Vergide Gündem Tax Agenda Mayıs/May 2009 ndirimli kurumlar ve gelir vergisi uygulamas Serdar Altay Amme alaca n n tahsilinde teminat uygulamas Av. Gökçe Sar su English translation Dünya dan vergi haberleri Elif Ayd n Resmi Gazete den... Ali Onur Aygün Sirküler indeks Vergi takvimi Vergi hakk nda Concerning tax
Vergide Gündem Serdar Altay ndirimli kurumlar ve gelir vergisi uygulamas I. Girifl Son aylarda tüm dünyada oldu u gibi ülkemizde de etkisini h zla gösteren ekonomik koflullardaki olumsuzluklar n etkisinin azalt lmas amac yla bir çok kanunda oldu u gibi vergi kanunlar nda da baz de ifliklikler ve yeni uygulamalar öngörülmektedir. Bu anlay fla paralel olarak 28 fiubat 2009 tarihli mükerrer Resmi Gazete de 5838 say l Baz Kanunlarda De ifliklik Yap lmas Hakk nda Kanun yay mlanm flt r. Söz konusu kanun ile 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanunu nda da de ifliklikler yap lm fl ve yeni düzenlemeler uygulamaya koyulmufltur. Bu yeni uygulamalardan bir tanesi, 5838 say l Kanunun 9 uncu maddesi ile 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanunu na Madde 32/A olarak ilave edilen ndirimli Kurumlar Vergisi düzenlemesidir. Bu düzenleme ile daha önce yürürlükten kald r lan yat r m indirimi müessesesi, daha farkl bir hesaplama ve anlay flla vergi sistemimize tekrar monte edilmifl bulunmaktad r. Söz konusu düzenlemenin eski yat r m indirimi uygulamas ndan en belirgin fark, yap lacak yat r mlardan elde edilen kazanc n yat r m n devletçe karfl lanacak k sm na ulafl ncaya kadar indirimli oranla vergilenmesidir. Hat rlanaca üzere, eski yat r m indirimi uygulamas nda yat r m harcamalar n n belli bir yüzdesi kadar tutar tüm kazançtan indirilmek suretiyle uygulan yordu. Yeni sistem ile yap lacak yat r mlar için bir katk oran ve tutar belirlenmesi ve yat r mlardan elde edilen kazançlar n söz konusu katk tutar kadar daha az vergilenmesi öngörülmektedir. Söz konusu düzenleme, indirimli oran suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi tutar n n, yat r m tutar n n devletçe karfl lanacak k sm na ulafl ncaya kadar uygulaman n devam etmesi prensibine dayanmaktad r. Her ne kadar, indirimli kurumlar vergisi uygulamas 5520 Say l Kurumlar Vergisi Kanunu nda düzenlenmifl olsa da, uygulaman n düzenlendi i 32/A maddesinin (8) numaral bendinde, bu maddenin gelir vergisi mükellefleri hakk nda da uygulanabilece i hükmolunmufltur. II. Düzenlemenin amac ve uygulanma alanlar Uygulamaya iliflkin maddenin gerekçesinde; ekonomik kalk nman n h zland r lmas, istihdam n art r lmas, bölgeler aras geliflmifllik düzeyi fark n n en aza indirilmesi ve sektörel olarak da yat r mlar n teflvik edilmesinin amaçland ifade edilmektedir. Ancak, indirimli kurumlar vergisi uygulamas ndan baz sektörde faaliyet gösteren kurumlar ve yat r mlar n faydalanmas mümkün bulunmamaktad r. Kanun maddesi ile getirilen s n rlamaya göre; a. Finans ve sigortac l k sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, b. fl ortakl klar, c. Taahhüt iflleri, d. 16.07.1997 Tarih ve 4283 Say l Yap- fllet Modeli le Elektrik Enerjisi Üretim Tesislerinin Kurulmas ve flletilmesi le Enerji Sat fl n n Düzenlenmesi Hakk nda Kanun kapsam nda yap lan elektrik enerjisi üretim yat r mlar, e. 08.06.1994 tarih ve 3996 say l Baz Yat r m ve Hizmetlerin Yap- fllet-devret Modeli Çerçevesinde Yapt r lmas Hakk nda Kanun kapsam nda köprü, tünel, baraj, sulama, içme ve kullanma suyu, ar tma tesisi, kanalizasyon, haberleflme, elektrik üretim, iletim, da t m ve ticareti gibi yat r mlar, f. Rödovans sözleflmelerine ba l olarak yap lan maden iflletmesi devri olarak nitelendirilebilecek has lat kira sözleflmelerine ba l yat r mlar, 2 Mayıs 2009
söz konusu indirimli kurumlar vergisi uygulamas ndan faydalanamayacakt r. Yukar da say lan yat r m ve kurulufllar haricindeki tüm teflvik belgeli yat r m sahibi kurulufllar ilgili düzenlemeden faydalanabilecektir. III. ndirimli kurumlar vergisi uygulamas ndan faydalanman n flartlar ndirimli kurumlar vergisi uygulamas ndan faydalanabilmenin en önemli flart, söz konusu yat r mlar n Hazine Müsteflarl taraf ndan teflvik belgesine ba lanm fl olmas d r. Teflvik belgesine ba lanmayan yat r mlardan elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi düzenlemesinin tatbik edilmesi mümkün bulunmamaktad r. Öte yandan, indirimli kurumlar vergisi oran sadece ilgili yat r mdan elde edilen kazanca uygulanabilecektir. Eski yat r m indirimi uygulamas nda oldu u gibi tüm kazanca tatbik edilebilecek bir uygulama de ildir. Ayr ca, indirimli kurumlar vergisi, yat r m n k smen veya tamamen iflletilmesine bafllan lan hesap döneminden itibaren bu yat r mlardan elde edilen kazançlara, içinde bulunulan geçici vergi dönemi de dahil olmak üzere uygulanabilecektir. Söz konusu uygulama, indirimli kurumlar vergisi nedeniyle al nmayan vergi tutar n n yat r ma katk tutar na ulafl ncaya kadar devam edecektir. IV. Yat r ma katk tutar ve yat r ma katk oran Yukar da belirtildi i üzere, yeni uygulama ile yap lacak yat r mlar için bir katk oran ve tutar belirlenmesi ve yat r mlardan elde edilen kazançlar n söz konusu katk tutar kadar daha az vergilenmesi öngörülmektedir. Uygulamaya iliflkin olarak 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanunu na eklenen 32/A maddesinde yat r ma katk tutar ; indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yat r mlar n Devletçe karfl lanacak tutar ; yat rma katk oran ise; yat r ma katk tutar n n yap lan toplam yat r ma bölünmesi suretiyle bulunacak oran olarak tan mlanm flt r. Örnek vermek gerekirse, 50.000.000 TL tutarl teflvik belgeli bir yat r m için belirlenen yat r ma katk oran %15, kurumlar vergisi oran indirimi ise %30 olarak belirlenmifl olsun. Buna göre, söz