KAYIT DIŞI EKONOMİDE VERGİ VE VERGİ DENETİMİNİN ÖNEMİ

T.C. DOKUZ EYLÜL ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ İKTİSAT ANABİLİM DALI YÜKSEK LİSANS TEZİ KAYIT DIŞI EKONOMİDE VERGİ VE VERGİ DENETİMİNİN ÖNEMİ Burak Ali Han TECİM Danışman Prof. Dr. Hüseyin Avni EGELİ 2008

YEMİN METNİ Yüksek Lisans Tezi olarak sunduğum Kayıt Dışı Ekonomide Vergi ve Vergi Denetiminin Önemi adlı çalışmanın, tarafımdan, bilimsel ahlak ve geleneklere aykırı düşecek bir yardıma başvurmaksızın yazıldığını ve yararlandığım eserlerin kaynakçada gösterilenlerden oluştuğunu, bunlara atıf yapılarak yararlanılmış olduğunu belirtir ve bunu onurumla doğrularım..../.../... Burak Ali Han TECİM ii

YÜKSEK LİSANS TEZ SINAV TUTANAĞI Öğrencinin Adı ve Soyadı : Anabilim Dalı : Programı : Tez Konusu : Sınav Tarihi ve Saati : Yukarıda kimlik bilgileri belirtilen öğrenci Sosyal Bilimler Enstitüsü nün.. tarih ve. Sayılı toplantısında oluşturulan jürimiz tarafından Lisansüstü Yönetmeliğinin 18.maddesi gereğince yüksek lisans tez sınavına alınmıştır. Adayın kişisel çalışmaya dayanan tezini. dakikalık süre içinde savunmasından sonra jüri üyelerince gerek tez konusu gerekse tezin dayanağı olan Anabilim dallarından sorulan sorulara verdiği cevaplar değerlendirilerek tezin, BAŞARILI Ο OY BİRLİĞİİ ile Ο DÜZELTME Ο* OY ÇOKLUĞU Ο RED edilmesine Ο** ile karar verilmiştir. Jüri teşkil edilmediği için sınav yapılamamıştır. Öğrenci sınava gelmemiştir. Ο*** Ο** * Bu halde adaya 3 ay süre verilir. ** Bu halde adayın kaydı silinir. *** Bu halde sınav için yeni bir tarih belirlenir. Tez, burs, ödül veya teşvik programlarına (Tüba, Fullbright vb.) aday olabilir. Tez, mevcut hali ile basılabilir. Tez, gözden geçirildikten sonra basılabilir. Tezin, basımı gerekliliği yoktur. Evet Ο Ο Ο Ο JÜRİ ÜYELERİ İMZA Başarılı Düzeltme Red.. Başarılı Düzeltme Red... Başarılı Düzeltme Red. iii

ÖZET Yüksek Lisans Tezi Kayıt Dışı Ekonomide Vergi ve Vergi Denetiminin Önemi Burak Ali Han TECİM Dokuz Eylül Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İktisat Anabilim Dalı Genel olarak resmi istatistiklerde kapsanamayan faaliyetler olarak tanımlanan kayıtdışı ekonominin boyutlarının GSMH içerisinde önemli boyutlara ulaşması, kayıtdışı ekonomi kavramının özellikle son derece yaygın olduğu bilinen gelişmekte olan ülkelerin kamu gelirlerinin azalmasına ve ekonomik, sosyal tahribatlara yol açmıştır. Bu ülkelerin en önemli sorunlarından olan kamu finansman açığının azaltılması gereği kayıtdışı ekonominin, önlenmesini zorunlu kılmaktadır. Kayıtdışı ekonomi, genel olarak vergi kaçakçılığı, sigortasız çalışma, kaçakçılık, uyuşturucu ticareti gibi konuları kapsamaktadır. Yer altı ekonomisi, yarı kayıtlı ekonomi ve kayıtlara alınamayan/alınmayan ekonomik kesimler kayıtdışı ekonominin unsurlarıdır. Devlet ve birey arasındaki güven yetersizliği, kamu kesiminin müdahale ve faaliyetlerinin etkileri, vergi sisteminden kaynaklanan etkiler, enflasyon ve tarım sektöründeki yapı, kayıtdışı ekonomiyi ortaya çıkaran faktörlerdir. Kayıt dışı ekonominin nedenleri mali, ekonomik ve siyasal nedenlerdir. Kayıt dışı ekonomi ile mücadelede denetimin etkinliği önem arz etmektedir. Etkin bir vergi denetim yapısı ve vatandaşlık bilinci kayıt dışılığı önleyebilir. Sonuç itibariyle yapılması gereken mali revizyon, etkin bir denetim mekanizması ve en önemlisi vergi bilincinin oluşturulmasıdır. Anahtar Kelimeler: 1) Kayıtdışı Ekonomi, 2) Vergi, 3) Vergi Denetimi. iv

ABSTRACT Thesis Master The İmportance of Tax And Tax Audit in Underground Economy Burak Ali Han TECİM Dokuz Eylul University Institute of Social Sciences Department of Economics Because of reaching gigantic amounts in gross National Product, irregular Economy, which can be briefly described as economical activities not reflected in to official statistics, has not only caused a decline in developing countries public income but also an economical problems of those countries where the irregular economy is known to be common especially in. Irregular Economy, generally, covers tax smuggling uninsured employment, smuggling, drug smuggling and the like. Underground economy, semiregular economy and any unregistered economical activities are the branches of Irregular Economy. The factors of importance that cause irregular economy are the lack of confidence between the state and individuals, interferences from public sector and the results their activities, factors resulting from the tax system, inflation and the structure of agricultural sector. Underground economic activities are happened by financial problems, economic problems and political problems. Audit efficiency is important to struggle underground economy. Structure of effective tax auditing and accompany citizen coincious prevent underground economy. Finally, financial revision, efficient audit system and to be constituted to taxship conscious are important things have to do. Key Words: 1) Underground Ecconomy, 2) Tax, 3) Tax Audit. v

KAYIT DIŞI EKONOMİDE VERGİ VE VERGİ DENETİMİNİN ÖNEMİ YEMİN METNİ TUTANAK ÖZET ABSTRACT İÇİNDEKİLER ŞEKİL LİSTESİ TABLO LİSTESİ GİRİŞ ii iii iv v vi xiii xiv xv I. BÖLÜM: KAYIT DIŞI EKONOMİNİN TEORİK ÇERÇEVESİ VE VERGİLEME İLE İLİŞKİSİ 1.1. Ekonominin Tanımı 1 1.2. Ekonominin Sınıflandırılması 2 1.2.1. Kayıt Dışı Ekonomi 2 1.2.2. Kayıt İçi Ekonomi 3 1.3. Kayıt Dışı Ekonomi 3 1.3.1. Kayıt Dışı Ekonomi Kavramı ve Özellikleri 4 1.3.2. Kayıt Dışı Ekonominin Nedenleri 9 1.3.2.1. Mali Nedenler 13 1.3.2.2. Siyasal Nedenler 18 1.3.2.3. Ekonomik Nedenler 19 1.3.3. Kayıt Dışı Ekonominin Oluşum Nedenleri 21 1.3.4. Kayıt Dışı Ekonominin Etkileri 22 1.3.4.1. Kayıt Dışı Ekonominin Olumlu Etkileri 22 1.3.4.2. Kayıt Dışı Ekonominin Olumsuz Etkileri 24 1.3.5. Kayıt Dışı Ekonominin Boyutları 29 1.3.5.1. Kayıt Dışı Ekonomiyi Tahmin Yöntemleri 29 1.3.5.1.1. Doğrudan Ölçme Yöntemleri 29 1.3.5.1.2. Dolaylı Ölçme Yöntemleri 30 1.3.5.1.2.1. Gayri Safi Milli Hasıla Yaklaşımı 30 vi

1.3.5.1.2.2. İstihdam Yaklaşımı 31 1.3.5.1.2.3. Parasalcı Yaklaşım 32 1.3.5.1.2.3.1. Sabit Oran (Emisyon Hacmi) Yaklaşımı 32 1.3.5.1.2.3.2. İşlem Hacmi Yaklaşımı 33 1.3.5.1.2.3.3. Ekonometrik Yaklaşımı 33 1.3.5.1.2.4. Vergi İncelemeleri Yoluyla Ölçme Yaklaşımı 34 1.3.5.2. Kayıt Dışı Ekonominin Türkiye deki Boyutları 34 1.3.5.2.1. Genel Olarak 34 1.3.5.2.2. Vergi İncelemeleri Açısından 37 1.4. Vergi 39 1.5. Vergi Kaçırma 39 1.6. Vergi Ödemeyi Etkileyen Ekonomik Faktörler 41 1.6.1. Gelir Seviyesi 41 1.6.2. Gelir Kaynağı 43 1.6.3. Vergi Oranları 43 1.6.4. Vergi Sisteminin Adil Olmadığı İnancı 45 1.6.5. Vergi Afları 46 1.6.6. Vergi Denetimi ve Ceza Oranı 47 1.7. Vergi Ahlakı 48 1.7.1. Rasyonel Tercih Teorisi 49 1.7.2. Ahlaki Duygular Teorisi 49 1.7.2.1. Psikolojik Faktörler 50 1.7.2.2. Kültürel Faktörler 51 1.7.2.3. Kurumsal Faktörler 51 1.7.2.4. Dinsel Faktörler 52 1.7.2.5. Siyasal Faktörler 52 1.7.2.6. İdari-Yönetimsel Faktörler 53 1.7.2.7. Hukuksal Faktörler 53 vii

