TMS 2 STOKLAR 1. AMACI

Transkript

1 1. AMACI TMS 2 STOKLAR Bu standardın amacı stoklarla ilgili muhasebe iģlemlerini açıklamaktır. Muhasebede stokların muhasebeleģtirilmesi ile ilgili temel konu, stokların bir varlık olarak muhasebeleģtirilmesinde, kullanılmasında ve elden çıkarılmasında gerçekleģen gelirler ile karģılaģtırılacak olan ilgili maliyetin belirlenmesidir. Bu standart, stok maliyetlerinin, net gerçekleģebilir değere indirgemeyi de içererek, nasıl saptanacağını ve gidere dönüģeceğini açıklar. Standart ayrıca stok maliyetlerinin oluģumu, içeriği ile uygulanacak değerleme yöntemleri hakkında da bilgi verir. 2. KAPSAMI AĢağıda sayılanlar dışındaki tüm stoklar için bu standart uygulanır: a) ĠnĢaat sözleģmeleri ve bu sözleģmelerle iliģkili hizmet sözleģmeleri b) Finansal araçlar c) Tarımsal faaliyetler ile ilgili canlı varlıklar d) Hasat zamanındaki tarımsal ürünler 3. TANIMLAR Stoklar standardında sıkça adı geçecek olan bazı tanımlar Ģunlardır Stoklar: ĠĢin normal akıģı içinde ( olağan iģletme faaliyetleri kapsamında ) satılmak için elde tutulan, satılmak üzere üretilmekte olan veya üretim sürecinde kullanılacak ya da hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeler Ģeklinde bulunan varlıklardır Net GerçekleĢebilir Değer: ĠĢin normal akıģı içinde, tahmini satıģ fiyatından, tahmini tamamlanma maliyeti ve satıģı gerçekleģtirmek için gerekli tahmini satıģ giderleri toplamının, düģürülmesiyle elde edilen tutarı ifade eder Gerçeğe Uygun Değer: KarĢılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli gruplar arasında bir varlığın el değiģtirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutardır. 4. STOKLARIN DEĞERLENMESĠ Stoklar, maliyet ve net gerçekleģebilir değerin düģük olanı ile değerlenir. 5. STOKLARIN MALĠYETĠ Maliyet, kısaca bir varlığın elde edilmesi sırasında ilgili varlığa atfedilen veya ilk muhasebeleģtirmede kullanılan bedel olarak tanımlanabilir. Stokların maliyeti ise: a) Tüm satın alma maliyetlerini b) DönüĢtürme maliyetlerini c) Stokların mevcut durumuna ve konumuna getirilmesi için katlanılan diğer maliyetleri içerir. TMS2 Stoklar standardı stokların maliyetinin tespit edilmesinde kural olarak normal maliyet yöntemini benimsemiģtir. 1

2 Normal maliyet yönteminde direkt ilk madde ve malzeme giderleri ile direkt iģçilik giderlerinin tamamı mamul maliyetine yüklenirken, genel üretim giderlerinin ise kullanılan kapasite ile orantılı olarak, mamul maliyetine yüklendiği bir yöntemdir. Yöntemin temel esası, dönemsel olarak faaliyet hacminde meydana gelen dalgalanmalar nedeniyle sabit giderlerin birim maliyetler üzerinde meydana getirdiği olumsuz etkileri gidermektir Satın Alma Maliyetleri Stokların satın alma maliyeti; satın alma fiyatı, ithalat vergileri ve diğer vergiler (firma tarafından vergi idaresinden iade alınabilecekler hariç) ve nakliye, yükleme boşaltma maliyetleri ile mamul, malzeme ve hizmetlerin elde edilmesiyle doğrudan bağlantısı kurulabilen diğer maliyetleri içerir. Ticari ıskontolar ve benzeri diğer indirimler, satın alma maliyetinin belirlenmesinde indirim konusu yapılır. Örnek: Klas Elektronik A.Ş. satışını yaptığı fotokopi makineleri için TL + % 20 KDV ödemiştir. Ayrıca söz konusu makinelerin gümrükten çekilmesi için gümrük vergisi TL, makinelerin işletmenin showroomuna getirilmesi ve yerleştirilmesi için 500 TL + % 20 KDV ödenmiştir. Fotokopi makinelerinde oluşabilecek hasarlara karşı bir sigorta şirketine makinelerin sigortalanması için TL + % 20 KDV ödenmiştir. Söz konusu ödeme peşin yapıldığı için mal bedelinin % 10 u kadar bir iskonto yapılmıştır. Buna göre söz konusu stoğumuzun satın alma maliyeti Satın alma fiyatı Gümrük vergisi Nakliye gideri 500 Sigorta gideri Top. Satın alma Maliyeti KDV % Yapılacak Muhasebe Kaydı 153 TĠCARĠ MALLAR ĠND KDV KASA Söz konusu ödeme peģin yapıldığı için mal bedelinin % 10 u kadar bir iskonto yapılmıģ ve fatura edilmiģtir. Ġskonto peģin iģletmemize ödenmiģtir. 100 KASA TĠCARĠ MALLAR HES KDV 400 2

