TÜRKĠYE MUHASEBE STANDARTLARININ (TMS-32, TMS- 39 ve TFRS-9) FĠNANSAL VARLIKLARIN RAPORLANMASINA GETĠRDĠĞĠ YENĠLĠKLER ÖZLEM NĠLÜFER KARATAġ, NURCAN NEGĠZ, ĠSMAĠL BEKCĠ ĠĢletme Bölümü NevĢehir Üniversitesi TÜRKĠYE Özet: Bu çalıģmada amaçlanan Türkiye Muhasebe Standartları / Finansal Raporlama Standartları nın (TMS-TFRS) Yeni Türk Ticaret Kanunu ile birlikte uygulanmaya baģlanması ile birlikte iģletmelerin finansal varlıklarının raporlanmasındaki yenilikleri ve farklılıkları analiz etmektir. Bu amaç doğrultusunda çalıģmada, TMS-TFRS nın uygulanmasına baģlanmasıyla birlikte finansal varlıkların kapsamı ve değerlemesindeki yeniliklerin ve ortaya çıkan farklılıkların incelenmesini ve bu farklılıkların açıklaması hedeflenmektedir. Kapsam açısından karģılaģtırmada Tekdüzen Muhasebe Sistemi (TDMS) ile TMS-TFRS; değerleme açısından ise TMS-TFRS ile yürürlükteki Türk vergi mevzuatının değerleme ölçüleri arasındaki benzerlikler ile farklılıklar karģılaģtırılarak analiz edilmektedir. Anahtar Kelimeler: Türkiye Muhasebe Standartları / Finansal Raporlama Standartları, Finansal Varlıklar, Türk Vergi Mevzuatı, Değerleme. Abstract: It is purposed in this study that is to analyze the improvements and differences in reporting of companies financial assets with the application of the Turkish Accounting and Financial Reporting Standards (TMS-TFRS) and New Turkish Trade Law. According to this purpose, it is aimed in this study that to analyze and explain the differences in the content and valuation of the financial assets, with the application of the TMS-TFRS and also this study aims to explain these differences. In terms of content, TMS and Uniform Chart of Accounts (TDMS) are compared and in terms of valuation, the differences and similarities are analyzed comparatively between the valuation measures of the current tax regulations and TMS. Key-Words: Turkish Accounting Standards / Financial Reporting Standards, Financial Assets, Turkish Tax Regulations, Valuation. 1. Finansal Varlıklar Finansal varlıklar; bir finansal kurum ile yapılan kontrata bağlı olarak mülkiyet hakkı sağlayan ve değer yaratan araçlardır. Finansal varlıklar arsa, bina, stok veya taģıt gibi maddi varlıkların kullanımında olduğu gibi fiziksel sahiplik sağlamazlar. Hisse senedi ve tahvil gibi finansal varlıkları alarak veya satarak yatırımcılar gelecekte elde edecekleri yararları temsilen bir kanuni anlaģma ile kendilerine bağlarlar [1]. Finansal varlıkları, Tek Düzen Muhasebe Sistemine (TDMS) göre, kısa vadeli menkul kıymet yatırımları ve uzun vadeli mali duran varlık yatırımları olarak tanımlamak ve sınıflandırmak mümkündür. Finansal durum tablosunun dönen varlıklar bölümünde raporlanan kısa vadeli menkul kıymet yatırımları; iģletmenin kısa vadeli fiyat hareketlerinden faydalanarak sermaye kazancı elde etmek amacıyla satın aldığı hisse senedi yatırımları ile kamunun ve özel kesimin ihraç etmiģ olduğu tahvil, bono ve kar-zarar ortaklığı belgesi gibi finansal araçlara yapılan yatırımlardır. Uzun vadeli amaçlarla; yani baģka bir iģletmeye ortak olmak amacıyla satın