II. BÖLÜM: TÜRKİYE DE KAYITDIŞI EKONOMİNİN AZALTILMASINDA VERGİ DENETİMİNİN ETKİNLİĞİ 2.1. Vergi Denetimi Kavramı 54 2.1.1. Denetimin Tanımı 54 2.1.2. Vergi Denetiminin Tanımı 54 2.2. Vergi Denetiminin Amacı 56 2.2.1. Vergi Denetiminin Tanımı 56 2.2.2. Sosyal Amaç 57 2.2.3. Ekonomik Amaç 58 2.2.4. Hukuki Amaç 60 2.3. Vergi Denetiminin Özellikleri 61 2.3.1. Hukukilik 61 2.3.2. Tarafsızlık 62 2.3.3. Yaptırım 62 2.3.4. Dış Denetim 63 2.3.5. Hesap Denetimi 63 2.4. Vergi Denetiminin Fonksiyonları 64 2.4.1. Araştırma 64 2.4.2. Önleme 64 2.4.3. Düzeltme 65 2.5. Vergi Denetiminin Türleri 65 2.5.1. İçerik ve Nedeni Açısından 65 2.5.1.1. Olağan Denetim 65 2.5.1.2. Olağanüstü Denetim 65 2.5.2. Yükümlülerin Sınıflandırılması Açısından 66 2.5.3. Verginin Türü Açısından 66 2.5.3.1. Genel Vergi Denetimi 66 2.5.3.2. Özel Vergi Denetimi 66 2.5.4. Denetleyen ve Denetlenen Arasındaki İlişki Açısından 66 2.5.4.1. İç Denetim 66 2.5.4.2. Dış Denetim 67 viii

2.6. Türk Vergi Denetim Sisteminin Yapısı 67 2.6.1. Maliye Bakanlığı na Bağlı Vergi Denetim Kuruluşları 68 2.6.1.1. Maliye Teftiş Kurulu 68 2.6.1.2. Hesap Uzmanları Kurulu 71 2.6.2. Gelir İdaresi Başkanlığı na Bağlı Denetim Birimleri 74 2.6.2.1. Gelirler Kontrolörleri Daire Başkanlığı 74 2.6.2.2. Denetim ve Uyum Yönetimi Daire Başkanlığı 77 2.6.3. Vergi Dairesi Başkanlığı Denetim Grup Müdürlüğü ne Bağlı Denetim Birimleri 78 2.6.3.1. Vergi Denetmenleri Büro Başkanlığı 83 2.6.3.2. Denetim Koordinasyon Müdürlüğü 84 2.7. Türk Vergi Hukukunda Denetim Uygulaması 85 2.7.1. Uygulama Açısından Vergi Denetim Türleri 85 2.7.1.1. Beyanname ve Yükümlülük Kontrolü 86 2.7.1.1.1. Beyanname Revizyonu 86 2.7.1.1.2. Yoklama 87 2.7.1.2. Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi 89 2.7.1.3. İç Denetim (Teftiş) 92 2.7.1.4. Vergi İncelemesi 93 2.7.1.4.1. Vergi Revizyonu 95 2.7.1.4.2. Vergi İnceleme Türleri 97 2.7.1.4.2.1. İncelemenin Kapsamı Açısından 97 2.7.1.4.2.2. İncelemenin Kaynağı Açısından 97 2.7.1.4.2.3. İncelemenin Akışı Açısından 98 2.7.1.4.2.4. İncelemenin Yapıldığı Yer Açısından 98 2.7.1.4.2.5. İncelenecek Yükümlü Sayısı Açısından 98 2.7.1.4.2.6. İncelemenin Sürekliliği Açısından 99 2.7.1.4.3. Vergi İnceleme Süreci 99 2.7.1.4.3.1. İncelemenin Planlanması 99 2.7.1.4.3.2. İncelenecek Bildirimlerin Seçimi 100 ix

2.7.1.4.3.3. İnceleme Hazırlığı 102 2.7.1.4.3.4. İncelemenin Yapılması 102 2.7.1.4.3.5. İncelemenin Tamamlanması 103 2.7.1.4.4. Arama ve Aramalı Vergi İncelemesi 104 2.7.1.4.5. Bilgi Toplama 106 2.7.1.4.6. İnceleme Sonucu Yapılan Tarhiyat Usulleri 107 2.7.2. Yeminli Mali Müşavirlik Müessesesi 112 III. BÖLÜM: TÜRKİYE DE KAYIT DIŞI EKONOMİYLE MÜCADELEDE VERGİ VE VERGİ DENETİMİ 3.1. Türkiye de Kayıt Dışılığın Nedenleri 114 3.1.1. Toplumsal Nedenler 114 3.1.1.1. Vergiye Karşı Direnç 115 3.1.1.2. Vergi Bilinci ve Vergi Ahlakı 115 3.1.1.3. Sosyal Güvenlik Sisteminin Yetersizliği 116 3.1.1.4. Kente Göç ve Niteliksiz İşgücü 116 3.1.1.5. Kamu Otoritesine Karşı Güven Eksikliği 117 3.1.1.6. Rüşvet ve Yolsuzluk 117 3.1.2. Ekonomik Nedenler 118 3.1.2.1. Ekonomik Gelişmişlik Düzeyi 118 3.1.2.2. Üretimin Yöneldiği Piyasa 118 3.1.2.3. Ekonomik İstikrarsızlık 119 3.1.2.4. İşsizlik ve Enflasyon 119 3.1.2.5. Gelir Dağılımı 120 3.1.3. Kurumsal Nedenler 121 3.1.3.1. Yüksek Vergi Oranları 121 3.1.3.2. Sosyal Güvenlik Yükü 123 3.1.3.3. Vergi Mevzuatı ve Vergi Kaçırma Olanakları 124 3.1.3.4. Vergileme Ortamının Belirsizliği 125 3.2. Vergi İncelemesinin Etkinliği Sorunu 126 3.2.1. Örgütlenmeden Kaynaklanan Faktörler 127 x

3.2.2. Vergi Mevzuatı 129 3.2.3. Denetim Elemanlarının Sayısı ve Çalışma Şartları 129 3.2.4. Otomasyona Tam Olarak Geçilememesi 131 3.2.5. Vergi Bilincinin Oluşturulamaması 133 3.2.6. Belge Düzeninin Tam Olarak Yerleşmemesi 133 3.2.7. Uzlaşma Müessesesinin Varlığı 134 3.2.8. Vergi Sisteminde Beyan Esasının Tam Uygulanamayışı 135 3.2.9. Oto-kontrol Mekanizmalarının Yeterince Olmaması 137 3.3. Vergi Denetiminde Etkinliğin Ölçülmesi 138 3.3.1. Vergi Mükelleflerinin Denetlenme Oranı 139 3.3.2. Denetlenen Vergi Mükellefi / Denetim Elemanları Sayısı Oranı 140 3.3.3. Tahakkuk Eden Toplam Vergi Miktarı /Denetime Tabi Tutulan Miktar Oranı 141 3.3.4. Vergi Denetimi İle Vergi Tahsilatı Arasındaki İlişki 142 3.4. Vergi Konusunda Öneriler 143 3.4.1. Vergi Sistemimiz Kapsamlı Bir Reforma Tabi Tutulmalıdır 144 3.4.1.1. Vergi Sistemi Olabildiğince Basit ve Anlaşılır Olmalıdır 144 3.4.1.2. Vergiler Karar Birimlerinin Karalarını Minimum Düzeyde Etkilemelidir 145 3.4.1.3. Vergi Sistemi Olabildiğince Adil ve Eşitlikçi Olmalıdır 145 3.4.1.4. Vergi Sistemi Sık Sık Değişikliklere Uğramamalıdır 146 3.4.1.5. Vergi Sistemi Olabildiğince Açık Olmalıdır 146 3.4.1.6. Vergi Herkesten Alınmalıdır 146 3.4.1.7. Vergi Maliyetleri Minimum Düzeyde Olmalıdır 147 3.4.2. Vergi Uygulamalarında Bürokrasi Mümkün Olduğunca Ortadan Kaldırılmalıdır 147 3.4.3. Vergi Oranları Mümkün Olduğunca Aşağıya Çekilmelidir 149 3.4.4. Etkin bir Vergi Denetim Sistemi Oluşturulmalıdır 150 3.4.5. Vergisel Cezalar Daha Etkin Duruma Getirilmelidir 151 3.4.6. Vergisel İşlemlerde Bilgisayar Ağının Nimetlerinden Yararlanılmalıdır 151 xi