konusu yat r ma Devlet taraf ndan yap lacak katk tutar 7.500.000 TL (50.000.000 x %15=) olacakt r. Bir baflka ifade ile 50.000.000 TL toplam yat r m n 7.500.000 TL lik k sm Devlet taraf ndan bu tutarda az vergi tahsilat yap lmak suretiyle desteklenecektir. Söz konusu destek ise bu yat r mlardan elde edilecek olan kazanca kurumlar vergisi oran n n % 20 yerine % 14 [%20 - (%20 x %30) =] uygulanmas suretiyle gerçekleflecektir. Devlet taraf ndan her hesap döneminde %6 (%20 - %14 =) az vergi al nmak suretiyle 7.500.000 TL katk yap labilmesi için, söz konusu yat r mlardan 125.000.000 TL (7.500.000 / %6 =) kazanç elde edilmesi gerekmektedir. Daha aç k ifade etmek gerekirse, söz konusu yat r mdan toplamda 125.000.000 TL kazanç elde edilinceye kadar %6 indirimli kurumlar vergisi uygulamas ndan faydalan lmas mümkün olacakt r. V. Bakanlar Kuruluna verilen yetkiler Söz konusu kanun maddesi ile Bakanlar Kurulu na afla daki konularda yetki verilmifltir. a. statistiki bölge birimleri s n fland rmas ile kifli bafl na düflen milli gelir ve sosyo-ekonomik geliflmifllik düzeylerini dikkate almak suretiyle illeri grupland rmaya ve gruplar itibariyle teflvik edilecek sektörleri ve bunlara iliflkin yat r m ve istihdam büyüklüklerini belirlemek, b. Her bir il grubu için yat rma katk oran n %25 i geçmemek üzere, yat r m tutar 50 milyon Türk Liras n aflan büyük ölçekli yat r mlarda ise %45 i geçmemek üzere belirlemek, kurumlar vergisi oran n %90 a kadar indirimli uygulatmak, c. Yat r m harcamalar içindeki arsa, bina, kullan lm fl makine, yedek parça, yaz l m, patent, lisans ve know-how bedeli gibi harcamalar n oranlar n ayr ayr veya topluca s n fland rmak. Görülece i üzere, Bakanlar Kurulu na uygulama ile ilgili oldukça genifl yetkiler verilmektedir. Özellikle yat r m harcamalar kalemleri içinde önemli ölçüde yer tutacak kalemler aras nda say lan arsa, bina, kullan lm fl makine, yedek parça, yaz l m, patent, lisans ve know-how bedeli gibi harcamalar n yat r ma katk oranlar ayr ayr belirleme yetkisinin verilmesi, bu harcamalara iliflkin yap lacak olan katk tutarlar n n s n rland r labilece i anlam na da gelmektedir. VI. Yeni yat r m - tevsi yat r m ayr m ve indirimli kurumlar vergisi uygulamas ndirimli kurumlar vergisi hem yeni yat r mlar, hem de tevsi yat r mlardan elde edilen kazançlara uygulanabilecektir. Yat r mlarda Devlet Yard mlar Hakk nda Karar n Uygulanmas na liflkin 2006/3 say l Tebli in Ek 5 Yat r m Cinsleri bölümünde, yeni yat r m ve tevsi yat r mlar afla daki flekilde tan mlanm flt r. Komple yeni yat r m: Mal ve hizmet üretimine yönelik olarak ana makine ve teçhizat ile yard mc tesisleri içeren, gerekti inde arazi-arsa, bina-inflaat harcamalar n da ihtiva eden, yat r m n yap laca yerde ayn üretim konusunda mevcut tesisi bulunmayan yat r mlard r. Tevsi yat r m: Yeni bir yat r m hüviyeti tafl mayan, geniflleme Mayıs 2009 3
yap ld ktan sonra mevcut tesis ile alt yap müflterekli i oluflturarak bir bütün teflkil eden, ayn iflletmede ayn mal ve hizmetin kapasitesini art rmaya yönelik yat r mlard r. Tevsi yat r mlarda, indirimli oran sadece tevsi yat r ma isabet eden kazanca uygulanabilecektir. Tevsi yat r ma isabet eden kazanç, iflletme bütünlü ü çerçevesinde ayr hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebiliyorsa bu tespit esas al nacak; tespit edilemiyor ise toplam kazanc n tevsi yat r mlara isabet eden k sm indirimli kurumlar vergine tabi olacakt r. Tevsi yat rma isabet eden kazanc n ne flekilde tespit edilece i hususu da madde metninde belirtilmifltir. Buna göre; tevsi yat r mlara isabet eden kazanç ayr flekilde izlenemiyor veya tespit edilemiyor ise söz konusu kazanç afla daki flekilde hesaplanacakt r. Tevsi Yat r ma sabet Eden Kazanç Tutar Görüldü ü üzere, üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek olan tevsi yat r ma isabet eden kazanç, hesap dönemi sonunda, tevsi yat r m tutar n n toplam sabit k ymet (yap lmakta olan yat r m tutar dahil) tutar na bölünmesi sonucunda bulunan oran n toplam kazanca uygulanmas suretiyle hesaplanacakt r. Ayr ca, madde metninde, ilgili hesaplama yap l rken iflletme aktifinde yer alan sabit k ymetlerin kay tl de erinin, yeniden de erlenmifl tutarlar ile dikkate al naca hükme ba lanm flt r. VII. Yat r mlar n devri Tevsi Yat r m Tutar = x Toplam Sabit K ymet Tutar Toplam Kazanç 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanunu nun 32/A maddesinde, yat r mlar n devri konusunda; yat r mlar n faaliyete geçmesinden önce devir ve yat r mlar n k smen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devir olarak ikili bir ayr ma gidilmifltir. a. Yat r mlar n faaliyete geçmesinden önce devir Teflvik belgeli yat r mlar n faaliyete geçmesinden önce baflkas na devri halinde, devralan kurum, ayn koflullar yerine getirmek kayd yla indirimli vergi oran ndan yararlanabilecektir. Söz konusu indirimli vergi uygulamas k smen veya tamamen iflletmeye geçilmesinden itibaren uygulanabilece inden, yat r mlar faaliyete geçmeden devreden yönünden indirimli vergi uygulamas söz konusu olmayacakt r. b. Yat r mlar n k smen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devir Teflvik belgeli yat r mlar n k smen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devri halinde, indirimli vergi oran ndan devir tarihine kadar devreden, devir tarihinden sonra ise devralan, ayn koflullar yerine getirmek kayd yla yat r ma katk tutar n n kalan k sm için yararlanabilecektir. VIII. Uygulamaya iliflkin di er hususlar Uygulamaya iliflkin kanun maddesinde belirtilen ve özellik arz eden di er hususlar flunlard r. Bakanlar Kurulu na verilen yetki çerçevesinde farkl iller için farkl yat r ma katk oran ve tutar n n belirlenmesi mümkün bulunmaktad r. Buna göre, ayn