alınan hisse senedi yatırımları finansal durum tablosunun duran varlıklar bölümünde raporlanır [2]. Finansal varlık kavramının Türkiye Muhasebe Standartlarındaki tanımlaması ve sıralaması ise Ģu Ģekildedir; a) Nakit, b) BaĢka bir iģletmenin hisse senetleri veya varrantlar gibi sermaye niteliğindeki diğer araçları, c) Bir sözleģme düzenlenmesi sonucunda, BaĢka bir iģletmeden nakit ya da finansal varlık almak için oluģması, ĠĢletmenin finansal varlıklarının veya borçlarının baģka bir iģletme ile iģletmenin yararına uygun Ģartlarda takas edilmesi durumu oluģması d) ĠĢletmenin özkaynağa dayalı finansal aracıyla ödenecek ya da ödenebilecek olan; ĠĢletmenin özkaynağına dayalı değiģken sayıda finansal aracını alması amacıyla düzenlenen türev olmayan sözleģmeler ya da, ĠĢletmenin belirli bir nakdini, belirli sayıda özkaynağına dayalı finansal aracını veya baģka bir finansal varlığını takas etmesi dıģındaki Ģekillerde ödenecek ya da ödenebilecek türev olmayan sözleģmelerdir. Bu amaçla, iģletmenin özkaynağına dayalı finansal araçlar, söz konusu araçların gelecekte yapılacak tahsilâtları ya da teslimatlarına iliģkin araçları içermemektedir [3]. Bu açıklamalar çerçevesinde finansal varlıklar; Kasa, banka mevcutları, alınan çekler, tahsil edilecek kuponlar, Hisse senetleri, Rüçhan Hakkı Kuponları, Muvakkat Ġlmuhaber, Hisse Senedi ile DeğiĢtirilebilir Tahvil, Kar-Zarara Katılım Belgesi, Devlet Tahvili, Hazine Bonosu, Varlığa Dayalı Menkul Kıymetler, Özel Sektör Tahvilleri, Finansman Bonoları, Banka Bonoları ve Benzerleri, Senetli, Senetsiz Ticari Alacaklar, ĠĢtiraklerden, Bağlı Ortaklıklardan Alacalar, Ortaklardan Alacaklar, Bağlı Menkul Kıymetler, ĠĢtirakler, Bağlı Ortaklıklar, Hisse Senedi Alım Opsiyonları, Vadeli ĠĢlem SözleĢmeleri, Türev Araçlar (Bir varlık veya pozitif bir değer yaratmaya yönelik tutulanlar) Ģeklinde ifade edilebilir [4]; 2. Finansal Varlıkların Sınıflandırılması ve Raporlanmasındaki Farklı Uygulamalar Finansal varlıkların sınıflandırılması ile ilgili kurallar, ticari karın tespitine iliģkin düzenlemelerin yer aldığı Tekdüzen Muhasebe Sistemi ile Türkiye Muhasebe Standartları içinde bulunmaktadır. 2.1. TDMS ne Göre Finansal Varlıkların Raporlanması Tekdüzen Muhasebe Sistemi içindeki Tekdüzen Hesap Planında satın alınan finansal varlıkların sınıflandırılması ve muhasebeleģtirilmesi, finansal varlıkların satın alma amacına göre farklılık gösterir. Eğer geçici yatırım amacıyla finansal varlık alınmıģsa, dönen varlıklar grubu içinde 11. Menkul Kıymetler hesap grubuna, eğer uzun vadeli yatırım amacıyla alınmıģsa duran varlıklar grubu içindeki 24.Mali Duran Varlıklar hesap grubuna kaydedilmesi gerekir. 2.1.1. Menkul Kıymetlerin Sınıflandırılması Menkul kıymetler; faiz geliri veya kar payı sağlamak amacıyla veya fiyat değiģimlerinden yararlanarak karlar elde etmek amacı ile geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senedi, tahvil hazine bonosu, finansman bonosu, yatırım fonu katılma belgesi, kar zarar ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı senedi gibi menkul kıymetler ile bunlara ait değer azalma karģılıklarının izlenmesi amacıyla kullanılan bir hesap grubudur. Bu grup aģağıdaki hesaplardan oluģur [5]: - Hisse Senetleri: Geçici olarak, spekülatif amaçla diğer bir deyiģle anlık fiyat değiģimlerinden kar elde etmek amacıyla elde tutulan hisse senetleri bu hesapta izlenir. - Özel Kesim Tahvil Senet ve Bonoları: Özel sektör tarafından çıkarılan tahvil senet ve bonoları bu hesapta izlenir - Kamu Kesim Tahvil Senet ve Bonoları: Kamu tarafından çıkarılan tahvil senet ve bonoları bu hesapta izlenir. - Diğer Menkul Kıymetler: Hisse senetleri, kamu ve özel sektör tarafından çıkarılmıģ bulunan tahvil senet ve bonoların dıģındaki diğer menkul kıymetlerin takip edildiği hesaptır. - Menkul Kıymet Değer DüĢüklüğü KarĢılığı: Menkul kıymetlerin borsa ve piyasa değerinden önemli ölçüde yada sürekli olarak değer azalması olduğu tespit edildiğinde ortaya çıkacak zararların karģılanması amacı ile ayrılması gereken karģılıkların izlendiği hesaptır.
