işleyişi ile ilgili olarak verilen bu bilgilerden sonra bu deftere yapılacak k ayıtlarla ilgili toplu bir örneği izleyelim: (B) İşletmesi'nin Ocak 2001 ayına ilişkin işlemleri şöyledir:(kayıtların kolaylıkla izlenebilesi için tutarlar küçük alınmıştır) 1) İşletme, 04 Ocak 2001 tarihinde 30 milyon lira nakit sermaye ile kurulmuştur. 2) 05 Ocak 2001 tarihinde 32 nolu fatura ile Ferit KOŞMAZ'dan 2.400.000.- liralık mal satın almış ve bedelini peşin ödemiştir. 3) 07 Ocak 2001 tarihinde 1 nolu faturayla Galip DERE'ye 900.000.- liralık mal satmış ve bedelini peşin almıştır. 4) 09 Ocak 2001 tarihinde çeşitli bankalara hesap açtırarak 18 milyon lira yatırmıştır (Z Bankası'na 9 milyon lira, Y Bankası'na 6 milyon lira, V Bankası'na 3 milyon lira) 5) 12 Ocak 2001 tarihinde 2 nolu faturayla Hasan GÖÇMEZ'e 1.200.000.- liralık kredili mal satmıştır. 6) 15 Ocak 2001 tarihinde 198 nolu faturayla Kamil GELMEZ'den 2.700.000.-liralık kredili mal satın almış; ve karşılığında 1 nolu ve 07 Mart 2001 vadeli aynı tutarda bir senet imzalayıp vermiştir. 7) 18 Ocak 2001 tarihinde 3 nolu faturayla Mustafa KORUR'a 2.100.000.- liralık mal satmış ve karşılığında aynı tutarda 185 nolu ve 10 Nisan 2001 vadeli bir senet almıştır. 8) 22 Ocak 2001 tarihinde Nuri PARMAKLI'dan 97 nolu faturayla 3.600.000.- liralık kredili mal almıştır. 9) 25 Ocak 2001 tarihinde Hasan GÖÇMEZ'den olan alacağının 450.000.- liralık kısmını tahsil etmiştir. 10) 30 Ocak 2001 tarihinde Nuri PARMAKLI'ya olan borcunun 2.100.000.- liralık kısmını ödemiştir. (B) İşletmesi'nin kuruluşundan 30 Ocak 2001 günü akşamına kadar yapılan işlemlerin yevmiye defterindeki kayıtlarını izleyelim. İşletmenin kayıtlardan önceki 01 Ocak 2001 tarihli kuruluş bilançosu şöyle olacaktır. 88

(B) İşletmesinin 04 Ocak 2001 Tarihli BİLANÇOSU VARLIKLAR + ALACAKLAR = SERMAYE + BORÇLAR KASA 30.000.000.- SERMAYE 30.000.000.- 30.000.000.- 30.000.000.- 1 04.01.2001 100 KASA 30.000.000.- 500 SERMAYE 30.000.000.- Sermaye olarak konan ve işletme kasasına teslim edilen para tutarı. 2 05.01.2001 153 TİCARİ MALLAR 2.400.000.- 100 KASA 2.400.000.- 05 Ocak 2001 tarih ve 32 nolu fatura ile Ferit KOŞMAZ'dan peşin satın alınan mal tutarı. 3 07.01.2001 100 KASA 900.000.- 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 900.000.- 07 Ocak 2001 tarih ve 1 nolu fatura ile Galip Dere'ye peşin satılan mal tutarı. 4 09.01.2001 102 BANKALAR 18.000.000.- 100 KASA 18.000.000.- Hesap açtırarak (Z) Bankası'na 9 milyon lira, (Y) Bankası'na 6 milyon lira ve (V) Bankası'na 3 milyon lira yatırılması. 5 12.01.2001 120 ALICILAR 1.200.000.- 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 1.200.000.- 12 Ocak 2001 ve 2 nolu faturayla Bay Hasan Göçmez'e kredili olarak satılan mal tutarı. T O P L A M... 52.500.000.- 52.500.000.- 89