3.4.7. İhbar Müessesesi Daha Etkin Bir Yapıya Kavuşturulmalıdır 153 3.4.8. Topluma Vergi Ahlakı Kazandırılmalıdır 153 3.4.9. Mali Müşavirlik Müessesesi Etkin Bir Denetim Mekanizması Olacak Biçimde Yeniden Düzenlenmelidir 154 3.5. Vergi Denetimi Konusunda Öneriler 155 3.5.1. Vergi Mevzuatı Açısından 155 3.5.2. Vergi Mevzuatının Karmaşıklığı 155 3.5.3. Vergi Mevzuatının Kayıt Dışı Ekonomik Faaliyetleri Önlemeye Yönelik Yasal Düzenlemelerin Yetersizliği 155 3.5.3.1. Belge Düzenini Olumsuz Etkileyen Düzenlemeler 156 3.5.3.2. Sahte Fatura Kullanımına Zemin Hazırlayan Düzenlemeler 156 3.5.3.3. Vergi Cezası, Faiz ve Afların Caydırıcı Olmaması 157 3.5.3.4. Parasal Hareketleri Kontrol Altına Alabilecek Tedbirlerin Yetersizliği 158 3.5.4. Vergi İncelemesinin Yapısı Açısından 159 3.5.4.1. Vergi İncelemesinin Planlanması ve Yürütülmesi 159 3.5.4.2. Vergi Denetim Birimleri Arasında Koordinasyon Eksikliği ve Çok Başlılık 160 3.5.4.3. Vergi Denetim Birimleri Arasında İşbölümü ve Uzmanlaşma Gerekliliği 161 3.5.4.4. İç Denetim ile Dış Denetimin Ayrılması Gerekliliği 162 3.5.4.5. Vergi Denetim Elemanlarının Sayılarının Yetersizliği 163 3.5.4.6. Vergi Denetiminde Performans Ölçümü ve Denetimi 164 3.5.5. Mükelleflerin Bilgi Düzeyi ve Vergi Bilinci Açısından 165 3.5.6. Vergi Yargısı Açısından 165 3.5.7. Baskı ve Çıkar Grupları Açısından 166 3.5.8. Uzlaşma Müessesesi Açısından 166 SONUÇ 168 KAYNAKLAR 172 xii

ŞEKİL LİSTESİ Şekil 1: Maliye Bakanlığı İşlevsel Denetim Yapısı Şekil 2: Katma Değer Vergisi Oranları xiii

TABLO LİSTESİ Tablo 1: Türkiye deki Kayıt Dışı Ekonominin GSYİH ye Oranı Tablo 2: Vergi İncelemeleri Yolu ile Kayıt Dışı Ekonominin Büyüklüğünün Ölçülmesi Tablo 3: Ülkelerdeki Kayıt Dışı Ekonominin GSYİH ye Oranı Tablo 4: 2005 Yılı Gelir Vergilerinin Vergi Gelirleri İçindeki Payı Tablo 5: Vergi Kanunları Uygulaması İle İlgili Olarak Türkiye Genelinde Yaptırılan Yaygın Ve Yoğun Vergi Denetimi Sonuçları (1985 2006) Tablo 6: Denetim Birimlerince Yapılan Vergi İnceleme Sonuçları (1985 2006) Tablo 7: Vergi Türleri İtibariyle 2006 Yılı İnceleme Sonuçları Tablo 8: Son beş yılda Vergi Oranları ve Vergiler Tablo 9: Vergi Denetim Kadrosu Tablo 10: Tarhiyat öncesi uzlaşma talebine konu olan ve uzlaşılan rapor sayısı Tablo 11: Beyanname Veren Gelir Vergisi (GV) Mükelleflerinin Durumu Tablo 12: Mükelleflerin Denetlenme Oranları Tablo 13: Bir Denetim Elemanına İsabet Eden Mükellef Sayısı Tablo 14: İncelemeye Tabi Tutulan Vergi Matrahı / Tahakkuk Eden Toplam Vergi Miktarı Tablo 15: Denetim ve Tahakkuk / Tahsilat Oranları (1991-2004) Tablo 16: Vergi Denetim Kadroları xiv

GİRİŞ Kayıt dışı ekonomi son yıllarda büyük küçük bütün ülkelerde en çok tartışılan ve üzerinde önemle durulan mali bir problem olarak görülmektedir. Bu konuya bu kadar çok önem verilmesindeki en önemli rol ise, tüm ekonomilerin önemli ekonomik göstergelerinden olan ve kamunun iç dengesini gösteren kamu açıkları ile buna bağlı olarak ortaya çıkan kamu kesimi borçlanma gereğinin artış eğilimi içinde olmasıdır. Kamu kesimi borçlanma gereğindeki bu artış eğiliminin, diğer bütün ekonomik göstergeler üzerinde yapısal bozulmalara neden olması konunun önemini daha da ortaya koymaktadır. Türkiye de özellikle 1980 li yılların ikinci yarısından itibaren görülen kamu kesimi gelir-gider dengesindeki ciddi bozulmalar, 1990 ve 2000 li yıllarda da seyrini devam ettirmiştir. Kamu gelirlerini artıracak sağlam esasların oluşturulamaması, ekonomide vergilendirilemeyen veya vergilendirilmemesine karar verilen alanların giderek artması, akılcı ve etkin bir vergilendirme sisteminin bir türlü oturtulamaması, yeni ve önemli vergi yasalarının çıkartılmasında başta güçlü firmaların siyasi lobileri olmak üzere pek çok güçlüklerle karşılaşılması ve mevcut vergilerin etkin bir şekilde tahsil edilmesini sağlayacak yöntemlerin hala yetersiz olması, kamu açıklarının ve dolayısıyla kamu kesimi borçlanma gereğinin her geçen yıl artış eğilimi içinde olmasının gelir cephesindeki en önemli unsurlarıdır. Kamu açıklarının, ekonomik istikrarsızlığın da en önemli nedenlerinden biri olduğu da hesaba katıldığında, söz konusu açıkların kapatılmasında borçlanma yerine vergi potansiyelinden yararlanılarak vergi gelirlerinin artırılması oldukça önem arz etmektedir. Bilinen bir gerçek de, kısa dönemde geçici bir rahatlamaya sebep olan borçlanma yoluyla finansman kaynağı elde etme, uzun dönemde ülke ekonomilerini oldukça önemli bir açmaza sürüklemektedir. Ülkemizde de özellikle 1980 sonrası vergi gelirlerini artırmayı başaramayan devlet, özel sektörün tasarruf fazlasını borçlanarak kendisine transfer etmiş, bu durum, faiz oranlarını arttırmıştır. Bu artış, borçlanma ihtiyacını, takip eden yıllarda daha da yükseltmiş ve ekonomimiz kaçınılmaz bir şekilde borç tuzağına doğru sürüklenmiştir. 1980 li yıllarda kamu açıklarının finansmanında iç xv