2.1.2. Mali Duran Varlıkların Sınıflandırılması Uzun vadeli amaçlarla satın alınan veya yasal zorunluluklar nedeniyle elde tutulan uzun vadeli menkul kıymetler veya paraya dönüģme niteliğini kaybetmiģ uzun vadeli menkul kıymetler Mali Duran Varlıklar hesap bu grubunda izlenir. Ayrıca, diğer bir iģletmeye veya bağlı ortaklığa ortak olmak amacıyla edinilen sermaye payları da bu grupta yer alır. Mali duran varlıklar; bağlı menkul kıymetler, iģtirakler, bağlı ortaklıklar ve diğer mali duran varlıklar hesap kalemlerini kapsar [6]. - Bağlı Menkul Kıymetler; iģtirak niteliğini taģmayan ancak uzun vadede elde tutulması amaçlanan hisse senetleri ile hisse senetleri dıģında kalan ve uzun vadeli amaçlarla veya yasal zorunluluklarla ya da paraya dönüģme niteliği kaybolduğu için elde tutulan menkul kıymetlerdir. - İştirakler; iģletmenin, diğer Ģirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindi i hisse senetleri ve ortaklık paylarını ifade etmektedir. ĠĢtirakler hesabı, bir ortaklıktaki en fazla %50 oranında olan sermaye payları veya oy haklarının izlenmesinde kullanılır. ĠĢtirak edilen ortaklıklarda,iģtirak iliģkisinden söz edebilmek için sermaye payı dikkate alınmaksızın sahip olunan oy hakkı veya yönetime katılma hakkının en az %10 oranında bulunması gerekir. - Bağlı Ortaklıklar; iģletmenin %50 oranından fazla sermaye ya da oy hakkına veya en az bu oranda yönetim çoğunluğunu seçme hakkına sahip oldu u iģtiraklerin sermaye paylarıdır. Mali duran varlıklarda izlenen menkul kıymetlerden Pazarlanabilir hale gelenler, Dönen Varlıklar grubundaki ilgili hesaplara aktarılır [7]. 3. Finansal Varlıkların Sınıflandırılması ve Raporlanmasındaki Farklı Uygulamalar 3.1. T.D.M.S. ne Göre Finansal Varlıkların Raporlanması Tek Düzen Muhasebe Sisteminde finansal varlıklar, menkul kıymetler ve mali duran varlıklar olarak ikiye ayrılmaktadır. 3.1.1. Menkul Kıymetlerin Sınıflandırılması Menkul kıymetler, kamu tüzel kiģileri ya da anonim Ģirketler tarafından alacak veya ortaklık haklarını temsil etmek üzere, nakit veya ayın karģılığında; belli Ģekil Ģartlarına haiz olarak, standart tipte, çok sayıda ve orta veya uzun vadeli olarak seri halinde ihraç edilen, devamlılık arz eden dönemsel gelir sağlayan veya piyasada tedavül eden ve hukuken kıymetli evrak hükmündeki belgelerdir [6]. Menkul kıymetler, geçici yatırım olarak da adlandırılan hisse senetleri ile özel ve kamu tüzel kiģilikleri tarafından çıkarılan tahvil, senet ve bonolardan oluģmaktadır. Genellikle bir yıllık bir süre içerisinde oluģacak fiyat farklılıklarından faydalanarak söz konusu menkul kıymetler üzerinden kar elde etmek amacıyla yatırım yapılmaktadır. Tek düzen hesap planında menkul kıymetler hesap grubunda aģağıda belirtilen hesaplar yer almaktadır. 