D E V R E D E N T O P L A M... 52.500.000.- 52.500.000.- 6 15.01.2001 153 TİCARİ MALLAR 2.700.000.- 321 BORÇ SENETLERİ 2.700.000.- 15 Ocak 2001tarih ve 198 nolu fatura ile Kamil GELMEZ'den kredili olarak satın alınan mal tutarı ve karşılığında verilen 1 nolu ve 07 Mart 2001 vadeli senet tutarı. 7 17.01.2001 121 ALACAK SENETLERİ 2.100.000.- 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 2.100.000.- 18 Ocak 2001 tarih ve 3 nolu fatura ile Mustafa KORUR'a kredili olarak satılan mal tutarı ve karşılığında alınan 185 nolu ve 10 Nisan 2001 vadeli senet tutarı. 8 22.01.2001 153 TİCARİ MALLAR 3.600.000.- 320 SATICILAR 3.600.000.- 22 Ocak 2001 tarih ve 97 nolu fatura ile Nuri PARMAKLI'dan kredili olarak satın alınan mal tutarı 9 25.01.2001 100 KASA 450.000.- 120 ALICILAR 450.000.- Hasan GÖÇMEZ'den olan alacağa karşılık tahsil edilen para tutarı. 10 30.01.2001 320 SATICILAR 2.100.000.- 100 KASA 2.100.000.- Nuri PARMAKLI ya olan borca karşılık ödenen para tutarı. T O P L A M... 63.450.000.- 63.450.000.- Daha önce belirtildiği ve kayıtlarda da görüldüğü gibi yevmiye defterinde her sayfanın ilk satırı, bir önceki sayfadan gelen devreden toplam için, son satırlar ise toplam için kullanılır. 90

Maddelerin kaydı bir sayfadan devam ederken sığmaz ve o sayfada madde bitmezse, izleyen sayfada madde kaldığı yerden devam eder. Madde bölündüğünde, bir kısmı bir sayfada diğer kalan kısmı izleyen sayfada devam ederken bölünen kısımlarda madde çizgisi kullanılmaz. Madde çizgisine, daha önce de belirttiğimiz gibi, maddeye başlarken ve bir de madde bitiminde yer verilir. Bunun dışında madde çizgisi kullanılmamalıdır. Yevmiye defterinde herhangi bir nedenle kullanılmamış boş satır ve boş sayfalar kalırsa çizgiyle iptal edilmelidir. 2. BÜYÜK DEFTER İşletmelerin tutmak zorunda oldukları defterlerden bir diğeri de "Büyük Defter"dir. Büyük deftere işlemlerin kaydı, yevmiye defterindeki kayıtlardan yararlanılarak yapılır. Böylece, günlük işlemler sistemli bir şekilde hesaplara dağıtılmış olur. Bunun yanında aynı cins işlemlerin sınıflandırılarak hesaplarda toplanması sağlanmış olur. Uygulamada büyük deftere yapılan kayıtların yevmiye defterinden yararlanılarak yapıldığı gibi, yevmiye defteri bir tarafa bırakılarak, doğrudan doğruya fişlerden yararlanılarak yapıldığı da görülmektedir. Günümüzde bu defter için "Defter-i Kebir" sözcüğü de kullanılmaktadır. 76 Büyük deftere kayıtlar, bu defterde yer alan hesaplara yapılmakla sağlanmış olur. Defterin en az karşılıklı iki sayfası bir hesap için 76 Uygulamada olduğu kadar kanun kitaplarında da "Defter-i Kebir" sözcüğünün sıklıkla kullanıldığına rastlanmaktadır. Bkz. TTK. m.71; VUK. m.184. 91

kullanılır. Çok işlem gören hesaplar için karşılıklı çift sayfa olarak, daha fazla sayfa ayrılabilir. Her hesabın hangi sayfada yer alacağı ve herbiri için kaç sayfa ayrılacağının defter kullanılmadan önce belirlenmesi uygun olur. Bu yapılırken muhtemel gelişmeler de düşünülerek, önceki yılların uygulamasından yararlanılabilir. Ciltli olması gereken büyük defterin, kullanılmadan önce notere tasdik ettirilmesi zorunludur. 77 Büyük defter örneği aşağıda verilmiştir. Şimdi de büyük defterin şekli ve içeriği üzerinde bilgiler verelim: (1) büyük defterin sayfa numarası olup, aynı zamanda ilgili hesabın da numarası olmaktadır. Büyük defterde sayfalar daima karşılıklı kullanıldığı için sayfalar da karşılıklı aynı numaraları taşımaktadır. Bu numaralar birbirini takip eder. (2) hesabın adının yazıldığı kısımdır. Genellikle, hesabın adı iki sayfanın ortasına yazılmaktadır.hesaplar konusunda ileride daha geniş bilgi verilecektir. (3) hesabın sol yanıdır. Teoride ve uygulamada hesabın sol yanı yerine "borçlu" yanı denir. (4) hesabın sağ yanıdır. Teoride ve uygulamada hesabın sağ yanı yerine "alacaklı" yanı denir. (5) hesabın borçlanma tarihi sütunudur. Herhangi bir işlem sonucu hesap borçlanmışsa, bunun kaydının yapılması sırasındaki günün tarihi buraya yazılır. İşlem tarihi ile kayıt tarihi aynı olmayabilir. (6) hesabın borçlanmasına neden olan işlem hakkında bilgilerin yer aldığı sütundur. Bu bilgiler, işlemle ilgili belgelerin tarihi ve numaraları yanında bu belgeleri verenlerin adı-soyadı ve ünvanı ile işin mahiyetini kapsar. Eğer hesap, toplayıcı bir hesap ise (yani bünyesinde çok sayıda hesap barındırıyorsa) yardımcı hesapların adları da burada yer alır. (7) hesabın borçlanmasına neden olan işlemin yevmiyedefterindeki madde numarasını yazmaya yarayan sütundur. Uygulamada madde numarası yanında, maddenin yer aldığı yevmiye sayfa numarasına da yer verilmektedir. 77 Bkz. VUK. m.221 vd. 92