mükellefin farkl illerde birden fazla yat r m yapmas durumunda, toplam yat r m n her bir ile isabet eden oran na göre belirlenen kazançlara, ilgili ilin yat r ma katk oran ve indirimli kurumlar vergisi oran uygulanacakt r. Kanun maddesinde belirtilen flartlar n sa lanamad n n tespit edilmesi halinde söz konusu vergilendirme döneminde indirimli vergi oran uygulanmas nedeniyle zaman nda tahakkuk ettirilmemifl vergilerin, vergi ziya cezas uygulanmaks z n gecikme faiziyle birlikte tahsil olunaca hükme ba lanm flt r. Sa lanmad tespit edilebilecek flartlar aras nda öngörülen yat r m ve istihdam büyüklüklerinin gerçeklefltirilmemesi ile harcama gruplar itibariyle Bakanlar Kurulu nca belirlenen s n rlara uyulmamas say labilecektir. IX. Tart flmal hususlar 5520 Say l Kurumlar Vergisi Kanunu na 32/A maddesi olarak eklenen indirimli kurumlar vergisi uygulamas ile ilgili Maliye Bakanl taraf ndan henüz bir tebli yay mlanmam flt r. Ayr ca, Bakanlar Kurulu; ilgili uygulama nedeniyle kendisine verilen yetkileri henüz kullanmam flt r. Bu nedenle, indirimli kurumlar vergisi uygulamas 28.02.2009 tarihinde yürürlü e girmesine ra men uygulama aç s ndan birçok belirsizli i de beraberinde getirmifl bulunmaktad r. lgili merciler gerekli aç klamalar ve belirlemeleri yapt zaman birçok tart flmal konu da aç kl a kavuflmufl olacakt r. Bu tart flmal konular n baz lar na afla da yer verilmifltir. a. Yat r mlardan elde edilen kazanc n tan m ndirimli kurumlar vergisi uygulamas ; teflvik belgesi kapsam nda yap lan yat r mlardan elde edilen kazançlar için uygulanacakt r. Ancak, söz konusu kazanc n ne flekilde tespit edilece i ya da bu kazançla ilgili baflka kazançlar n da indirimli orandan faydalan p faydalanamayaca belirsizdir. Örne in iplik fabrikas kuran bir mükellefin, üretti i iplik sat fllar nedeniyle elde edece i kazanç indirimli kurumlar vergisine tabi olacakt r. Bu konuda bir tereddüt yoktur. Ancak, iplik sat fllar ndan elde edilen nakit girdilerin çeflitli yat r m araçlar nda (faiz, repo, döviz, gibi) kullan lmas sonucu elde edilecek olan faiz ve kur fark gelirlerine indirimli kurumlar vergisi oran n n uygulan p uygulanamayaca belli de ildir. Bu nedenle, konu ile ilgili haz rlanacak olan tebli de bu konuya aç kl k getirilmesi gerekmektedir. 4 Mayıs 2009
b. Tevsi yat r mlarda kazanc n tespitinde sabit k ymet de erlerinin tespiti Yukar da da belirtildi i üzere, tevsi yat r mlarda yat r ma isabet eden kazanç ayr ca tespit edilemiyorsa toplam kazanc n tevsi yat r mlara isabet eden k sm indirimli kurumlar vergine tabi olacakt r. Tevsi yat r ma isabet eden kazanç ise hesap dönemi sonunda, tevsi yat r m tutar n n toplam sabit k ymet (yap lmakta olan yat r m tutar dahil) tutar na bölünmesi sonucunda bulunan oran n toplam kazanca uygulanmas suretiyle bulunacakt r. Kanunda, kazanç tespitine iliflkin belirleme net bir flekilde yap lm fl olmakla birlikte, hesap dönemi sonundaki sabit k ymet tutar tan m na demirbafllar, gayri maddi haklar gibi iktisadi k ymetlerin dahil edilip edilmeyece i ve sabit k ymetlerin net defter de erlerinin mi, yoksa aktif de erlerinin mi dikkate al naca konusuna aç kl k getirilmemifltir. Öte yandan, kanun maddesinde ilgili hesaplama yap l rken iflletme aktifinde yer alan sabit k ymetlerin kay tl de erinin, yeniden de erlenmifl tutarlar ile dikkate al naca hükme ba lanm flt r. Bilindi i üzere, 2004 y l nda enflasyon düzeltmesi hükümlerinin yürürlü e girmesinden itibaren sabit k ymetlerin yeniden de erlemesi uygulamas na son verilmifltir. Ayr ca, Vergi Usul Kanunu nun mükerrer 298 inci maddesinde belirtilen flartlar gerçekleflmedi i için 2004 y l ndan sonra enflasyon düzeltmesi uygulamas da yap lmam flt r. Bu nedenle, iflletmelerin aktifinde duran k ymetlerin birço u 2004 y lsonu de erleri ile bilançoda gözükmektedir. Bunun sonucunda, tevsi yat r ma isabet eden kazanc n tespitinde kullan lacak olan sabit k ymet tutarlar yeniden de erlemeye tabi tutulurken, 2005 ve izleyen y llar için aç klanan yeniden de erleme oranlar n n kümüle olarak etkisinin de erlemede dikkate al nmas daha gerçekçi sonuç verecektir. Aksi takdirde, tevsi yat r m tutarlar cari de erleri ile dikkate al n rken, toplam sabit k ymet tutarlar cari de erlerine oranla daha düflük bedelle dikkate al nm fl olacak ve bu da tevsi yat r ma isabet eden kazanc n daha yüksek hesaplanmas na neden olacakt r. X. Sonuç Ekonomik kalk nman n h zland r lmas, istihdam n art r lmas, bölgeler aras geliflmifllik düzeyi fark n n en aza indirilmesi ve sektörel olarak da yat r mlar n teflvik edilmesinin amaçland indirimli kurumlar vergisi uygulamas ile daha önce uygulanan ancak yürürlükten kalkan yat r m indirimi müessesesi baz farkl l klarla tekrar uygulamaya koyulmufl bulunmaktad r. Yat r mlar n teflvik belgesine ba lanmas ve sadece bu yat r mlardan elde edilen kazanca indirimli kurumlar vergisi uygulanmas gibi flartlar n sa lanmas na ba l olarak, mükellefler taraf ndan yap lacak yeni veya tevsi yat r mlar n belli bir k sm bu suretle Devlet taraf ndan karfl lanm fl olacakt r. ndirimli kurumlar vergisi uygulamas na iliflkin kanun maddesinde Bakanlar Kurulu na birçok yetkiler verilmifltir. Bunlardan en önemlileri yat r ma katk oran ve kurumlar vergisi indirim oran n n belirlenmesidir. Bu tarihe kadar Bakanlar Kurulu taraf ndan henüz bu oranlara iliflkin bir belirleme yap lmam flt r. Bu nedenle, uygulama yürürlü e girmifl olsa da, flu an itibariyle mükellefler taraf ndan tatbik edilmesi mümkün de ildir. Kanun maddesinde ayr ca uygulamaya iliflkin usul ve esaslar n Maliye Bakanl taraf ndan belirlenece i belirtilmifltir. Konu ile ilgili henüz bir tebli yay mlanmam fl olup, yukar da örneklerine yer vermifl oldu umuz gibi uygulamaya iliflkin