borçlanmanın payı, %30 dolaylarında iken, son yıllarda biraz azalmış olsa da bu oran, 2000 li yılların başında % 80 lere kadar artmıştır. Bu artışta en büyük rol şüphesiz ki, kısa vadeli yüksek faizle borçlanmanın yarattığı kısır döngüdedir. Konumuz gereği hep gelir kısmına değinmemizin yanı sıra, kamu kesimi finansman dengesinin kurulabilmesi için, özellikle kamu harcamalarına ilişkin etkili önlemlerin alınması da şarttır. Bir yandan verimsiz kamu giderleri azaltılırken diğer yandan da ucuz finansman kaynağı olan vergi gelirlerinin artırılmasına yönelik çalışmalar yapılmalıdır. Özellikle son yıllarda vergi gelirlerinin artırılabilmesi için, kayıt altında olan mükelleflere başvurularak bazı ek vergiler ile geçici bir rahatlama sağlanmışsa da bunlar uzun vadeli tedbirler olamamıştır. Bu nedenle vergi gelirlerinin artırılmasında, faaliyet ve gelirleri kayıtlı olan mükellefler yerine, kayıt dışı kalan ve gerçek gelirlerini beyan etmeyen kesimlere başvurulması gereklidir. İşte bu noktada kayıt dışı ekonomi olgusunun önemi bir kez daha ortaya çıkmaktadır. Kayıt dışı faaliyetlerin yaygınlığı bir yandan vergilemenin genellik ve adalet ilkesini ciddi bir biçimde zedelerken, diğer taraftan da, vergi yükünün adil dağılımını, vergi ahlakını ve vergi ödeme şevkini de etkilemektedir. Yapılan çalışmada, öncelikle ekonomi ve kayıt dışı ekonomiye ilişkin genel açıklamalar yapıldıktan sonra, kamu açıklarının kapatılmasında bu ekonominin kayıt altına alınıp vergilendirilmesinin önemi ve kayıt altına alınabilmesinde vergi denetiminin rolü araştırılmaya çalışılmıştır. Vergi kayıp ve kaçaklarının asgari düzeye çekilmesi bakımından günümüze kadar uzanan çözüm önerilerinin birleştiği ortak akıl, bu sonucu doğuran mali ve ekonomik, sosyal/toplumsal, idari ve hukuksal ve siyasal nedenlerin ve diğer çevresel faktörlerin gerek siyasal ve toplumsal, gerekse kurumsal kararlılığa dayanan bir paket halinde ele alınması gerektiği sonucunu vurgulamaktadır. Bu paketin yanı sıra, vergi kayıp ve kaçaklarının (kayıt dışı ekonominin) asgari düzeye çekilmesi amacıyla daha çok uygulamada karşılaşılan sorunların su üzerine çıkardığı mevzuat, uygulama ve denetim ağırlıklı spesifik nitelikteki çözüm önerileri de ortaya konulmaya çalışılmıştır. xvi

BİRİNCİ BÖLÜM KAYIT DIŞI EKONOMİNİN TEORİK ÇERÇEVESİ VE VERGİLEME İLE İLİŞKİSİ 1.1. Ekonominin Tanımı Ekonomi sözcüğünün kökeni Yunanca daki oikia ve nomos kelimelerine dayanır. Oikia ev anlamına, nomos ise kural anlamına gelmekte olup ikisinin birleşimi ev yönetimi demektir. Türkçe de ekonomi yerine Arapça dan alınmış olan İktisat kelimesi de kullanılmaktadır. Pek çok iktisadi terim gibi, ekonomi nin de tanımı konusunda görüş birliği yoktur. Bu sebeple de ekonomi ile ilgili bir çok tanımlar ortaya atılmıştır. Bu tanımlardan bazıları aşağıda yer almaktadır (Ekodialog, 2005; http://www.ekodialog.com/konular/ekonomi.html): a) Ekonomi (veya politik ekonomi), parayla ilgili olsun ya da olmasın, kişiler arasındaki değişim (mübadele) işlemlerinin incelenmesidir. b) Ekonomi, kıt üretim faktörlerinin çeşitli mal ve hizmetlerin üretiminde kullanılmak üzere nasıl seçileceğinin ve üretilen malların tüketim amacıyla toplumun bireyleri arasındaki dağıtımın incelenmesidir. c) Ekonomi, halkın günlük faaliyetlerini, gelir kazanmasını ve yaşamını sürdürmesini inceleyen bir bilimdir. d) Ekonomi insanların tüketim ve üretim faaliyetlerini nasıl organize ettikleri konusunun incelenmesidir. e) Ekonomi servetin incelenmesidir. f) Ekonomi, toplumların nasıl geliştiğini ve medeniyetin nasıl oluştuğunu inceleyen bir bilimdir. Görüldüğü üzere, ekonomistler bu bilime özgü oldukça çeşitli tanımlar üzerinde dururlar. Bu tanımlardan yola çıkılarak ekonomi ile ilgili bazı ortak özellikler belirlenebilir. Bu özellikler herkesin üzerinde hem fikir olduğu bir ekonomi tanımını ortaya çıkarmasa da bu bilim dalının genel niteliklerinin daha xvii

açık bir biçimde belirlenmesini sağlaya bilir. Bu ortak özellikleri şu biçimde sıralayabiliriz (Ekodialog, 2005; http://www.ekodialog.com/konular/ekonomi.html): a) Ekonomi toplum halinde yaşayan insanların davranışlarını konu alan yani sosyal bir bilimdir. b) İnsanların sınırsız kabul edilen maddi ihtiyaçlarının karşılanması amacına yöneliktir. c) İnsanların maddi ihtiyaçlarını karşılayan mal ve hizmetler, sınırlı durumdaki üretim kaynaklarıyla üretilirler. d) Ekonomide amaç kıt kaynakların kullanılmasından en yüksek faydanın elde edilmesidir. Ancak, mevcut kaynak arzının artırılması bu kaynakların mal ve hizmet üretiminde etkinliğinin artırılması ve kaynakların mülkiyetinin toplumda çeşitli kesimler arasında dağılımında denge sağlanması bazı ortak amaçlar arasındadır. Bu özelliklerden de anlaşılacağı üzere Ekonomi Bilimi nin kapsamı o kadar geniştir ki, 2010 un eşiğindeki günümüzde, ekonomi ile ilişkisi bulunmayan toplumsal bir olay yok denecek kadar azdır. Bununla birlikte, kapsadığı olayların özelliklerine göre ekonomi bilimi nin de mikro ekonomi, makro ekonomi, uluslar arası ekonomi gibi çeşitli bölümleri bulunmaktadır. 1.2. Ekonominin Sınıflandırılması Ekonomiyi konumuz gereği iki temel başlık altında sınıflandırabiliriz; 1.2.1. Kayıt Dışı Ekonomi Sade bir anlatımla, ekonomik faaliyetlerin fiilen gerçekleşmiş olmasına rağmen bu faaliyetlerle ilgili kayıtların tutulmaması olarak nitelendirilen kayıt dışı ekonomi, milli gelir hesaplamalarında dikkate alınamayan, kamu idarelerinin denetimi dışında kalan her türlü ekonomik işlem ve faaliyetlerdir. 2

1.2.2. Kayıt İçi Ekonomi Yukarıdaki tanıma paralel olarak, kayıt içi ekonomi resmi kayıtlara giren, kanuni belgelerle belgelendirilen, yetkili kamu organlarınca normal kurallar çerçevesinde kontrol edilen ve milli gelir hesaplamalarında dikkate alınan ekonomik işlem ve faaliyetlerdir. 1.3. Kayıt Dışı Ekonomi İktisadi faktörler dışında, başta dışında sosyal, psikolojik, siyasi ve ahlaki bir çok faktörle yakın ilişki içinde olan kayıt dışı ekonomi, nedenlerine ve sonuçlarına bakıldığı zaman, diğer ekonomik sorunları etkileyen ve bu sorunlardan etkilenen son derece kompleks yapılı; bazen bağımsız bazen de bağımlı değişken bir olgudur. Teorik olarak bir çok çözüm önerilerinin ortaya konulmasına rağmen bir türlü ortadan kaldırılamayan kayıt dışı ekonomi sorunu, bu yönüyle gelişme yolunda olan ülkelerin iktisadi sorunları içerisinde diğerlerine nazaran ayrı bir yere ve öneme sahiptir. Kamu finansmanında en büyük ağırlıklı pay hemen her ülkede vergilerdedir. Bununla beraber vergi gelirlerinin toplam kamu gelirleri içerisindeki payının büyük olması da ülkeler arasında gelişmişlik göstergesidir. Gelişmiş ülkelerde vergi gelirlerinin toplam kamu gelirleri içerisindeki payı %90 ların üzerinde iken özellikle belge düzeninin ve kontrol mekanizmasının yetersiz olduğu gelişmekte olan ülkelerde bu oran %70 lerin de altındadır. Gelişmekte olan ülkelerdeki bu oranın düşüklüğü, bu ülkelerde kayıt dışlığının önemli bir problem olduğunu göstermektedir. Özellikle toplam gayri safi milli hasılanın içinde, kayıt dışı ekonominin önemli boyutlara ulaşması, bu ülkelerde zaten yetersiz olan devlet gelirlerini iyice azaltmış, bu ülkelere ekonomik ve sosyal açılardan büyük tahribatlar vermiştir. Vergi gelirlerindeki bu yetersizlikler kamu harcamalarının finansmanında borçlanma ve para basma yollarına gitmeyi zorunlu kılmakta, bu da enflasyonist açığı sürekli genişletmektedir. Özellikle borçlanma yoluyla özel sektörün üretken yatırımlarına gidebilecek fonlarının kamu kesimine aktarılması ve bu fonların özel 3