Kontrollerde bu sütunda yer alan bilgilerin büyük yarar sağladığı görülmektedir. 1) BÜYÜK DEFTER Büyük Defter Örneği 93

(8) hesabın borçlanmasına neden olan işlemin tutarının yazıldığı sütundur. (9) İşlemlere ait tutarların belli zamanlarda yapılan toplamlarını yazmaya yarayan sütundur. Uygulamada işlemlere ait tutarlar günlük, haftalık, on günlük, aylık gibi belli zaman aralıklarıyla toplanır. İşte bu toplamların hem belli zaman aralığına ait olan kısmını ve hem de o güne kadar yapılan işlemlerin tümüne ait olan genel tutarlar toplamını izlemeye bu sütun imkan sağlar. (10) hesabın alacaklanma tarihi sütunudur. Herhangi bir işlem sonucu hesap alacaklanmışsa, bunun kaydının yapılması sırasındaki günün tarihi de buraya yazılır. İşlem tarihi ile kayıt tarihi aynı olmayabilir. Diğer bir ifadeyle kayıt tarihi işlem tarihinden daha sonraki bir tarih olabilir. (11) hesabın alacaklanmasına neden olan işlem hakkında bilgilerin yer aldığı sütundur. Bu bilgiler, işlemle ilgili belgelerin tarihi ve numaraları yanında, bu belgeleri verenlerin adı-soyadı veya ünvanlarını ve işin mahiyetini kapsar. Eğer hesap toplayıcı bir hesap ise yardımcı hesapların isimleri de burada yer alır. Gerek bu sütun gerekse 6. sütun uygulamada genel ifadelerle geçiştirilmektedir. Bu sütunlara "Günlük İşlemler" vb. ifadeler yazılmaktadır. (12) hesabın alacaklanmasına neden olan işlemin yevmiye defterindeki madde numarasını yazmaya yarayan sütundur. Uygulamada madde numarası yanına maddenin yer aldığı yevmiye sayfa numarası da bu kısma yazılır. Bu sütunda yer alan bilgilerin uygulamada özellikle kontrollerde yarar sağladığı görülmektedir. (13) hesabın alacaklanmasına neden olan işlemin tutarının yazıldığı sütundur. (14) işlemlere ait tutarların belli zamanlarda yapılan toplamlarını yazmaya yarayan sütundur. Uygulamada, işlemlere ait tutarlar günlük, haftalık, on günlük, aylık gibi belli zaman aralıklarıyla toplanır. Belli zaman parçası için yapılan toplam yanında o güne kadar olan işlemlerin bütününe ait toplamlar da burada yer alır. Hesapların gerek borçlu ve gerekse alacaklı yanında yer alan sütunlara tutarlar, okunaklı, düzgün ve usulüne uygun olarak yazılmalıdır. Tutarların yazıldığı sütunlar; kendi içlerinde de çok ince sütunlara ayrılmışlardır. Tutarlar kaydedilirken, tutarda yer alan her rakkamın bu ince sütunlara uygun bir şekilde yazılması gerekir. Tutarların bu 94