soru iflaretlerinin bir tebli ile aç kl a kavuflturulmas gerekmektedir. c. Gelir vergisi mükelleflerinde indirimli vergi oran hesaplamas ndirimli oranl kurumlar vergisi ile ilgili düzenlenen Kurumlar Vergisi Kanunu nun 32/A maddesinde, indirimli oranlar n Bakanlar Kurulu taraf ndan belirlenece i ve bu oran kadar kurumlar vergisi oran n n indirimli uygulanaca belirtilmifltir. Örne in, indirim oran %30 ise; kurumlar vergisi genel oran olan %20 yerine %14 [%20 - (%20 x %30) =] oran uygulanacakt r. Söz konusu madde hükmünde ayr ca gelir vergisi mükelleflerinin de bu uygulamadan yararlanabilece i belirtilmifltir. Ancak, gelir vergisi mükelleflerinin kazançlar, Gelir Vergisi Kanunu nun 103 üncü maddesinde belirtilen artan oranl gelir vergisi tarifesine göre vergilenmektedir. Bu nedenle, indirimli oran n bu tarifeye ne flekilde uygulanaca merak konusudur. Mayıs 2009 5
Vergide Gündem Av. Gökçe Sar su Amme alaca n n tahsilinde teminat uygulamas I. Girifl 6183 say l Amme Alacaklar n n Tahsil Usulü Hakk nda Kanun, amme alacaklar n n takip ve tahsiline iliflkin usul ve esaslar düzenleyen bir usul kanunudur. Kanun un kapsam n belirleyen 1 inci maddesi uyar nca, vergi, resim, harçlar ve bunlarla ilgili zam ve cezalar, bu Kanun a göre takip ve tahsil edilecek amme alacaklar ndan olup, vergi alaca n n tahakkuk edip, ödenecek duruma gelmifl bulunmas ile Kanun bir takip ve tahsil kanunu olmas itibariyle ifllerlik kazanacakt r. 1 Amme alacaklar n n korunmas ile ilgili hükümlere ise Kanun un 9 ila 36 nc maddeleri aras nda yer verilmifl olup, amme alaca n n korumas amac yla baflvurabilecek güvenlik tedbirleri; teminat isteme, ihtiyati haciz, ihtiyati tahakkuk ve di er koruma hükümleri olmak üzere dört bafll k alt nda toplanm flt r. Amme alacaklar n n zor kullan larak al nmalar için baz önlemlerin düzenlenmesi zorunludur. Vergi alacaklar aç s ndan bak ld nda, vergilendirme iliflkisi; vergilendirme yetkisine sahip otorite ile bu iliflkideki yükümleri yerine getirmek durumunda olanlar aras nda bir ç kar çat flmas na neden olur. Zira idari otorite, vergiler arac l yla bireylerin mamelekinde bir azalmaya yol açmakta ve fakat mükelleflere do rudan bir edim yükümü üstlenmemektedir. Bu durum ise mükelleflerin vergi yüklerini en düflük düzeyde tutma veya ortadan kald rma giriflimlerine yol açabilmektedir. 2 flte amme alaca n n tahsilinin r zaen ödeme veya cebren takip ve tahsilinden önce tehlikeye girmesini önlemek ve kamu alaca n n korunmas amac yla getirilen güvenlik tedbirlerinin birisi de, 6183 say l Kanun un 9 uncu maddesinde düzenlenen teminat müessesesidir. Son günlerde vergi dairesinin 6183 say l Kanun un 9 uncu maddesini dayanak göstererek mükelleflerden daha s kl kla teminat talep etmeye bafllamas ve özellikle bas na da intikal eden güncel vergi incelemelerinin, vergi incelemesi tamamlan p tarhiyat gerçeklefltirildikten sonra vergi dairesince teminat istenip istenemeyece i tart flmalar n bafllatmas üzerine, makalemizde 6183 say l Kanun un Teminat steme bafll kl 9 uncu madde hükmünün uygulanabilmesi için gerekli hukuki flartlar incelenmeye çal fl lm flt r. II. 6183 say l Kanun uyar nca teminat isteme 6183 say l Kanun un teminat isteme bafll kl 9. maddesi afla daki flekildedir: 213 say l Kanun un 344 üncü maddesi uyar nca vergi ziya cezas kesilmesini gerektiren haller ile 359 uncu maddesinde say lan hallere temas eden bir amme alaca n n sal nmas için gerekli muamelelere bafllanm fl oldu u takdirde vergi incelemesine yetkili memurlarca yap lan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenir. Türkiye de ikametgah bulunmayan amme borçlusunun durumu, amme alaca n n tahsilinin tehlikede oldu unu gösteriyorsa, tahsil dairesi kendili inden teminat isteyebilir. Madde hükmünde teminat istenecek haller için ikili bir ayr ma gidilmifltir. Birinci f kra düzenlemesi gere i, Vergi 1 Özbalc Y., Amme Alacaklar n n Tahsil Usulü Hakk nda Kanun Yorum ve Aç klamalar, Olufl Yay nc l k, May s 2008, s.51 2 Akkaya M., Dan fltay Kararlar nda Ekonomik Yaklafl m, Dan fltay 2004 Y l dari Yarg Sempozyumu 6 Mayıs 2009
Usul Kanunu nun (i) 344 üncü maddesi uyar nca vergi ziya cezas kesilmesini gerektiren fiiller ile (ii) 359 uncu maddesinde say lan kaçakç l k hallerine temas eden bir amme alaca n n sal nmas için gerekli muamelelere bafllanm fl olmas gerekmektedir. Bu takdirde vergi incelemesini gerçeklefltiren memurlarca yap lan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenecektir. Madde hükmüne göre teminat istenebilecek ikinci durum ise amme borçlusunun Türkiye de ikametgâh n n bulunmamas ve durumun amme alaca n n tahsilinin tehlikede oldu unu göstermesidir. Düzenlemenin mevcut halinin uygulanabilmesi için gerekli hukuki unsurlar incelemeden önce, 6183 say l Kanun un kabul edildi i tarihten itibaren, teminat istemine iliflkin 9 uncu maddede yap lan de ifliklikler ile ilgili sürece de inmek yararl olacakt r. A. 6183 say l Kanun un 9. madde hükmünün tarihçesi 6183 say l Kanun un ilk halinde teminat isteme bafll kl 9 uncu madde hükmünün birinci f kras nda; teminat istenmesi sadece kaçakç l k fiiline temas eden amme alacaklar için öngörülmüfl idi. O tarihte yürürlükte bulunan Vergi Usul Kanunu nun ilgili hükmünde kaçakç l n, mükellef veya sorumlu taraf ndan kasten vergi ziya na sebebiyet verilmesi oldu u belirtilmiflti. Kaçakç l k fiilinin bu düzenlenifliyle uygulanabilmesi için, kas t ve vergi ziya na sebebiyet verilmesi gerekmekte idi. 26.11.1980 tarih ve 2347 say l Kanun 3 ile 9 uncu madde hükmünün birinci f kras, teminat n VUK nun 344 üncü maddesinde say lan kaçakç l k halleriyle 347 nci maddesinin 1 numaral bendinde (kaçakç l k fiiline yard m) belirtilen hallere temas eden amme alacaklar için talep edilebilece i fleklinde de ifltirilmifl ve böylelikle VUK nda yap lan de iflikliklere uyum sa lanm flt r. 9 uncu madde hükmünün birinci f kras nda 22.07.1998 tarih ve 4369 say l Kanun 4 ile 01.01.1999 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yap lan son de ifliklik ile VUK nun hem 344 üncü maddesi uyar nca vergi ziya cezas kesilmesini gerektiren fiiller hem de 359 uncu maddesinde say lan kaçakç l k hallerine temas eden amme alacaklar için teminat istenece i hükme ba lanm flt r. Bu de ifliklik ile verginin tahsilinin tehlikeye girmesine gerek kalmadan teminat istenmesi durumu ortaya ç km flt r ki, bu durum da mükellefler nezdinde ma duriyete sebebiyet verir flekilde kamu alaca n n tahsilinin tehlikeye girmesi durumunda uygulanan güvenlik önlemlerinin esas n de ifltirmifltir. 