3 5.2. DönüĢtürme Maliyetleri Stokların dönüģtürme maliyetleri; direkt iģçilik giderleri gibi, üretimle doğrudan iliģkili maliyetleri kapsar. Bu maliyetler ayrıca ilk madde ve malzemenin mamule dönüģtürülmesinde katlanılan sabit ve değiģken genel üretim giderlerinden sistematik bir Ģekilde dağıtılan tutarları da içerir. Sabit genel üretim maliyetleri; amortisman, fabrika binası ve teçhizatının bakım onarım giderleri gibi, üretim miktarından bağımsız olarak nispeten sabit kalan dolaylı üretim maliyetleri ile fabrikanın yönetim ve idaresi ile ilgili maliyetlerdir. Sabit genel üretim maliyetlerinin dönüģtürme maliyetlerine dağıtımı, üretim faaliyetlerinin normal kapasitede olacağı varsayımına dayanır. Normal kapasite, planlanan bakım-onarım çalıģmalarından kaynaklanacak kapasite düģüklüğü de dikkate alınarak, normal koģullarda bir veya birkaç dönem veya sezonda elde edilmesi beklenen ortalama üretim miktarıdır. Gerçek üretim düzeyi normal kapasiteye yakınsa, bu kapasite normal kapasite olarak kabul edilebilir. Her bir üretim birimine dağıtılan sabit genel üretim gider tutarı, düģük kapasite ya da atıl kapasite nedeniyle arttırılmaz. DeğiĢken genel üretim giderleri, endirekt (dolaylı) malzeme ve endirekt (dolaylı) iģçilik gibi, üretim miktarı ile birlikte doğru orantılı olarak değiģen dolaylı üretim maliyetleridir. DeğiĢken genel üretim giderleri, üretim tesislerinin gerçek kullanıma bağlı olarak her bir üretim birimine dağıtılır. Dağıtılmayan genel üretim giderleri, gerçekleģtiği dönemde gider olarak kaydedilerek sonuç hesaplarına alınır. Üretim sürecinde aynı anda birden fazla ürün birlikte üretilebilir. Birlikte üretilen ürünler, her ürünün ana ürün olduğu ortak ürünler veya ana ürün ve yan ürün olabilir. Her bir ürünün üretim maliyetlerinin ayrı olarak belirlenemediği durumlarda, bu maliyetler ürünler arasında rasyonel ve tutarlı bir temele göre dağıtılır. Maliyetlerin dağıtımı, örneğin ürünlerin ayrılma noktasındaki veya tamamlandıktan sonraki nispi satıģ değerlerine göre yapılabilir. Yan ürünler, çoğunlukla yapıları gereği önemsizdirler. Eğer durum böyleyse, yan ürünler net gerçekleģebilir değerlerine göre ölçülürler ve bu tutar ana ürünün maliyetinden düģülür. Bunun sonucu olarak, ana ürünün defter değeri maliyetinden önemli ölçüde farklılık göstermez Diğer Maliyetler Diğer maliyetler, ancak stokları mevcut konum ve duruma getirdikleri ölçüde stok maliyetine dahil edilirler. Örneğin, bazı genel üretim giderleri kapsamı dıģındaki giderlerin veya özel bir müģteri sipariģine iliģkin ürün tasarım, geliģtirme maliyetlerinin stok maliyetleri kapsamına alınması uygun olabilir. 3