sektörden daha verimsiz kullanılması, gelişmekte olan ülkelerin büyüme hızını sürekli düşürmekte ve ekonomik istikrarsızlıklara yol açmaktadır. Bu durum kalkınabilmenin önde gelen şartlarından birisinin de kayıt dışı ekonomiyi azaltmak olduğu gerçeğini ortaya çıkarmıştır. Bu çalışmada, kayıt dışı ekonominin ortaya çıkış nedenleri, etkileri, ülkemiz de ele alınarak incelenmeye çalışılmıştır. 1.3.1. Kayıt Dışı Ekonomi Kavramı ve Özellikleri Özellikle 1950 li yılların ardından, başta gelişmiş ekonomiler olmak üzere, hemen tüm dünyada kayıt dışı ekonomi kavramı, çok çeşitli adlar altında gündemin üst sıralarına yerleşmiştir. Kayıt dışı ekonomi farklı ekonomilerde farklı biçimlerde ortaya çıkmakta ve bu niteliklerine göre de farklı adlarla anılmaktadır. Yer altı ekonomisi, illegal ekonomi, kara ekonomi, resmi olmayan ekonomi, gizli ekonomi, el altı ekonomisi, düzensiz ekonomi, marjinal ekonomi, kayıp ekonomi, karaborsa ekonomisi, gözlenemeyen ekonomi, nakit ekonomisi, paralel ekonomi, enformel ekonomi, görünmez ekonomi, vergi dışı ekonomi ve benzer anlamlara gelen kayıt dışı ekonomi kavramı; içerik olarak geniş bir alanı kapsamakta olup, konuyu inceleyenlerin bakış açılarına göre anlamı değişmektedir (Aydemir, 1995; 9). Ekonomik faaliyetlerin fiilen gerçekleşmiş olmasına rağmen bu faaliyetlerle ilgili kayıtların tutulmaması olarak nitelendirilen kayıt dışı ekonomi, kamu idarelerinin denetimi dışında kalan her türlü ekonomik işlem ve faaliyetlerdir. Diğer bir ifadeyle, kayıt dışı ekonomi resmi kayıtlara girmeyen, kanuni belgelerle belgelendirilmeyen, yetkili kamu organlarınca normal kurallar çerçevesinde kontrol edilemeyen ve milli gelir hesaplamalarında dikkate alınmayan ekonomik işlem ve faaliyetlerin tamamıdır. Genel anlamda bir tanım yapılacak olursa; kayıt dışı ekonomi, gayri safi milli gelir hesaplarım elde etmede kullanılan bilinen istatistik yöntemlerine göre tahmin edilemeyen ve gelir yaratıcı ekonomik faaliyetlerin tümü dür (Sarılı, 2002; 41). Bu yasa dışı faaliyetlerden elde edilen gelire kara para, bu paraya yasal bir kazanç görünümü kazandırılmasına kara paranın aklanması denir. Esas itibariyle, kanunların suç saydığı fillerin, öncül suçlar vasıtasıyla, işlenmesinden elde edilen para veya para 4

yerine geçen evrak ve senetleri mal veya gelirleri ve bir para biriminden diğerine çevrilmesi de dahil olmak üzere elde edilen her türlü ekonomik menfaat ve değeri kara para alarak tanımlamak mümkündür ve kayıt dışı ekonominin var olduğu ülkelerde yaygın olduğu bir gerçektir. Olaya sadece vergi idaresi açısından bakıldığında ise, kayıt dışı ekonomi için, vergi kaçırmak güdüsü ile vergi idaresinin bilgisi dışına çıkarılan ve kamu gelirlerinde azalmaya yol açan tüm işlemler kayıt dışı ekonomi olarak tanımlanmaktadır (Derdiyok, 1993; 54). Kayıt dışı ekonominin beyan dışı ekonomik faaliyetler, enformel faaliyetler ve yasadışı ekonomik faaliyetlerden oluştuğu söylenebilir (Feige, 1989; 3). Beyan dışı ekonomik faaliyetler, bir ülkede milli gelir olarak tanımlanan kavram ile fiilen beyan edilen gelir arasındaki alanı kapsar (Feige, 1989; 19). Bu alan, dar anlamda, yasal ekonomik faaliyetler alanında yürütülen, fakat vergi idaresine beyan edilmeyen gelir kalemlerinden oluşmaktadır. İdareye bildirilmeyen gelirler ya da gerçek değerlerinin altında beyan edilen gelirler, dar anlamdaki kayıt dışı ekonomik faaliyetleri oluşturur. Enformel faaliyetler, formel olarak kayda geçmeyen ve formel ekonomik üretim ve değişim süreçlerine sahne olmayan faaliyetlerdir. Enformel ekonomi, gerçekleştirilen yasal faaliyetler sonucu elde edilen ancak, gerek hukuki boşluklardan yararlanarak, gerekse denetim mekanizmaları ile idari kurumların yetersizliği ve diğer faktörlerin etkisiyle kayıt düzeni ve beyan dışında tutulan vergilendirilmemiş kazançlar ve bu kazançların tekrar ekonomik faaliyetlerde kullanılması sonucu elde edilen vergi dışı gelirlerden oluşan büyüklüklerdir (Mayral, 2001; 171). Bu alanda, piyasa ortamı kullanılmaz ve para mübadelesi hakim değildir. Enformel ekonomik faaliyetler alanında yoğun olarak sermaye kullanılmaz ve genelde prekapitalist dokular hakimdir. Öztüketim, seyyar satıcılık vb. gibi faaliyetler kadar, yasadışı diğer bazı faaliyetler de enformel ekonomik faaliyetler alanı içinde yer alır. Genelde enformel ekonomi (informal economy) olarak adlandırılan bu kesim faaliyetleri, zaman zaman sosyal ekonomi (social economy), hane halkı ekonomisi (household economy), yerel ekonomi (local economy) ya da ikinci ekonomi (second economy) gibi kavramlarla da adlandırılmaktadır. Kayıt dışı ekonominin üçüncü grubunu oluşturan ve milli gelir hesaplarına yansımayan ve yasak faaliyetleri kapsayan bölümü ise yeraltı ekonomisi (underground economy) 5

veya yasadışı ekonomi (illegal economy) olarak adlandırılmaktadır. Yasadışı ekonomik faaliyetler, adından da anlaşıldığı gibi, yasaların engellediği ve bu nedenle de milli gelir hesaplarına dahil olmayan faaliyetleri kapsamaktadır. Yasadışı ekonomik faaliyetler de, çoğu ülke mali mevzuatı açısından vergi kapsamına alınmaktadır. Böylece, yasadışı olmakla beraber, idareye bildirilmemiş olan bu tür ekonomik faaliyetler de, kayıt dışı alana dahil olurlar. Yasadışı ekonomik faaliyetlerin vergi açısından ağırlıklı bölümünü gelir yaratıcı faaliyetler oluşturmaktadır. Uyuşturucu ve silah kaçakçılığı gibi, milli gelir hesaplarına alınmadığı halde, formel olarak gelir yaratan yasadışı faaliyetler ilk grubu oluşturur ve reel olduklarından dolayı da vergi açısından önemlidir. İkinci grup yasadışı ekonomik faaliyetler, hırsızlık ve rüşvet gibi, gelir yaratıcı olmayan, fakat transfer niteliğindeki faaliyetlerden oluşur. Bu grup faaliyetler vergileme açısından fazla önemli değildir. Mali mevzuatımıza göre, ilgili vergi dairelerine kayıt olmayan kişi veya kuruluşların tüm ticari işlemleri kayıt dışı olarak tanımlanmaktadır. Kayıt dışı ekonomi iki açıdan büyük bir öneme sahiptir. Bir defa, toplam ekonominin bir bölümü resmi kayıtlara girmediği sürece, ekonominin gerçek boyutunu ve ekonomik büyüklüklerin göreli ağırlığını saptamak olası değildir. Örneğin, kayıt dışı ekonominin gerçek boyutu bilinmeden işsizlik oranı, kamu kesiminin büyüklüğü gibi oranların doğru olarak saptanması olası değildir. Buna bağlı olarak, ekonomik sorunlara doğru tanı koymak ve geliştirilen politikaların uygulanışında da etkinliğin sağlanması olası değildir. Kayıt dışı ekonominin varlığı mali açıdan da önemlidir. Zira, kayıt dışı kesim, aynı zamanda vergi-dışıdır. Başka bir ifade ile, kayıt dışı ekonominin varlığı, kamu kesimi açısından, aynı boyutta olmamakla beraber, vergi kaybı anlamına da gelmektedir. Kayıt dışı ekonominin aynı anda vergi-dışı olma özelliği, ekonomik dengeler açısından ikili bir yapıyı gündeme getirir. İkili yapının varlığının ekonomik ve mali dengeler açısından önemli bir sakınca oluşturması, sadece böyle bir yapının varoluş dönemlerinde ortaya çıkan yanlış kaynak dağılımına bağlı bulunmamaktadır. 6