5 lgili düzenlemenin tarihi geliflimi afla daki flekilde özetlenebilecektir: 1953 1980 1999 Bugün Kaçakç l k Kaçakç l k + m. 347/1 Kaçakç l k + Vergi ziyai cezas B. Teminat isteme hükmünün mevcut hali Yukar da yer verilen mer i 9 uncu madde hükmünün birinci f kras incelendi inde, VUK nun 344 ve 359 uncu madde hükümlerinde say lan hallere isabet eden bir amme alaca n n sal nmas için teminat n ancak vergi incelemesi s ras nda ve tarhiyat gerçeklefltirilmeden evvel istenebilece i görülmektedir. Zira madde hükmünde teminat n aç kça bir amme alaca n n sal nmas için gerekli muamelelere bafllan lmas halinde vergi incelemesine yetkili memurlarca yap lan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairesince teminat istenece i... öngörülmüfltür. Buna göre ancak vergi incelemesinin devam etti i durumlarda yap lan ilk hesaplamalarla belirlenen miktarlar n garanti alt na al nabilmesi için teminat istenebilecek ve fakat vergi incelemesi sonuçlan p tarhiyat gerçeklefltirildikten sonra teminat istenilmesi hukuken mümkün olamayacakt r. Vergi incelemesinin devam etti i s rada teminat n nas l bir prosedür izlenerek talep edilmesi gerekti ine iliflkin kanun maddesinde bir belirleme yer almamakla birlikte, A Seri 1 S ra No.lu Tahsilat Genel Tebli i nin 6 9 uncu madde aç klamalar na yer verilen k sm nda, teminat talep edilirken Tebli in Ek-1 inde yer alan yaz örne inin kullan laca belirtilmifltir. Öte yandan teminat sadece Vergi Usul Kanunu nun 135 inci maddesinde say lan vergi incelemesi yapmaya yetkili flah slarca ve incelemeye bafllan lm fl olmas koflullar yla istenebilecektir. Dan fltay 4. Dairesi E.1975/2990, K. 1976/1881 say l karar nda incelemeye yetkili flah slarca inceleme yap lmadan, salt takdire gidilmesi ve bunun üzerine güvence isteminde bulunulmas n n 6183 say l Yasa n n özü ve sözüne ayk r oldu u belirtilmifltir. C. A Seri 1 S ra No.lu Tebli A Seri 1 S ra No.lu Tahsilat Tebli i nin 9 uncu madde hükmü ile ilgili k sm nda; 213 say l Kanunun 344. maddesine göre vergi ziya cezas kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde say lan hallere temas eden bir amme alaca n n sal nmas için gerekli ifllemlere bafllan lmas halinde, vergi incelemesine yetkili memurlarca yap lan ilk hesaplara göre belirtilen tutar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenece i hükme ba land, 3 28.11.1980 tarih ve 17174 say l Resmi Gazete de yay mlanm flt r. 4 29.07.1998 tarih ve 23417 (mükerrer) say l Resmi Gazete de yay mlanm flt r. 5 Özbalc, Amme Alacaklar n n Tahsil Usulü Hakk nda Kanun, Olufl Yay nc l k, May s 2008, s. 163 6 30.06.2007 tarih ve 26568 say l Resmi Gazete de yay mlanm flt r. Mayıs 2009 7
213 say l Kanunun 135. maddesiyle kendilerine inceleme yetkisi verilmifl bulunanlar taraf ndan mükelleflerin veya sorumlular n kay t ve ifllemlerinin incelenmesi s ras nda 213 say l Kanunun 344 ve 359. maddelerinde say lan hallerin tespit edilmesi nedeniyle bir amme alaca sal nmas için gereken ifllemlere bafllan lm flsa, inceleme elemanlar nca yap lacak ilk hesaplara göre tespit edilecek tutar üzerinden derhal teminat istenece i, Vergi incelemesine yetkili memurlarca yap lan ilk hesaplara göre belirtilen tutar üzerinden istenecek teminat n, vergi asl, gecikme faizi ile ceza tutarlar n karfl layacak de erde olmas gerekti i; bu aflamada vergi alaca tahakkuk etmedi inden gecikme faizinin hesab nda teminat isteme yaz s n n düzenlendi i tarihin esas al naca ; ancak, gerek teminat isteme yaz lar nda gerekse teminat gösterme yaz lar veya belgelerinde, vergi alaca n n tahakkuk etmesi üzerine hesaplanacak gecikme faizi ve zamm n n dikkate al naca n n belirtilmesi gerekti i ve Kanunun 9. maddesinin birinci f kras uyar nca teminat istenmesinde Ek-1 de yer alan yaz örne inin kullan laca belirtilmifltir. Tebli in ekinde yer verilen yaz metni ise afla daki gibidir: Dairemizin.. T.C. Kimlik/Vergi Kimlik Numaras nda kay tl mükellefiyetiniz dolay s yla.. dönemi/y l hesaplar n z n... taraf ndan incelenmesi s ras nda yap lan ilk hesaplara göre tespit edilen matrah/vergi fark üzerinden... lira... vergisi... lira vergi ziya cezas ve yaz m z tarihi itibar yla hesaplanan... lira gecikme faizi olmak üzere toplam... lira için 6183 say l Amme Alacaklar n n Tahsil Usulü Hakk nda Kanunun 9. maddesinin birinci f kras gere ince, ayn Kanunun 10. maddesinde belirtilen türde teminat yaz m z n tebli tarihinden itibaren 15 gün içinde Müdürlü ümüze göstermeniz gerekmektedir Görüldü ü üzere, teminat isteminde kullan lacak yaz örne inde de aç kça, teminat n vergi incelemesi esnas nda ve ilk hesaplara göre tespit edilen miktar üzerinden istenebilece i anlafl lmaktad r. III. Vergi incelemesi tamamland ktan sonra vergi dairesi teminat talep edebilir mi? Dan fltay 4. Dairesi 22.12.2005 tarih ve E.2005/1452 ve K.2005/2538 say l karar yla benzer bir konuya iliflkin olarak gündeme gelen hukuki ihtilafta; 6183 say l Amme Alacaklar n n Tahsil