11-MENKUL KIYMETLER 110- HĠSSE SENETLERĠ 111- ÖZEL KESĠM TAHVĠL, SENET VE BONOLARI 112- KAMU KESĠMĠ TAHVĠL, SENET VE BONOLARI 118- DĠĞER MENKUL KIYMETLER 119- MENKUL KIYMETLER DEĞER DÜġÜKLÜĞÜ KARġILIĞI (-) 3.1.2. Mali Duran Varlıkların Sınıflandırılması Mali duran varlıklar, uzun vadeli amaçlarla satın alınan veya yasal zorunluluklar nedeniyle elde tutulan uzun menkul kıymetler veya paraya dönüģme niteliğini kaybetmiģ uzun vadeli menkul kıymetlerdir [6]. Mali duran varlıklar, uzun vadeli yatırım olarak da adlandırılmaktadır. Söz konusu uzun vadeli yatırım yapılırken, yapılan yatırımın amacı ön plana çıkmaktadır. Yapılan yatırım ile ilgili Ģirketin yönetimini ele geçirmek amaçlanıyorsa; Ģirketin hisse senetlerinin %50 sinde fazlasına sahip olur ve bunu 245- BAĞLI ORTAKLIKLAR hesabında takip eder. Ġlgili Ģirketin yönetiminde önemli derecede etkinliğe sahip olmak isteniyorsa; Ģirketin hisse senetlerinin %20 ile %50 arasındaki bir kısma sahip olur ve bunu 242- ĠġTĠRAKLER hesabında takip eder. Bunların dıģında uzun vadeli ve ortak olmak amacıyla bir Ģirketin hisse senetleri satın alınıyorsa veya daha önceden satın alınmıģ ve değer düģüklüğü nedeniyle elde tutulan hisse senetleri varsa, bu
hisse senetlerin oranı ise %20 yi geçmiyorsa bunu 240- BAĞLI MENKUL KIYMETLER hesabında takip eder. Tek düzen hesap planında mali duran varlıklar hesap grubunda aģağıda belirtilen hesaplar yer almaktadır. 24- MALĠ DURAN VARLIKLAR 240- BAĞLI MENKUL KIYMETLER 241- BAĞLI MENKUL KIYMETLER DEĞER DÜġÜKLÜĞÜ KARġILIĞI (-) 242- ĠġTĠRAKLER 243- ĠġTĠRAKLERE SERMAYE TAAHHÜTLERĠ 244- ĠġTĠRAKLER SERMAYE PAYLARI DEĞER DÜġÜKLÜĞÜ KARġILIĞI (-) 245- BAĞLI ORTAKLIKLAR 246- BAĞLI ORTAKLIKLARA SERMAYE TAAHHÜTLERĠ 247- BAĞLI ORTAKLIKLAR SERMAYE PAYLARI DEĞER DÜġ. KARġI. (-) 248- DĠĞER MALĠ DURAN VARLIKLAR 249- DĠĞER MALĠ DURAN VARLIKLAR KARġILIĞI (-) 3.2. Türkiye Muhasebe Standartlarına Göre Finansal Varlıkların Raporlanması 3.2.1. T.M.S. da Finansal Varlıkların Ölçümü Finansal varlıkların ölçümünde (değerlemesinde), ilk değerleme ve sonraki dönemlerde değerleme birbirinden farklılık göstermektedir. Finansal varlıklar, ilk değerlemesinde gerçeğe uygun değer üzerinden kayda alınır. Ayrıca finansal varlığın edinilmesi ile doğrudan iliģkilendirilen iģlem maliyetleri de gerçeğe uygun değere dahil edilir. Sonraki dönemlerde finansal varlıkların ölçümünde aģağıdaki yöntemler uygulanır [8]. Gerçeğe uygun değer; karģılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli gruplar arasında bir varlığın el değiģtirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutardır. Finansal varlıkların gerçeğe uygun değer ile değerlenmesi sonucunda ortaya çıkan kar/zarar ya doğrudan gelir tablosu hesaplarına kaydedilir ya da öz kaynak unsuru olarak muhasebeleģtirilir. Maliyet değeri, finansal varlığın değeri kolayca ve güvenilir Ģekilde ölçülemiyor ise, finansal varlıklar maliyet değeri ile ölçülür. Maliyet değeri ile takip edilen finansal varlıklar, dönem sonlarında satıģ değeri maliyet değerinin altına düģerse, değer düģüklüğü için karģılık hesabına kaydı yapılır. Ġtfa edilmiģ maliyet, etkin faiz oranı yöntemi kullanılarak bulunan iskonto edilmiģ tutardır. Bir finansal varlık, sözleģmeye bağlı nakit akıģlarının tahsili amacıyla elde tutuluyorsa ve sözleģme hükümlerine göre, belirli tarihlerde sadece anapara ve anapara bakiyesine iliģkin faiz ödemelerinin yapılmasına yönelik nakit akıģları varsa, tahvil vb. borçlanma araçları niteliğindeki finansal varlıklar itfa edilmiģ maliyetle ölçülür. 3.2.2. T.M.S. da Finansal Varlıkların Sınıflandırılması 3.2.2.1. G.U.D. Farkı Kar/Zarara Yansıtılan Finansal Varlıklar Genellikle kısa vadeli amaçlar için satın alınan, alım satım amaçlı finansal varlıklardır [8]. Finansal varlıkların gerçeğe uygun değer ile değerlenmesinden doğan kazanç ya da kayıplar kar/zarar hesaplarına aktarılır (TMS 39, 55inci Paragraf). Ancak finansal aracın borsada iģlem görmesi ve görmemesi durumunda yapılacak muhasebe kayıtları birbirinden farklılık göstermektedir. AĢağıdaki örneklerde her iki duruma da yer verilmiģtir. Finansal varlık borsada iģlem görüyorsa; Örnek 1: ĠĢletmenin alıģ bedeli 10.000-TL olan hisse senetlerinin değerleme günündeki değeri; a) 12.000-TL olduğu hesaplanmıģtır b) 8.000- TL olduğu hesaplanmıģtır. Çözüm 1: a) Değerleme gününde iģletmenin elinde bulunan hisse senetlerinin değerinde artıģ söz konusudur. Borsada iģlem gören hisse senetlerinde oluģan değer artıģları, ihtiyatlılık kavramı gereği muhasebe kaydı gerektirmemektedir. b) Değerleme günü hisse senetlerinin değerinde 2.000-TL lık azalıģ söz konusudur. Bu azalıģ aģağıdaki gibi kayda alınacaktır. 654 KARġILIK GĠDERLERĠ 2.000 119 MEN.KIY.DEĞ.DÜġ.KRġ. 2.000 Burada karģılık hesapları kullanılmadan doğrudan zarar da yazılabilir [9]. Finansal varlık borsada iģlem görmüyorsa; Örnek 2: ĠĢletmenin alıģ bedeli 15.000-TL olan hisse senetlerinin değerleme günündeki değeri;