Ancak böyle bir yapılanma ve bu yapılanmanın oluşturduğu statik denge durumu, enformel ekonomi ile mücadeleyi de güçleştirmektedir. Zira, kayıt dışı ekonomi ile mücadele, kurulu ekonomik dengeleri bozacağından dolayı, sadece bozulan çıkarlar nedeni ile güçlükle karşılaşmaz, aynı zamanda, yeniden oluşacak kaynak dağılımı açısından da dikkatle izlenmesi gereken bir politikayı gerektirir. Kayıt dışı ekonominin diğer bir şekli olan yasa dışı faaliyetler toplumun zararlı ve ahlak dışı olarak gördüğü, kötü olarak nitelendirdiği kanunen yasaklanmış faaliyetlerdir. Kayıtlı ekonomik faaliyet olarak yürütülmesi yasaklanmış olan faaliyetler doğal olarak kayıt dışı faaliyetlerdir. Ekonomik faaliyetlerden bir kısmının çeşitli sebeplerle yeraltına kayması vergilendirilebilir kaynakların da yeraltına kayması anlamına gelmekte ve sonuçta vergi kaybı doğmaktadır. Kayıt dışı ekonomik faaliyetlerin tespit edilmesi halinde ilgililer sadece vergi cezaları ile cezalandırılırken, yasa dışı faaliyetleri yapanlar vergi cezalarından ayrı olarak ilgili kanunlardaki hapis ve para cezaları ile cezalandırılırlar. Daha çok kamu düzenini ilgilendiren ve devletin güvenlik güçlerinin uğraşı alanı içinde olan bu faaliyetleri, silah, uyuşturucu, kıymetli maden ve tarihi eser kaçakçılığı, kalpazanlık, sahte pasaport, vize ticareti, gayri yasal iş takibi, çek-senet tahsilatı, tefecilik, rüşvet, kadın ticareti ve organ ticareti olarak saymak ve bu sayılanları artırmak mümkündür (Sarılı, 2002; 41). Kayıt dışı ekonominin, farklı fakat yine de birbiri ile bağlantılı birçok unsuru içinde barındıran karmaşık bir olgu olduğu söylenebilir. Kayıt dışı ekonomi kapsamına giren faaliyetler genel olarak belirtilecek olursa (Altuğ, 1994; 113); - Vergi ödememek amacıyla muhasebe kayıtlarında yer almayan ve maliye idaresinden saklanan işlemler. (Fatura ve benzeri belge kullanmaksızın yapılan mal veya hizmet alım satımı, sahte muhteviyatı itibarı ile yanıltıcı belgelerle yapılan mal ve hizmet alım satımı, herhangi bir şekilde kaydı tutulmayan ve miktarı bilinmeyen vergiden muaf veya müstesna kazanç ve iratlar, menkul veya gayrimenkul sermaye iratlarının hiç beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi v.b.) 7

- Yasadışı olması nedeniyle maliye idaresine bildirilmeyen işlemler (Kaçakçılık, uyuşturucu ticareti, fuhuş, kumar, tefecilik, hırsızlık, yolsuzluk vb. faaliyetler) - Gümrük vergisini az ödemek için noksan beyan olunan ihracat ve ithalat işlemleri - Piyasaya intikali gerekmeyen ve evlerde aile fertlerinin yaptıkları faaliyetler (tarımsal faaliyetler, tamirler, ev işleri v.b.) - Aile bütçesine direkt katkı sağlayan küçük çaplı faaliyetler (Çocuk bakıcılığı, ev temizliği, özel ders verme, part-tıme çalışma karşılığı elde edilen gelirler v.b.) Kayıt dışı ekonominin belirgin niteliği, kayıtlı ekonomiye paralel ikinci bir sektör oluşmasına neden olması ve oluşan bu sektörün faaliyetlerinde devletin resmi düzenlemelerine uyulmamasıdır. Ayrıca devletin resmi istatistiklerinde de görülmeyen bu sektörün, vergi ve diğer mevzuatlar gereğince herhangi bir ödemede bulunması da söz konusu değildir. Kayıt dışı ekonominin varlığının gelişmiş ülkelerden az gelişmiş ülkeler doğru artış eğilimi içinde olduğu (Kalça, 1995; 45) yapılan araştırmalarda görülmektedir. Kayıt dışılık nizamsızlığı da beraberinde getirir. Kayıt dışı işçilikte asgari ücret seviyesi, azami çalışma saati, ek bir işte çalışma yasağı, iş güvenliği, iş ve işçi sağlığı standartları ve ayrım gözetmeyen kurallar söz konusu değildir; kayıt dışı çalışan işçi, kayıtlı ekonomilerde kamu yönetimi ve işçi sendikaları tarafından temin edilen ücretli tatil izni, hastalık izni, sağlık sigortası emeklilik gibi imkanlardan faydalanamazlar. Yine, bu işlemler vergilendirilmemişlerdir. İşçi ücretlerinden gelir vergisi stopajı yapılmaz, sosyal ve sigorta primleri tahakkuk ettirilmez.görülüyor ki bütün bu uygulamalar, kamu yönetimini kandırmak üzere işçiyle işveren arasında oluşturan danışıklı dövüş şeklini almıştır.işverenler maaş ve istihdam vergilerinden kaçınmak ve işçilik masraflarını azaltmak suretiyle kazanç sağlarlar. Bunlara ek 8

olarak bu işlemler ölçülemezler. Bu faaliyetler hükümete bildirilmediği için ekonomiyle ilgili resmi istatistiklere direkt olarak yansımaz (Altuğ, 1999; 9-10). Bu çalışmada kayıt dışı ekonominin ele alınışı vergi yönünden olacak ve vergi kayıpları nedeniyle devlet gelirlerinin yetersizliği ve buna ilişkin olarak vergi denetiminin etkinliğinin sağlanabilmesi için neler yapılabileceği belirtilecektir. 1.3.2. Kayıt Dışı Ekonominin Nedenleri Konuya iktisadi açıdan bakarsak, kayıt dışı ekonominin ortaya çıkmasında en temel sebebin insan ihtiyaçlarının sonsuz fakat kaynakların sınırlı olması gerçeğinde yattığını görürüz. Bilindiği üzere insan nefsi sürekli daha iyiyi daha güzeli arar ve bu doğrultuda daha iyi bir hayat şartını sağlayabilmek yani daha çok gelir ve servete sahip olmak ve harcama yapabilmek için kazancını devletle paylaşmayı arzu etmez. Çünkü kayıt içine girdikçe vergi yükü artacağı veya başlayacağı için, kişinin marjinal tüketim ve tasarruf eğilimlerine göre, harcamaları veya tasarrufları azalacaktır. Bunun yanında iktisadi faaliyetlerini kayıt dışında sürdüren bir kişi, alıştığı tüketim düzeyinden daha düşük bir tüketim düzeyine geçmek istemeyecektir. İktisatta duesenberry etkisi olarak adlandırılan bu etkiyi vergilendirme açısından düşünürsek, kayıt dışı kalarak vergi ödemeyen kişi ödemediği vergi kadar tüketim veya servetini artırmaktadır. Kayıt içine girmesi sebebiyle ödeyeceği vergi kadar refahı azalacak olan kişi, kayıt içine mümkün olduğunca girmemeye gayret edecek ve faaliyetlerini kayıt dışında sürdürmeye çalışacaktır. Dolayısıyla bütün sorunların temelinde insanların doyumsuz arzuları ve kendi faydalarını maksimize etme isteği yapmaktadır. İşte günümüzde dünyanın hiçbir ülkesinde sıfırlanamayan, ülkemizde de büyük boyutlara ulaşmış olan vergi kayıp ve kaçakları günümüzün en önemli sorunlarından birini oluşturmaktadır. Kayıt dışı ekonominin nedenleri, ele alınan ekonomilere göre farklı şekilde tanımlanıp sınıflandırılabilir. Böyle bir tanımlama ve sınıflama gelişmiş ve gelişmekte olan ekonomilerde büyük farklılık göstermektedir. Kayıt dışı ekonomiyi 9