Usulü Hakk nda Kanun un 13. maddesinin 1. f kras n n 1. bendinde, 9. madde gere ince teminat istenmesini mucip hallerin varl halinde ihtiyati haciz karar al naca, 9. maddede ise 213 say l Vergi Usul Kanunu nun 344. maddesi uyar nca vergi ziya cezas kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddede say lan hallere temas eden bir amme alaca n n sal nmas için gerekli muamelelere bafllanmas halinde vergi incelemesine yetkili memurlarca yap lan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenece i öngörülmüfltür. Buna göre, ancak vergi incelemesinin devam etti i durumlarda yap lan ilk hesaplamalara göre teminat istenebilecek ve ihtiyati haciz karar al nabilecektir. nceleme sonuçlan p tarhiyat yap ld ktan sonra bu düzenleme uyar nca ihtiyati haciz karar al nmas mümkün de ildir. Di er bir deyimle, bu madde uyar nca ilgililer hakk nda ihtiyati haciz karar al nabilmesi için incelemenin henüz tamamlanmam fl olmas gerekmektedir. fleklinde hüküm tesis etmifltir. 6183 say l Kanun un ihtiyati haciz bafll kl 13/I-1 bendinde ihtiyati haczin tatbik olaca hallerden birisi olarak 9 uncu madde gere ince teminat istenmesini mucip hallerin mevcudiyeti say lm fl olup, yukar da yer verilen Dan fltay karar nda da 9 uncu madde hükmünün lafz yla paralel flekilde teminat n ancak vergi incelemesi devam etti i s rada istenebilece i ve dolay s yla 13 üncü maddenin 1 nci f kras n n 1 inci bendine dayan larak ihtiyati haciz karar n n da ancak bu halde al nabilece i belirtilmifltir. 6183 say l Yasan n teminat istemiyle ilgili 9. maddesinin sözü ve özü itibariyle yorumu, söz konusu maddenin uygulanmas na iliflkin Maliye Bakanl Tebli inde yap lan aç klamalar, konuya iliflkin Dan fltay kararlar ve doktrinde a rl kl olarak savunulan görüfllerden 7 teminat n inceleme s ras nda inceleme eleman nca ilk belirlenen tutarlar üstünden istenebilece i, inceleme bittikten ve tarhiyat gerçeklefltirildikten sonra vergi dairelerince do rudan teminat istenemeyece i sonucu ortaya ç kmaktad r. Yasada aç kça belirtilmeyen flekilde ve usulde flahsi kanaat, yorum ve keyfi uygulama ile teminat istenmesinin; mükellefin maddi ve manevi zarar na yol açmas, yarg süreci sonunda idari ifllemin iptalinden sonra mükellefin Anayasal hakk n kullanarak idareyi zararlar n ve ciddi tutarlarda tazminat ödeme zorunda b rakmas, idarenin de katlanmak zorunda kald zarar ve tazminat, idari ifllemi tesis eden (teminat isteyen) kamu görevlisine rucü etmesi gibi, idare- mükellef, idare-kamu görevlisi iliflkilerini bozacak nitelikte a r ve y k c riskleri vard r. Bir tarafta AB ne uyum çal flmalar kapsam nda mükellef haklar n n öne ç kart ld, mükellef haklar na sayg duyan bir vergi politikas oluflturulmaya çal fl l rken, di er tarafta yasal ve hukuki olmayan, kiflisel yorum ve kanaate, keyfiyete dayal olarak mükelleflerden teminat istenmesi tam bir çeliflki oluflturmaktad r. 7 K z lot fi., Vergi ncelemesi ve Teminat stenilmesi Olay, Yaklafl m Dergisi, Say :196, Nisan 2009, s.19 K z lot fi., Vergi ncelemesi Bittikten Sonra Teminat stenemeyece i, Hürriyet Gazetesi, 11.03.2009 Do rusöz B., Vergi Dairesinin Teminat Talebi, Referans Gazetesi, 02.03.2009 8 Mayıs 2009
IV. Teminat istemine karfl baflvurulabilecek hukuki yollar A. Teminat isteme iflleminin iptali talebi Teminat istenilmesine iliflkin ifllemler, kiflilerin malvarl üzerindeki tasarruf haklar n etkileyen, yükümlendirici, kesin ve yürütülmesi zorunlu ifllemler niteli inde bulundu undan, idari davaya konu edilebilmektedirler. Nitekim Dan fltay Vergi Dava Daireleri Kurulu nun 18.11.2005 tarih ve E.2005/148 K.2005/255; Dan fltay 3. Dairesi nin 11.3.1998 tarih ve E.1997/361 K. 1998/849; Dan fltay 9. Dairesi nin 15.02.2006 tarih ve E.2004/770 K.2006/333; say l kararlar nda, teminat talebine iliflkin ifllemin davac n n hukukunu etkileyen ve idari davaya konu edilebilecek bir ifllem oldu u hususu aç kça belirtilmifltir. Dava aç lmas idari ifllemin yürütmesini kendili inden durdurmayaca ndan, ayr ca yürütmenin durdurulmas talep edilmelidir. Netice itibariyle, 6183 say l Kanun un 9. maddesi lafzi, tarihi ve amaçsal yorum yöntemleriyle incelendi inde teminat n, vergi incelemesi s ras nda, vergi inceleme eleman n n ilk yapt hesaplamalara göre belirtilen miktar üzerinden istenmesi, vergi incelemesi neticelenip, tarhiyat yap ld ktan sonra yasada aranan baflkaca flartlar n bulunmad bir durumda (ikametgah n bulunmamas gibi) vergi dairesince teminat talep edilmemesi gerekti i kanaatindeyiz. Yürütmenin durdurulmas istemiyle aç lacak bir davada, teminat talebinin yerine getirilmesi için öngörülen 15 günlük süre içerisinde 8 yürütmenin durdurulmas yönünde karar verilmedi i durumda teminat talebi mükelleflerce yerine getirilmektedir. Kendisinden teminat istenen borçlunun süresi içinde teminat göstermemesi, gösterdi i kefilin kabul edilmemesi veya yürütmenin durdurulmas karar verilmedi i durumda, 6183 say l Kanun un 13. maddesinin birinci f kras n n dördüncü bendi uyar nca ihtiyati haciz uygulanmaktad r. B. Tam yarg davas Anayasa n n 125. maddesinin 7. f kras nda dare, kendi eylem ve ifllemlerinden do an zarar ödemekle yükümlüdür fleklinde belirtilmifltir. Anayasa n n 129. maddesinin 5. f kras nda ise Memurlar ve di er kamu görevlilerinin yetkilerini kullan rken iflledikleri kusurlardan do an tazminat davalar, kendilerine rücu edilmek kayd yla ve kanunun gösterdi i flekil ve flartlara uygun olarak, ancak idare aleyhine aç labilir. denilmektedir. An lan Anayasa maddeleri mucibince, yasaya ayk r olarak teminat istenmesi durumunda, zarara u rayan mükelleflerin bu zararlar n n tazmini gündeme gelebilecektir. 9 V. Sonuç Amme alacaklar n güvence alt na alan tedbirlerin uygulanmas ile mükellef haklar n n ihlali aras nda ince bir çizgi bulunmaktad r. Hukuka uygun olmayan idari ifllem tesisinin birincil ve somut sonucu mükellefler nezdinde ortaya ç kan telafisi güç maddi ve manevi zararlar olmakla birlikte asl nda büyük ölçekte zarar gören hukuk devleti ilkesi ve hukuki güvenlik müesseseleri olabilecektir. 8 6183 say l Kanun da teminat istemine iliflkin borçluya ne kadar süre tan naca ile ilgili bir hükme yer verilmemifl olmakla birlikte, Kanun un 8 inci maddesinde VUK hükümlerine yap lan at f dolay s yla, VUK nun 14 üncü maddesi kapsam nda an lan süre 15 günden az olamaz. 9 K z lot fi., a.g.m. Mayıs 2009 9