a) 16.000-TL olduğu hesaplanmıģtır b) 14.000- TL olduğu hesaplanmıģtır. Çözüm 2: a) Değerleme günü hisse senetlerinin değerinde 1.000-TL lik artıģ söz konusudur. Bu artıģ aģağıdaki gibi kayda alınacaktır. 110 HĠSSE SENETLERĠ 1.000 6.. GERÇEĞE UYG. DEĞER ARTIġ KARLARI 1.000 b) Değerleme günü hisse senetlerinin değerinde 3.000-TL lık azalıģ söz konusudur. Bu azalıģ aģağıdaki gibi kayda alınacaktır. 5.. FĠNANSAL VARLIKLAR GERÇEĞE UYGUN DEĞERLEME FARKLARI 3.000 24. SATILMAYA HAZIR FĠNANSAL VARLIKLAR 3.000 b) Değerleme günü hisse senetlerinin değerinde 1.000-TL lik azalıģ söz konusudur. Bu azalıģ aģağıdaki gibi kayda alınacaktır. 6.. GERÇEĞE UYG. DEĞER AZALIġ ZARARLARI 1.000 110 HĠSSE SENETLERĠ 1.000 3.2.2.2. G.U.D. Farkı Öz kaynaklara Yansıtılan Finansal Varlıklar Genellikle uzun vadeli amaçlar için satın alınan finansal varlıklardır. Finansal varlıkların gerçeğe uygun değer ile değerlenmesinden doğan kazanç ya da kayıplar öz kaynak hesaplarına aktarılır [8]. Örnek 3: ĠĢletme daha önce borsada iģlem gören bir Ģirketin 25.000-TL tutarındaki hisselerini satın almıģtır. Değerleme günü hisse senetlerinin; a) Borsa değeri 28.000-TL dır. b) Borsa değeri 22.000-TL dir. Çözüm 3: a) Değerleme günü hisse senetlerinin değerinde 3.000-TL lik artıģ söz konusudur. Bu artıģ aģağıdaki gibi kayda alınacaktır. 24. SATILMAYA HAZIR FĠNANSAL VARLIKLAR 3.000 5.. FĠNANSAL VARLIKLAR GERÇEĞE UYGUN DEĞERLEME FARKLARI 3.000 3.2.2.3. Maliyet Bedeli ile Ölçülen Finansal Varlıklar Türkiye muhasebe standartlarına göre, gerçeğe uygun değeri kolayca ve güvenilir Ģekilde ölçülemeyen finansal varlıklar maliyet bedeli ile ölçülür. Mevzuata ve tek düzen muhasebe sistemine göre, varlıkların muhasebeleģtirilmesinde kullanılan maliyet yönteminde değer artıģları kayda alınmazken, değer azalıģları için ihtiyatlılık kavramı gereği karģılık ayrılır [8]. 3.2.2.4. Ġtfa EdilmiĢ Maliyet ile Ölçülen Finansal Varlıklar Vadeye kadar elde tutulacak varlıklar itfa edilmiģ maliyet ile değerlenirler ve değerleme farkları kar/zarara aktarılır [9]. Ġtfa edilmiģ maliyet, finansal varlık veya finansal borcun ilk muhasebeleģtirme sırasında ölçülen değerinden anapara geri ödemeleri düģüldükten, anılan ilk tutar ile vadedeki tutar arasındaki farkın etkin faiz yöntemi kullanılarak hesaplanan birikmiģ itfa payı düģüldükten veya eklendikten ve değer düģüklüğü ya da tahsil edilememe durumuna iliģkin her türlü indirimin yapılmasından (doğrudan doğruya veya bir karģılık hesabı kullanılarak) sonra geriye kalan tutardır (TMS 39, 9 uncu paragraf). Örnek 4: 1.12.2012 tarihinde 30.06.2013 vadeli, 1.000-TL nominal değerli hazine bonosu salt faiz getirisinden yararlanmak amacıyla alınmıģtır. Hazine bonosunun 31.12.2012 tarihinde; Borsa değeri 920-TL dir [9].