gelişmiş ekonomiler bağlamında ele alan yazarlar genelde iki önemli neden ileri sürmekteler (Tanzi, 1980; 70 ve Allingham-Sandmo, 1972; 323-338). Bunlardan birincisi vergisel faktörler, ikincisi ise kamunun vergi-dışı müdahale ve yasaklamalarıdır. Vergisel faktörler de kendi içinde, vergi oranlarındaki değişmeler, vergi kaçağının yakalanma olasılığı ve vergi cezalarının şiddeti olarak, üç ana gruba ayrılmaktadır (Önder, 2001; 19). Yükümlülerin vergi ve benzeri yükümlülüklerden kurtularak, üretim maliyetinde avantaj sağlamak ya da kullanılabilir net gelirlerini yükseltmek amacı peşinde olabilecekleri çok büyük bir olasılıktır. Ancak, vergi yükünden kurtulmaya çalışan yükümlünün davranışı, vergide olduğu gibi, iki ayrı yöndeki etkinin net sonucu olarak ortaya çıkar. Birinci etkiye gelir etkisi adı verilir ve bu etki altında mutlak gelir kaybına uğramak istemeyen yükümlü risk alma eğiliminden uzak durur ve bu davranışın sonucunda kayıt dışı ekonomiye kaymaz. İkinci etki ise, vergi vermek ve kaçırmak arasında yükümlüyü ikinci alana iter ve yükümlü risk alarak kayıt dışı alanda faaliyetini sürdürmeye başlar. Söz konusu gelir ve ikame etkilerinin bileşkesi biçiminde ortaya çıkan net etkinin gücü, vergi oranları, yakalanma oranı ve cezanın şiddetine bağlı olarak belirir. Vergi yükünün yüksek olması, açıktır ki, vergi dışına çıkmanın getirisini yükselteceğinden dolayı, kayıt dışı alanı genişletir. Buna karşın, bireyin yakalanma olasılığının artması ve cezanın yüksekliği yükümlüleri risk almadan uzaklaştırır. Vergi oranlarının vergi kaçırmadaki etkisinin bertaraf edilmesinde vergi idaresinin rolü açıktır. Vergi idaresi yükümlüleri ne derece yakından izleyebilirse, vergi dışına çıkma eğilimi de o derece azalır. Vergi idaresinin yükümlüleri vergi sonrası olduğu kadar vergi öncesi aşamada da izlemesi çok önemlidir. Bilgisayar destekli yaygın ve yatay denetimli devamlı izleme ağının varlığı, salt vergi sonrası yapılan detaylı incelemelerden daha da önemlidir. 10

Vergi cezalarının yüksekliği de, açıktır ki, vergi dışına çıkışlar üzerinde negatif etkisi olan bir faktördür. Vergi cezalarının yüksekliği özellikle yakalanma olasılığının düşük olduğu koşullarda önemli olmaktadır. Vergi karşısında gelişen reaksiyoner davranışlar ve bunun sonucu olarak gerçekleşen vergi dışına çıkış ile ilgili ilk standart teorik yaklaşım Allingham ve Sandmo (1972) tarafından, belirsizlik koşulu altında gelişen karar süreçleri ortamında geliştirilmiştir. Buna göre, vergi kaçırma davranışı, vergi oranları kadar verginin uygulanışına da bağlıdır. Ancak sonraki çalışmalar, bu genel görüşü doğrulamakla beraber, marjinal oranların vergi dışına çıkmada fazlaca belirleyici rolü olmadığını ortaya koymuştur (Juan-Lasharas-Mayo, 1994; 100). Bu çalışmada, vergi kaçırmaya yönelik davranışsal kalıpların salt parasal faktörlere dayandırılamayacağı, bunun yanında, çok çeşitli bireysel ve sosyal faktörlerin de önemli olduğu ileri sürülmüştür. Vergi kaçırma konusunda yapılmış olan başka araştırmalarda da vergi kaçırma dürtüsünün salt vergi yükü ile açıklanamayacağı, bunun yanında çok sayıda bireysel ve sosyal faktörlerin bulunduğu ileri sürülmüştür (Crane-Nouzad, 1994; 114-115). Bu faktörler arasında yükümlünün cinsiyeti ve medeni durumu da yer almaktadır. Bu araştırmalarda kadınlara göre erkeklerin, evlilere göre bekarların daha çok vergi dışına çıkma eğilimi taşıdığı ortaya koyulmuştur. Vergi beyannameleri ya da beyannamelerin veriliş biçimi dahi vergi kaçakçılığında rol oynayabilmektedir. A.B.D. de sermaye kazançları vergisi oranının düşük olmasına rağmen, düşük beyanda bulunmanın kolay olması nedeni ile, bu alanda çoğunlukla düşük beyanda bulunulduğu belirtilmektedir (Yılmaz, 1996; 20). Kayıt dışı ekonominin oluşumunda, özellikle gelişmekte olan ekonomilerde ekonominin genel verimsizliği ve yaygın işsizlik önemli etkenlerdir. Üretim sürecinde varolan genel verimsizlik düzeyi, yükümlüyü, karı arttırmaya yönelik olarak, maliyet unsurlarından tasarrufa yöneltir. Bu yöneliş, vergi dairesine düşük gelir göstermek ya da beyanname vermemek şeklinde ortaya çıkabilir. 11

Kalkınmakta olan ekonomilerde varolan ikili yapılanma, formel kesime de avantaj sağlar. Enformel kesimden girdi sağlayan formel kesim, avantajı nedeni ile girdi maliyetinde indirimli fiyat elde eder. Böylece, formel kesime girdi sağlayan enformel kesim, vergi dışına çıkarak sağladığı vergi avantajı ile formel kesime ucuz girdi sağlarken, aynı anda formel kesimde kar marjını yükselterek, bu kesimde oluşan birikime de katkıda bulunmuş olur. Vergi dışına çıkışın vergi benzeri bir başka nedeni ise, emek üzerindeki sosyal güvenlik ve benzeri yükümlülüklerdir. Emek ücretini düşük göstererek ya da gizleyerek, söz konusu yükümlülüklerden kurtula bilinir. Vergi denetimi etkinliğine bağlı olarak, üretimde verimsizliği telafi edebilmek ve emek maliyetinden tasarruf sağlayabilmek için geniş bir enformel sektör yaratılır ve, ilginç olarak, söz konusu enformel sektör formel sektör tarafından da destek görür. Kayıt dışı ekonominin oluşmasına neden olan diğer bir faktör de, devletin ekonomiye yasaklayıcı ve/veya düzenleyici müdahaleleri sonucunda, bu tür müdahalelerden kaçınmaya çalışanların kayıt dışı alana kaymalarıdır. Devletin ekonomiye yasaklayıcı veya düzenleyici müdahalesi sonucunda oluşan kayıt dışı sektör daha çok yasadışı ekonomi alanının genişletilmesine katkıda bulunur. Devletin ekonomiye müdahalesi çeşitli piyasalarda veya sektörlerde yasadışı olmayan kayıt dışı faaliyetlerin oluşmasına neden olabilir. Devletin çalışma saatlerine, bazı sektörlerde fiyatlara ya da çalışma koşullarına müdahalesi enformel sektörün oluşumuna neden olabilir. Mal piyasalarında oluşan karaborsa, emek piyasalarındaki denetimsiz istihdam ya da para piyasalarında görülen tefecilik, hep kamu müdahalesi sonucunda oluşan enformel sektörlerin örneklerini oluşturmaktadır. Bu tür işlemler ve ekonomik faaliyetler milli gelir hesaplarına giriyor olabilir, fakat bunlar vergi dışı faaliyetlerdir. Esasında kayıt dışı ekonomi oldukça kapsamlı bir yapıya sahiptir. Bu çalışmada ise konuya ağırlıklı olarak vergisel boyutu ile yaklaşılmış, dikkatler daha 12

çok bu noktada toplanmak istenmiştir. Bu bağlamda kayıt dışı ekonominin nedenleri arasında önemli görünenler şu şekilde sıralanabilir: -Mali ve ekonomik nedenler (enflasyon, gelir dağılımı, vergi adaleti) -Hukuki nedenler (yasaların basit ve açık olmaması, sık değişikliğe uğraması, vergi oranlarının yüksekliği, istisna ve muafiyetler, üniter yapıdaki bozulma, defter tutma hadleri) -İdari nedenler (vergi idaresinin organik yapısı, teknik yapı, personel yapısı ve denetim mekanizması) -Sosyal nedenler (vergi ahlakı, mükellef psikolojisi ve tarihsel nedenler) -Siyasal nedenler ve baskı gruplarından kaynaklanan nedenler. Yukarıda belirtilen sınıflandırmayı mali, siyasal ve ekonomik nedenler olmak üzere üç başlık altında toplayabiliriz. 1.3.2.1. Mali Nedenler Kayıt dışı ekonomiyi ortaya çıkaran en önemli nedenlerin başında vergilendirme ile ilgili sorunlar gelmektedir. Bunlardan ilki vergi oranlarının yüksek oluşu ve vergiye karşı oluşan direnç olarak belirtilebilir. Vergi oranları ile kayıt dışı ekonomi arasında doğru yönlü bir ilişki vardır. Vergi oranlarının gelişmekte olan ülkelerde, gelişmiş ülkelere nazaran yüksek olması kayıt dışı ekonominin boyutlarını genişletmiştir. Örneğin Amerika Birleşik Devletleri nde para talebi yaklaşımına göre 1990 yılında kayıt dışı ekonominin oranı %5.1-8.0 arasında tahmin edilmektedir. Bu ülkenin vergi tarifesi ise artan oranlı olup %15 den başlayıp %28 de son bulmaktadır. Gelişmekte olan ülkemizde ise o yılda vergi oranları %25 den başlayıp %55 de bitmekte idi ve kayıt dışı ekonominin de çeşitli hesaplamaların ortalaması olarak %14.8 olarak hesaplanmıştı. Dolayısıyla kayıt dışı ekonominin büyümesinde önemli bir role sahip olan yüksek vergi oranlarının düşürülmesinin, kayıt dışı ekonominin boyutunu önemli ölçüde düşürebileceğini ileri sürebiliriz. 13