Vergide Gündem English translation Reduced corporate and income tax application I. Introduction The Law on the Amendment of Certain Laws no. 5838 has been promulgated in the repeated Official Gazette dated 28 February 2009. The Reduced Corporate Tax regulation has been introduced under the Article 32/A added to the Corporate Tax Law no. 5520 with the Article 9 of the Law no. 5838. Through the reduced corporate tax application was regulated under the Corporate Tax Law no. 5520, in the clause (8) of the Article 32/A which regulates the practice, it is stated that this article may be applied for income taxpayers as well. which may be considered as the transfer of mining venture realized under royalty agreements, may not benefit from the reduced corporate tax application. All entities having an incentive certificate excluding the above-mentioned investments and entities may benefit from the regulation. III. Requirements to benefit from the reduced corporate tax application The most important requirement to benefit from the reduced corporate tax application is to have an incentive certificate granted by the Undersecretariat of Treasury with respect to the relevant investments. II. Fields of application and purpose of the regulation In the rationale of the article pertaining to the practice, it is stated that the purpose is to accelerate economic development, increase employment, minimize the differences in the development levels of regions and incentivize investments in different sectors. According to the restriction introduced under the article; a. Companies operating in the finance and insurance sectors, b. Business partnerships, c. Undertaking works, d. Electricity production investments made under the scope of the Law no. 4283 dated 16.07.1997 on the Establishment and Operation of Electricity Production Facilities under the Build-Operate-Transfer Model and Regulation of Energy Sales, e. Investments such as bridge, tunnel, dam, irrigation, drinking water and tap water, water treatment facilities, sewage, communication, electricity production, transmission, distribution and trading under the scope of the Law no. 3996 dated 08.06.1994 on the Conduct of Certain Investments and Services within the Framework of the Build-Operates-Transfer Model, f. Investments bound to the agreements on the lease of revenue generating assets On the other hand, the reduced corporate tax rate may be applied only over the income derived from the relevant investment. The reduced rate can not be applied on the whole income, unlike the former investment allowance practice. Furthermore, the reduced corporate tax may be applied on the income derived from the investments as from the fiscal period when the partial or complete operation of the relevant investment is commenced, including the current temporary tax period. IV. Investment contribution amount and investment contribution rate As mentioned above, with the new application, it is set forth that a contribution rate and amount shall be determined for the investments to be made, and for the earnings derived from these investments, there will be a tax discount in an amount equivalent to the mentioned contribution amount. For instance, assuming that for an investment with incentive certificate in the amount of TL 50.000.000, the investment contribution rate is determined as 15% and corporate tax rate discount is determined as 30%, the Government will 10 Mayıs 2009
contribute TL 7.500.000 to the mentioned investment (50.000.000 x 15%=). In other words, the portion amounting to TL 7.500.000 of the total investment amounting to TL 50.000.000 will be supported by the Government by implementing tax discount equivalent to this amount. The mentioned support will be given by applying 14% [20% - (20% x 30%) =] corporate tax rate instead of 20% for the earnings derived from these investments. In order that the Government provides contribution in the amount of TL 7.500.000 by imposing 6% tax discount (20% - 14% =) at each fiscal period, an earning in the amount TL 125.000.000 (7.500.000 / 6% =) should be derived from the mentioned investments. V. Authorities granted to the Council of Ministers With the mentioned article, the Council of Ministers is granted authorization for the following issues. a. Classifying the provinces according to the categorization of statistical regional units, and per capita income and socioeconomic development levels; and determining the sectors to be incentivized as per groups and investment and employment extents of these, b. Determining the investment contribution rate for each province group not to exceed 25% and not to exceed 45% for the large scale investments with investment amount over 50 million Turkish Liras, and ensuring that corporate tax rate discount is applied up to 90%, c. Classifying separately or wholly the rates of expenditures such as land, building, employed machine, spare part, software, patent, license and know-how costs among investment expenditures. VI. New investment - expanding investment distinction and reduced