şekilde kaydı, ileride doğması muhtemel hataların daha önceden önlenebilmesine olanak sağlayacaktır. Büyük defterde yer alan hesaplara kaydın, genelde yevmiye defterinden aktarılarak yapıldığını belirtmiştik. Bunun yanında uygulamada fişler aracılığıyla da (yevmiye defterine bakılmaksızın) kayıtların yapıldığına rastlanmaktadır. Büyük defterdeki hesaplara kayıtlar hangi yoldan yararlanılarak yapılırsa yapılsın, bir işlem sonucunda tutarlar bir veya birkaç hesabın sol yanında, bir veya birkaç hesabın sağ yanında yeralacaktır. Ancak, muhasebede bütün hesapların sol yanı için "borç" veya "borçlu taraf"; sağ yanı için de "alacak" veya "alacaklı taraf" terimleri kullanılır. Eskiye göre az kullanılmakla birlikte, borç için "zimmet", alacak için de "matlup" terimlerinin günümüzde kullanılmakta olduğunu da burada belirtmek isteriz. Büyük defterdeki hesaplara yapılan kayıtların hatalı olması halinde hatalı kısmın üzeri çizildikten sonra doğrusu ilgili taraf veya yere yazılır. Ancak çizilen hatalı kayıt silinemez, karalanıp kazınamaz ve okunmaz hale getirilemez. Büyük defterin sayfaları yırtılamaz, yok edilemez ve yerlerine yenileri konamaz. Yevmiye defterinde olduğu gibi, büyük defterde de hesapların yer aldığı sayfaların ilk satırları, bir önceki sayfadan gelen toplamların devrine (devreden toplam, nakli yekün), son satırları da toplam için kullanılır. Hesaplara ait sayfalara kayıt yapılırken karşılıklı sayfaların aynı tarihli işlemleri kapsayacak şekilde olmasına özen gösterilmelidir. Boş satır ve sayfalar çizgiyle iptal edilmelidir. Ayrıca, yapılan kayıt hataları da çizgiyle iptal edilmelidir. Çizgiyle iptal hiçbir zaman hatalı kaydın okunamaz hale getirilmesi demek değildir. 95

Büyük defterdeki hesaplara yapılacak kayıtları, yevmiye defterine yapılacak kayıtlar için verilen örneği esas alarak izleyelim. Bu örnekte hesaplar için tüm bilgileri kapsayan örnekler vermek ve bunları ayrı ayrı göstermek, derslerde olduğu gibi kitaplarda da gerçekten zordur. Yer ve zaman açısından tasarruf sağlamak için tüm bilgileri içeren hesaplar yerine burada da (T)'leri kullanmayı uygun görüyoruz. Zira (T)lerin kolay takip edilebilmeleri yanında pratik yararları "buradaki çalışmalarda" bir hayli çoktur. Ancak unutmamak gerekir ki, (T)lerin kullanılması sadece ders ve kitaplar için söz konusudur. Gerçekte, uygulamada (T)lerin kullanılması hiçbir zaman söz konusu olamaz. 100 KASA 500 SERMAYE (1) 30.000.000.- (2) 2.400.000.- (1) 30.000.000.- (3) 900.000.- (4) 18.000.000.- (9) 450.000.- 31.350.000.- (10) 2.100.000.- 22.500.000.- 153 TİCARİ MALLAR 102 BANKALAR (2) 2.400.000.- (4) 18.000.000.- (6) 2.700.000.- (8) 3.600.000.- 8.700.000.- 120 ALICILAR 321 BORÇ SENETLERİ (5) 1.200.000.- (9) 450.000.- (6) 2.700.000.- 121 ALACAK SENETLERİ 320 SATICILAR (7) 2.100.000.- (10) 2.100.000.- (8) 3.600.000.- 600 YURTİÇİ SATIŞLAR (3) 900.000.- (5) 1.200.000.- (7) 2.100.000.- 4.200.000.- 96