Giles ve Caragata nın 1996 yılında Kanada için yaptıkları bir araştırmaya göre Kanada nın efektif vergi oranlarının %36.1 den %30 a azaltılması durumunda bunun kayıt dışı ekonominin GSYİH ya oranını %15 den %13 e düşüreceğini tahmin etmişlerdir. Ekonomik büyüme ve diğer dinamik etkiler bir tarafa bırakılırsa vergi açığı aynı zamanda %5.4 den %3.9 a veya diğer bir ifadeyle 35.5 milyar Kanada dolarından 25.5 milyar Kanada dolarına düşecektir. Onlara göre devletin ekonomideki rolü daha da küçültülürse kayıt dışı ekonominin GSYİH ya oranı %10 lar ve vergi açığı da GSYİH nın %2.1 ler seviyesine düşer. Diğer bir ifadeyle kayıt dışı ekonomi 13.8 milyar kanada dolarına geriler. Vergi oranlarının ekonomik faaliyetlere olan etkisi teorik çapta bir çok çalışmayla kanıtlanmıştır. Ancak bunlar içerisinde en çok bilineni Arthur Laffer tarafından ortaya konulan ve arz yönlü iktisadın en önemli dayanağını oluşturan vergi oranları ile vergi gelirleri arasındaki ilişkidir. Bu analizde vergi oranlarının belli bir orandan sonra vergi gelirlerini düşüreceği belirtilir. Vergi oranları optimalın üzerine çıktığı zamanlarda vergi gelirleri azalmaya başlar, çünkü insanlar çalışmak yerine vergisiz para kazanma yollarını ararlar. Vergi oranları artmaya başladığında esasen ekonomik faaliyetlerde rakamlarla ifade edildiği şekilde azalma olmaz sadece yüksek vergi oranları sebebiyle kayıtlı ekonomiden kayıt dışılığa kayış söz konusu olur bu durumda da kayıtlı ekonominin boyutu küçülür. Hükümetler, yüksek vergi oranlarının etkisini hafifletmek için vergi muafiyet ve istisna uygulamasına giderler, bu durumda da vergi adaleti gittikçe bozulur, istisnalardan yararlanamayanlar kendilerinin de daha az vergi verebileceklerini düşünerek vergi kaçakçılığı yoluna gidebilirler. Ayrıca, istisna ve muafiyet uygulamaları rekabet eşitsizliğine de sebep olmaktadır. Kayıt dışı ekonominin en önemli nedenlerinden biri de katma değer vergisi oranlarının yüksekliğidir. Bu durum fatura-fiş pazarlığını hızlandırmakta ve belgesiz alış-verişi yaygınlaştırmaktadır. Dolayısıyla katma değer vergisi oranlarının düşürülmesi bu tür pazarlıkların azalmasına sebep olacaktır. Avrupa Birliği, katma değer vergisinde iki veya üç oranlılığa yönelik bir harmanizasyon arayışı 14

içerisindedir. Ülkemizin de bu uyumlaştırmaya katılabilmesi içinde K.D.V oranları düşürülmesi gerekmektedir. Örneğin; normal oran %8, temel gıda maddeleri ile kültür ve eğitim amacı taşıyan mal ve hizmet teslimlerinde %4, lüks tüketim malları içinde %16 olarak düzenlenebilir. Ayrıca hangi malların lüks hangilerinin zorunlu olduğunun da baştan düzenlenmesi gerekmektedir. 21. Yüzyıla girdiğimiz bu yıllarda zorunlu bazı malların hala lüks kategorisinde vergiye tabi tutulması uygulamasından vazgeçilmesi gerekmektedir. Amerika da da ulusal bir perakende satış vergisinin, ulusal gelir vergisinin yerine oranının artmasıyla, birincil endişe konusu olarak vergi erozyonunun liderliğinde yaygın bir vergi kaçakçılığı ve vergiden kaçınmanın ortaya çıkması söz konusudur. Daha açık bir ifadeyle vergi gelirleri içerisinde dolaylı vergilerin payının artış göstermesi ve dolaysız vergilerin payının azalması kayıt dışlığa sebebiyet verecek olumsuz bir gelişmedir. Bütün bunlara ilave olarak akademik çevrelerce ve diğer uzmanlarca, mükellefin vergiye karşı tepkisinin, özellikle psikolojik kaynaklı yönünün, bilimsel ve teknik bir zeminde incelenmesi hususu ihmal edilmiş ve bu konuda genellikle vergi mevzuatı ile vergi idarelerinin eksikliklerinin ön plana çıkarılması ile yetinilmiştir. Ayrıca Beş Yıllık Kalkınma Planlarında vergi ile ilgili yapısal düzenlemeler sıralanmış ancak bu hususa değinilmemiştir. Kayıt dışı ekonomiyi ortaya çıkaran mali nedenlerden ikincisinin vergi ortamının belirsizliği olduğunu söyleyebiliriz. Adam Smith in Ulusların Zenginliği kitabının son cildinde yer alan vergileme ile ilgili prensiplerden biri de vergide kesinlik ilkesidir. Bu ilkeye göre mükellef ödeyeceği verginin miktarını, zamanını ve ödeme şeklini daha önceden bilmesi gerektiği esası vardır. Türk vergi mevzuatı, çok sayıda yasa hükmü, Bakanlar Kurulu kararı ve genel tebliğle uzmanların bile izlemekte zorluk çektiği bir görünüm içindedir. Mükerrer maddeler, geçici maddeler, değiştirilen maddeler vergilendirmede açıklık ilkesini de zedelemektedir. Bu nedenle vergi yasalarının yeniden düzenlenmesi 15

gerekmektedir. Bu arada mevzuatın vergi idaresi ve mükelleflerce rahatça izlenebilmesi için vergi ile ilgili her türlü hükmün vergi yasalarında yer almasında yarar vardır. Yine vergi kanunları ile Türk Ticaret Kanunu ve Sermaye Piyasası Kanunu arasındaki uyumsuzluklar giderilmelidir. Vergi mevzuatının uluslararası ilişkilerde yeni durumlarla uyumlu hale getirilmesi gereklidir. Ülkede uygulanan vergi mevzuatı, ülkenin ekonomik, sosyal, mali ihtiyaçlarına cevap veremiyorsa, sade, kolay anlaşılır bir yapıda değilse, sürekli değiştirme ihtiyacı gösteriyorsa ve istikrarlı bir yapı arz etmiyorsa vergi kaçağı artar. Dolayısıyla vergilendirmede basitlik ilkesi çok büyük önem taşımaktadır. Vergilerin basit olması, hem vergi idaresinin hem de vergi mükelleflerinin işini kolaylaştırmaktadır. Kayıt dışı ekonomiyi ortaya çıkaran mali nedenlerden biri de, muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin yetersizliğidir. Mükellefle vergi idaresi arasında köprü vazifesi gören muhasebeci ve mali müşavirler vergi kaybının önlenmesinde çok önemli bir role sahiptirler. Vergi kaçakçılığının önlenmesinde; bilhassa sahte fatura temininde, mal bedeli yüksek gösterilerek maliyet ve giderler şişirilmektedir. Dolayısıyla, muhasebeci ve müşavirlik hizmeti yapanlar, bu hususta çok hassas davranmalı, davranmayanlar hakkında da ağır müeyyideler getirilmelidir. Bu konuda en önemli problemlerden biri de bu mesleği icra edenlerin nitelikleridir. Vergi ve muhasebe ile çok fazla ilgisi olmayan çeşitli meslek mensuplarının, mesleğin çekiciliği noktasından hareketle yapmış oldukları baskılar sonucu, bir uzmanlık niteliği gerektiren Yeminli Mali Müşavirlik mesleğine kolayca geçebilmelerine olanak tanınmış olması, bu mesleği sıkıntıya düşürmeye başlamıştır. 3568 Sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun çıkışı sırasında ve daha sonradan, bu mesleklerin gelecekteki parlak yerini gören bazı kesimler ve meslek mensupları bu yasanın kapsamı içine girmeye çalışmışlardır. İlginç olan ise bazı grupların bu meslekle ilgisi olmamasına rağmen Yeminli Mali Müşavirlik hakkını almayı başarmış olmalarıdır. 16