4 Örnek: Otomotiv sektöründeki işletmemiz bir tasarım firmasına TL tasarım bedeli ödemiştir. Bu bedelin TL si ürettiğimiz özel bir araç sipariş için yapılan tasarımla ilgilidir. Buradaki TL stok maliyeti kapsamında olmadığı halde sipariģle doğrudan iliģkisi kurulabilen tasarım, fizibilite ve geliģtirme gibi giderler üretim maliyetine eklenebilir. 730 GENEL ÜRETĠM GĠDERLERĠ ARAġTIRMA GEL GĠD KASA Stok Maliyetlerine Dahil Edilmeyen Giderler Stokların maliyetine alınmayan ve oluģtukları dönemin gideri olarak kabul edilen giderlere iliģkin örnekler Ģöyledir: a) Normalin üstünde gerçekleģen, ilk madde ve malzeme (fire ve kayıplar), iģçilik ve diğer üretim maliyetleri b) Bir sonraki üretim aģaması için zorunlu olanlar dıģındaki depolama giderleri c) Stokların bulunduğu konum ve duruma gelmesinde katkısı olmayan genel yönetim giderleri ve d) SatıĢ giderleri. Örnek: İşletmenin 2008 yılı içinde üretimini gerçekleştirdiği makinelerle ilgili olarak TL İMM nin TL lik kısmı normalin üzerinde bir firedir.. Bu durumda iģletme normalin üzerindeki bu fire ve kayıpları stok maliyeti olarak dikkate alamayacak ve dönem gideri yazılacaktır. 152 MAMULLER DĠĞER OLAĞAN GĠD VE ZAR YARI MAMULLER Örnek: İşletmemiz şarap üretimi yapmaktadır ve kullandığı deponun % 20 sini üretimi süren şarapların fıçılanıp depolanması için kalan kısmını ise üretimi tamamlanmış satışa hazır ürünlerin sevkiyatından önce bekletilmesi için kullanmaktadır. Dönem içerisinde depo için ödenen kira bedeli TL dir. ĠĢletmenin TL tutarındaki depolama gideri bir sonraki aģama için gerekli olduğundan üretimin maliyetine dahil edilecektir. Kalan kısım bir sonraki üretim aģaması için gerekli değildir ve satıģla ilgili bir giderdir. 730 GENEL ÜRETĠM GĠDERLERĠ PAZ. SAT. DAĞ GĠDERLERĠ KASA Örnek: İşletmemizin katlandığı genel yönetim gideri TL ödenmiştir ve söz konusu giderin TL lik kısmı üretilen ürünlerin kalite kontrolünü ve üretim sürecini yöneten yönetici personele aittir. 4

5 Burada stokların bulunduğu duruma getirilmesi için katlanıldığından TL lik bedel üretimin maliyetine dahil edilebilirken kalan kısım ise üretimin maliyetine dahil edilemeyecektir. 730 GENEL ÜRETĠM GĠDERLERĠ GENEL YÖN. GĠDERLERĠ KASA Örnek: İşletmemiz ürettiği ürünlerin satışı için TL satış gideri yapmıştır. ĠĢletmenin katlandığı satıģa iliģkin giderler stok maliyetine dahil edilemez. 760 PAZ. SAT. DAĞ GĠDERLERĠ KASA Önemli: TMS 23 Borçlanma Maliyetleri Standardı, borçlanma maliyetlerinin stokların maliyetine dahil edildiği sınırlı koģulları belirlemiģtir. Buna göre özellikli varlık niteliğinde olan ve satılabilir duruma getirilmesi uzun bir süreyi gerektiren stoklar için katlanılan borçlanma maliyetleri istenirse stok maliyetine verilebilir. Özellikli varlık satıģa ve kullanıma hazır duruma getirilmesi zorunlu olarak uzun bir süreyi gerektiren varlıklardır. Örneğin gemiyi biz inģa edersek özellikli varlıktır. Ama gemiyi hazır satın alırsak değildir. Örnek: İşletmemizin üretimine başladığı bir gemi için kullanacağı ilk madde ve malzeme alımı için kullanılan banka kredisiyle ilgili TL lik faiz ödenmiştir. Gemi üretimini biz yaptığımızdan özellikli varlıktır. Dolayısıyla oluģan borçlanma maliyetleri stok maliyetine eklenebilir. 730 GENEL ÜRETĠM GĠDERLERĠ BANKALAR Örnek: İşletmemizin satın aldığı bir gemi için kullanılan banka kredisiyle ilgili TL lik faiz ödenmiştir. Burada ise gemi özellikli varlık kapsamında olmadığından oluģan borçlanma maliyeti dönem gideri yazılır. 780 FĠNANSMAN GĠDERLERĠ BANKALAR Önemli: Bir iģletme stokları vadeli ödeme koģuluyla almıģsa ve anlaģma, peģin alım fiyatı ile ödenen fiyat arasında bir fark olan finansman unsuru içeriyorsa, bunlar finanse edildiği dönemde faiz gideri olarak muhasebeleştirilir. 5