Büyük defterdeki hesaplara yapılan kayıtların sonucunda aşağıdaki durum ortaya çıkacaktır. Önce, borç kalanı veren hesapları izleyelim. HESAPLARIN ADI KASA BANKALAR TİCARİ MALLAR ALICILAR ALACAK SENETLERİ Artışlar (+) veya Borç Tutarı 31.350.000.- 18.000.000.- 8.700.000.- 1.200.000.- 2.100.000.- Azalışlar (-) veya Alacak Tutarı 22.500.000.- -.- -.- 450.000.- -.- Hesabın Borç Kalanı 8.850.000.- 18.000.000.- 8.700.000.- 750.000.- 2.100.000.- T O P L A M 61.350.000.- 22.950.000.- 38.400.000.- Şimdi de alacak kalanı veren hesapları ayrı cetvel üzerinde izleyelim. Daha önce de belirtildiği gibi varlıklarda işlemler sonucu artış olursa ilgili hesabın sol yani "borç" tarafına, azalış olursa sağ yani "alacak" tarafına kayıt yapılır. Bu durum sermaye ve borçlara ilişkin hesaplarda ise tamamen tersine olduğu daha önce belirtilmişti. İşlemler sonucunda sermaye ve borçlarda artış(+) olursa ilgili hesabın sağ yani "alacak"; azalış(-) olursa sol yani "borç" tarafına kayıt yapılır. Sonuç olarak, hiç ayrım yapmaksızın bütün hesapların sol yanı "borç" veya "borçlu" yanı, sağ yanı ise "alacak" veya "alacaklı" yanı olmaktadır. HESAPLARIN ADI SERMAYE BORÇ SENETLERİ SATICILAR YURTİÇİ SATIŞLAR Azalışlar (-) veya Borç Tutarı -.- -.- 2.100.000.- -.- Artışlar (+) veya Alacak Tutarı 30.000.000.- 2.700.000.- 3.600.000.- 4.200.000.- Hesabın Alacak Kalanı 30.000.000.- 2.700.000.- 1.500.000.- 4.200.000.- T O P L A M 2.100.000.- 40.500.000.- 38.400.000.- Uygulamada, işletmeler işlemler sonucu defterlerine yaptıkları kayıtları zaman zaman kontrol etmek ihtiyacını hissederler. Bunun için 97

de yukarıda hesaplarla ilgili olarak çıkardığımız cetvellerin daha geniş ve tüm hesapları biraraya toplayanını düzenlerler. Bu cetvellere "mizan" veya "sağlama" denir. 3. ENVANTER DEFTERİ İşletmenin işe başlama tarihinde ve izleyen her hesap dönemi sonunda çıkardığı envanterde saptanan tüm varlık ve borçlarının dökümlü olarak kaydedildiği defterdir. Ayrıca, işe başlama bilançosu ile dönemsonu bilançoları da bu deftere geçirilir. Sözkonusu defter, normal bir ticari defter (yevmiye defteri, günlük defter) şeklinde olabileceği gibi, ihtiyaç duyulan bilgilerin yazılmasına olanak sağlayan sütunları içerecek şekilde özel olarak da bastırılabilir. Bu defter de kullanılmaya başlanılmadan önce dönemsonlarında notere tasdik ettirilir. Envanterin esas olarak envanter defterine çıkarılması gerekirse de geniş iş hacmi olan ve çok çeşitli mal bulunduran işletmeler envanterlerini listelere yazabilir ve bunların özetini (tek kalem olarak) envanter defterine kaydedebilirler. Defterlerle birlikte bu listelerin de saklanması zorunludur. Stoklar, envanter listelerinde cins, marka, miktar(adet, kilo, metre gibi), birim maliyet, toplam maliyet şeklinde de ayrıntılı olarak gösterilir. Amortisman kayıtları da envanter defterlerinde gösterilir. Ancak, özel bir deftere(duran Varlıklar ve Amortisman Defteri) kayıt yapıldığı takdirde bunların sadece özetin envanter defterinde gösterilebilir. 98

4. DİĞER YASAL DEFTERLER Bilanço esasına göre defter tutan işletmeler yukarıda belirtilen defterler yanında faaliyetleri ile ilgili diğer bazı defterleri de tutmak zorundadırlar. Bu defterler de VUK nda yer almakla birlikte tüm işletmeler tarafından değil gerek duyan işletmeler tarafından kullanılması bir zorunluluktur. Bu defterlerden bazıları şunlardır: İmalat Defteri: Birinci sınıf tüccarlardan devamlı imalat işi ile uğraşanların tutmak zorunda oldukları defterdir. 78 Bitim İşleri Defteri: Birinci ve ikinci sınıf tüccarlardan boyama, basma, yazma, kasarlama, apre, cilalama gibi ücretle yapılan bitim işleriyle uğraşanların tutmak zorunda oldukları defterdir. Ambar Defteri: Depo işletenlerle nakliye ambarlarının malzeme hareketlerini ve tutarları izledikleri defterdir. Duran Varlık ve Amortisman Defteri: İşletmenin sahip olduğu duran varlıklarla bu duran varlıklara ilişkin amortisman tutarlarının izlendiği defterdir. 78 1.1.1996 tarihinden itibaren, sınai muhasebelerini 7/A seçeneğine göre işleyenlerin imalat defteri tutma zorunlulukları kaldırılmıştır. Bkz. 246 Nolu VUK Genel Tebliği. 99