Çözüm 4: Söz konusu finansal varlık, vadeye kadar elde tutulacak finansal varlık olup itfa edilmiģ maliyet üzerinden değerlenecektir. Bu durumda dönem sonlarında sadece faiz getirisi hesaplanacak ve gelir tablosu hesabına alınacaktır. Not: Bu finansal varlıkların borsa değeri sadece vergisel açıdan gereklidir. Finansal varlık bilançoda, kazanıldığı faiz kadar arttırılarak taģınmıģ maliyeti ile gösterilecektir. Etkin faiz oranı %20 üzerinden hesaplandığı takdirde, bir aylık iģlemiģ faiz 13,77-TL olacaktır. 112 KAMU KES.TAH.SEN. VE BON. 13,77 642 FAĠZ GELĠRLERĠ 13,77 Değer düģüklükleri bu sınıflamada dikkate alınmaz. Ancak borçlu iģletmenin iflas gibi nedenlerden dolayı borcunu tamamen ya da kısmen ödemesi tehlikeye düģtüğünde muhtemel zarar kadar karģılık ayrılır [9]. muhasebeleģtirme ve ölçülmesine yönelik ilkeleri belirlemek amacıyla yayımlanan UMS 39 a göre finansal varlıklar 4 baģlık altında sınıflandırılmıģtır. Bunlar: - Gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılan finansal varlıklar - Vadeye kadar elde tutulacak yatırımlar - Kredi ve alacaklar - Satılmaya hazır finansal varlıklar Finansal varlıklar muhasebeleģtirilirken Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kar veya Zarara Yansıtılan Finansal Varlıklar ilk muhasebeleģtirmede gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülür. Gerçeğe uygun değerin tespitinde aktif piyasa fiyatı dikkate alınır. TMS 39 da da ilk muhasebeleģtirmede bir finansal aracın gerçeğe uygun değerinin en iyi göstergesinin iģlem fiyatı olduğu kabul edilmiģtir. Uluslararası muhasebe standartlarının geliģtirilmesine yönelik olarak yapılan çalıģmalar, sosyal sorumluluktan yana, yüksek kaliteli ve anlaģılır standartların oluģmasına katkıda bulunacaktır. 654 KARġILIK GĠDERLERĠ 119 MEN.KIY.DEĞ.DÜġ.KARġ. xxx xxx 4. Sonuç KüreselleĢme olgusu, her konuda olduğu gibi muhasebe üzerinde de etkisini hissettirmektedir. Uluslararası ticarette meydana gelen geliģmeler sermaye piyasalarını da etkilemiģtir. Bu durum finansal tablolardan bilgi sağlayanlar için karģılaģtırılabilir ve güvenilir bilgi ihtiyacını arttırmıģtır. Bilgi kullanıcıların artan bilgi ihtiyacı muhasebede de değiģimi zorunlu kılmaktadır. KüreselleĢme ile birlikte, muhasebenin bu değiģime ayak uydurması ancak ortak bir muhasebe dilinin oluģturulması ile mümkün olacaktır. Bu ortak muhasebe dilinin oluģturulması, muhasebe sistemlerinde çeģitli nedenlerle oluģan farklılıkları ortadan kaldırarak, muhasebe uygulamalarında ve finansal raporlamada karģılaģtırılabilirliği ve güveni arttıracaktır. Muhasebe sistemlerinde ortaya çıkan farklılıklarının bilinmesi, uyumlaģtırma çalıģmalarının geliģimi açısından önemlidir. Finansal varlıkların, finansal borçların ve finansal olmayan kalemlerin alım veya satımına iliģkin özellikli bazı sözleģmelerin
Kaynakça: [1] Ergen H., 39 No lu UMS ve TMS nin UyumlaĢtırılması Gazi Üniversitesi Ġ.Ġ.B.F Dergisi,1/2003, s.118. [2] Akdoğan, N., ve Sevilengül, O,. Türkiye Muhasebe Standartları ile Uyumlu Tekdüzen Muhasebe Sistemi Uygulaması. 13.baskı. Ġstanbul : ĠSMMMO. 2007. [3] TMSK, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (IFRS/IAS) ile Uyumlu TMS, TMS 32 Finansal Araçlar: Sunum, Ankara: Fersa Matbaası, 2007. [4] Çözeli, G., Finansal Araçlar : Finansal Varlıklar Finansal Borçlar Değerleme Uygulamaları Mali Ufuklar Dergisi, Sayı.41, Nisan- Haziran 2008, s. 118. https://www.facebook.com/note.php?note_id=1 97687780267426 EriĢim Tarihi: 03.08.2013 [5] Örten, R., Tek Düzen Hesap Planı ve Hesapların Açıklanması, Gazi Kitapevi, Ankara, 2001. [6] Acar, D. ve Tetik, N., Genel Muhasebe, Detay Yayıncılık, 2010. [7] Sevilengül, O., Genel Muhasebe, Gazi Kitapevi, Ankara, 2001. [8] Gençoğlu, Ü. G., Önce, S., Ekergil, V., Köse, T., ve BaĢar, B., Genel Muhasebe-II, Anadolu Üniversitesi Yayını, 2013. [9] Örten, R., Kaval, H. ve Karapınar, A., Türkiye Muhasebe-Finansal Raporlama Standartları Uygulama ve Yorumları, Gazi Kitabevi, 2011.