6 Örnek: iş makinesi üretiminde kullanılacak olan ilk madde malzeme niteliğindeki peşin fiyatı TL lik malzeme 3 ay vadeli olarak TL bedelle alınmıştır. Burada stok alımında iki fiyat arasında oluģan fark finansman unsuru içerdiğinden söz konusu stok maliyetine eklenmez. 150 ĠLK MADDE VE MALZ FĠNANSMAN GĠDERLERĠ SATICILAR Hizmet Sunan ĠĢletmelerde Stokların Maliyeti Verilen hizmetle ilgili hasılatın mali tablolara gelir olarak yansıtılmadığı durumlarda ilgili giderler stok hesabına yansıtılır. Örnek: İşletmenin dönemde katlandığı TL lik hizmet üretim maliyetinin TL lik kısmına denk gelen gelir henüz gelir tablosuna yasıtılmamıştır. NOT: Buradaki verilen hizmetle ilgili hasılat mali tablolara gelir olarak yansıtılamadığı durumlarda ilgili giderlerin 154 HĠZMET STOKLARI HESABINda izlenmesi bir uygulama önerisidir. 740 HĠZMET ÜR. MALĠYETLERĠ ĠLGĠLĠ HESAPLAR HĠZMET STOKLARI HĠZ. ÜR. MAL. YANS HĠZ. ÜR. MAL. YANS HĠZMET ÜR. MAL SAT. HĠZMET MAL HĠZMET STOKLARI Hizmet sunan iģletmelerde stokların maliyeti, esas olarak, kontrol iģlemlerini yürüten personel dahil olmak üzere, hizmetin sunulmasında doğrudan görev alan personelin iģçilik ücretleri ve diğer maliyetleri ile bunlarla iliģkili olabilecek genel giderleri içerir. SatıĢ ve genel yönetim ile ilgili personelin iģçilik ücretleri ve bunlarla ilgili diğer giderleri, hizmetin maliyetine dahil edilmez ve gerçekleģtiği dönemde gider olarak mali tablolara alınır. 6

7 Örnek: Eğitim sektöründe faaliyet gösteren işletmenin personel ücretleri toplamı TL dir. Bu tutarın TL lik kısmı eğitim veren eğitmenlere aittir. Kalan kısmı ise yönetici ve kayıt kabul de görevli personelin ücretleridir. Buradaki personel ücretlerinin TL lik kısmı hizmet maliyetine dahil edilemez. 740 HĠZMET ÜR. MALĠYETLERĠ GENEL YÖN. GĠDERLERĠ KASA Hizmet sunan bir iģletmenin stoklarının maliyeti, kar marjını veya iģletmeler tarafından fiyatlara dahil edilen üretimle ilgili olmayan maliyetleri içermez Canlı Varlıkların Hasatından Elde Edilen Tarımsal Ürünlerin Maliyeti TMS 41 Tarımsal Faaliyetler Standardında belirtildiği üzere, işletmenin canlı varlıklarının hasatıyla elde etmiş olduğu tarımsal ürünler, hasat yerindeki gerçeğe uygun değerinden satıģ yerinde katlanılması beklenilen maliyetler düģüldükten sonra bulunan net gerçeğe uygun değeriyle değerlenir. Bu standardın uygulanması açısından stoğun maliyeti bu değerdir. 6. MALĠYETĠN ÖLÇÜMÜYLE ĠLGĠLĠ TEKNĠKLER Sonuçlar maliyete yakınsa, stok maliyetinin ölçümüyle ilgili standart maliyet yöntemi ve perakende yöntemi gibi teknikler kullanılabilir. Standart maliyet hesabında, ilk madde ve malzemelerin, iģçiliğin, verimliliğin ve kapasite kullanım oranlarının normal düzeyleri dikkate alınır. Perakende yönteminde stokların maliyeti, stokların satıģ değerinden uygun bir brüt kar marjının düģülmesi suretiyle bulunur. Perakende yöntemi, perakende satıģ yapan iģletmeler tarafından, diğer maliyet yöntemlerini uygulamanın pratik olmadığı, benzer kar marjlarına sahip, hızla değiģen çok sayıda kalemden oluģan stokların değerlemesinde kullanılır. 7. STOK MALĠYETLERĠNĠ HESAPLAMA YÖNTEMLERĠ Stoklar standardına göre stok maliyetleri: a) Gerçek parti maliyet yöntemi b) Ġlk giren ilk çıkar (FĠFO) yöntemi c) Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi kullanılarak hesaplanır. Standart da son giren ilk çıkar (LİFO) yönteminden bahsedilmemektedir. Normal Ģartlarda birbirleri ile ikame edilemeyen stok kalemleri ile özel projeler için üretilen veya satın alınan mal veya hizmetlerin maliyeti, gerçek parti maliyet yöntemi kullanılarak belirlenir. Gerçek parti maliyeti yöntemi ile maliyeti belirlenen stokların dıģında kalan stokların maliyeti, ilk giren ilk çıkar (FİFO) yöntemi veya ağırlıklı ortalama maliyet yönteminden biri uygulanarak belirlenir. Benzer türdeki stoklar 7

8 için aynı maliyet hesaplama yöntemini kullanır. Farklı türdeki stoklar için, farklı maliyet hesaplama yöntemleri kullanılabilir. Örneğin, aynı stoklar iģletmenin farklı bölümlerinde farklı kullanım alanına sahip olabilir. Ancak, stokların coğrafi konumlarındaki bir farklılık (veya buna bağlı olarak vergi kurallarındaki farklılık), tek baģına, aynı stok kalemi için farklı maliyet hesaplama yöntemlerinin kullanımını haklı çıkaracak yeterlilikte değildir. 8. NET GERÇEKLEġEBĠLĠR DEĞER Stokların maliyeti; stokların zarar görmesi, kısmen veya tamamen kullanılmaz hale gelmesi ya da satıģ fiyatlarının düģmesi gibi durumlarda geri kazanılamayabilir ve stok maliyeti geri kazanılabilir tutardan daha yüksek olabilir. Stokların maliyetinin kullanım veya satıģ sonucu elde edilecek tutardan yüksek olması durumunda, stok değer düģüklüğü karģılığı ayrılır. Böylece stok maliyetleri net gerçekleģebilir değere indirgenmiģ olur. Stok maliyetlerinin net gerçekleģebilir değere indirgenmesi, stokların maliyet veya net gerçekleģebilir değerden düģük olanıyla değerleme ilkesiyle uyumludur. Net gerçekleģebilir değerin tahmini, hesaplama anında mevcut güvenilir kanıtlara göre stokların satılması durumunda elde edilmesi beklenen satıģ tutarları esas alınarak yapılır. Net gerçekleģebilir değere iliģkin tahminler yapılırken, ayrıca, stokların elde tutulma amacı da dikkate alınır. Örneğin, taahhüt edilen kesin satıģ veya hizmet sözleģmelerini yerine getirmek için elde tutulan stokların net gerçekleģebilir değerinin belirlenmesinde, sözleģme fiyatı esas alınır. Her finansal tablo dönemi itibariyle, net gerçekleģebilir değer yeniden gözden geçirilir. Daha önce stokların net gerçekleģebilir değere indirgenmesine neden olan koģulların geçerliliğini kaybetmesi veya değiģen ekonomik koģullar nedeniyle net gerçekleģebilir değerde artıģ olduğu kanıtlandığı durumlarda, ayrılan değer düģüklüğü karģılığı iptal edilir (iptal edilen tutar önceden ayrılan değer düģüklüğü tutarı ile sınırlıdır). 9. GĠDER OLARAK KAYDETME Stoklar satıldığında, bu stokların kayıtlı değeri, bu stoklarla ilgili hasılatın finansal tablolara alındığı dönemde gider olarak muhasebeleģtirilir. Stokları net gerçekleģebilir değerine indirgeyen stok değer düģüklüğü karģılık tutarları ve stoklarla ilgili kayıplar, indirgemenin ve kayıpların oluştuğu dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. 8

9 Örnek: Stoklarımızda yer alan TL maliyetli bir makine depoyu su basması sonucu satış değeri TL ye düşmüştür. Bu durumda yapılması gereken stok maliyetini net gerçekleģebilir değere indirgemektir ve bunun içinde stok değer düģüklüğü karģılığı ayrılmalıdır. 157 DĠĞER STOKLAR TĠCARĠ MALLAR KARġILIK GĠDERLERĠ STOK. DEĞ. DÜġ KRġ Net gerçekleģebilir değerin artıģından dolayı iptal edilen stok değer düģüklüğü karģılık tutarı, iptalin gerçekleştiği dönemin tahakkuk eden satış maliyetini azaltacak şekilde muhasebeleştirilir. Örnek: TL Stok değer düşüklüğü karşılığı ayrılmış bulunan bir stoğumuzun satış fiyatı yükseldiğinden söz konusu değer düşüklüğü karşılığı iptal edilmiştir. 158 STOK. DEĞ. DÜġ KRġ KON. KALM. KARġ veya SATIġLARIN MALĠYETĠ ĠĢletmelerde kullanılmak üzere imal ve inģa edilen varlıklar için kullanılan stoklar, bu varlıkların maliyetine yüklenerek varlıkların hizmet süresi içinde gidere dönüģtürülür. Örnek: İşletmemiz demir ticaretiyle uğraşmaktadır ve demir cevherini işledikten sonra inşaatta kullanılabilir hale getirmektedir. Üretim alanın yeterli olmaması nedeniyle yeni bir üretim tesisi inşaatına başlanmıştır ve inşaatta TL değerinde ürettiğimiz demir kullanılmıştır. İnşaat tamamlanmış ve müteahitede TL ödenmiştir. 258 YAP. OL. YATIRIMLAR MAMULLER KAS A Dönem içinde gider kaydedilen stokların tutarı, baģka bir ifadeyle satılan malın maliyeti, satılan stokların ölçümünde stok maliyetine giren unsurlardan ve stok maliyetine dağıtılmayıp doğrudan gider kaydedilen dağıtılmamıģ genel üretim maliyetlerinden ve üretim maliyetleri ile ilgili fire ve kayıplar gibi anormal üretim giderleri tutarlarından oluģur. 9

10 10. RAPORLANACAK BĠLGĠLER Finansal tablo dipnotlarında stoklara iliģkin olarak aģağıdaki hususlar açıklanır: a) Stokların değerlemesinde benimsenen muhasebe politikaları, kullanılan maliyet hesaplama yöntemleri b) Stokların toplam kayıtlı değerleri ve stokların iģletmeye uygun Ģekilde sınıflandırılmıģ bazda ayrı ayrı tutarları c) Gerçeğe uygun değerlerinden satıģ için katlanılan maliyetler düģüldükten sonraki değerle izlenen stokların finansal tablolardaki tutarı d) Dönem içinde gider kaydedilen stokların tutarı e) Dönem içinde gider kaydedilerek kayıttan düģülen stoklar f) Dönem içinde gider kaydedilerek kayıttan düģülen stokların iptali g) Gider kaydedilerek kayıttan düģülen stokların iptaline neden olan olaylar veya koģullar ve h) Yükümlülükler için teminat olarak gösterilen stokların kayıtlı değeri 10