corporate tax application Reduced corporate tax can be applied for earnings both derived from new investments and expanding investments. Whole new investment: These investments cover main machine and equipments and auxiliary facilities related to the goods and service production, and also include field-land, buildingconstruction expenditures, when needed, and have no current facility for the same production in the region where the investment is to be made. Expanding investment: These investments are not identified as new investments, constitute a whole to form a commonality between current facility and infra-structure after the expansion is realized and are intended to increase the capacity of the same goods and services in the same enterprise. As for the expansion investments, the reduced rate can be applied to the earning corresponding only to the expanding investment. If the earning corresponding to the expanding investment cannot be determined by monitoring at different accounts within the framework of the enterprise integrity, the portion of total earning corresponding to the expanding investment shall be subject to reduced corporate tax. It is stated in the article how the earning corresponding to the expanding investment shall be determined. Accordingly, the earning corresponding to the expanding investments shall be calculated as follows. Earning Amount Corresponding to the Expanding Investment VII. Transfer of the investments In article 32/A of the Corporate Tax Code no 5520, the transfer of the investments are divided into two categories, which are the transfer before the investments come into action and the transfer partially or wholly after the investments come into action. a. Transfer before the investments come into action. When investments with incentive certificate are transferred to someone else before they come into effect, the transferee corporation can benefit from the reduced tax rate provided that it fulfills the same requirements. b. Transfer partially or wholly after the investments come into action When investments with incentive certificate are transferred after they come into effect partially or wholly, transferor can benefit from the reduced tax rate until the transfer date and transferee can benefit from the reduced tax rate for the remaining amounts after the transfer date, provided that they meet the same requirements. VIII. Other issues related to the application The other issues specified in the related article regarding the application are presented below. Within the framework of the authority granted to the Council of Ministers, different investment contribution rate and amount can be defined for different provinces. It is stipulated that in cases when it is determined that the requirements specified in the related article are not fulfilled, the taxes that were not accrued in time due to the application of the reduced tax rate in the mentioned taxation period shall be collected with delay interest without applying any tax loss penalty. IX. Controversial issues Expanding Investment Amount = x Total Fixed Asset Amount Total Income Some of the controversial issues related to the reduced corporate tax application added as article 32/A to the Corporate Tax Code no 5520 are explained below. a. Definition of the income derived from the investments Reduced corporate tax practice will apply to the earnings derived from the investments made within the scope of incentive certificate. However, it is not certain how the mentioned earning will be determined or whether other earnings related to this Mayıs 2009 11
earning can benefit from the reduced rate or not. For instance, it is not certain whether the reduced corporate tax rate will apply to the interest and exchange difference incomes to be derived as a result of the utilization of the cash inputs derived from thread sales in various investment means (interest, repo, foreign exchange etc.). b. Determination of the fixed asset values in the determination of the income in expanding investments In expanding investments, the earning corresponding to the expanding investment will be determined by applying the rate, which is calculated by dividing expanding investment amount into total fixed asset amount (including the amount of the investment in progress), to the total income at the end of the fiscal period. In the code, it is not obviously stated whether economic assets such as fixtures and intangible rights will be covered under the definition of fixed asset amount at the end of the fiscal period, and whether net book values or asset values of the fixed assets shall be taken into account. On the other hand, it is stipulated in the related article that the registered values of the fixed assets in the operating assets will be taken into account with re-valuated amounts in the related calculation. However, it is not clear which date (asset entry date or investment date) will be taken as the basis in the re-valuation procedure of the current fixed assets excluding the investment. c. Reduced tax rate calculation for income taxpayers In the article 32/A of the Corporate Tax Code regulated related to the reduced rate corporate tax, it is stipulated that income taxpayers can also benefit from this application. However, earnings of the income taxpayers are taxed according to the progressive income tax tariff specified in article 103 of the Income Tax Code. Therefore, it is not known how the reduced rate will be applied to this tariff. X. Conclusion Council of Ministers is granted many authorities in the article related to the reduced corporate tax application. Most important of them is the authority to determine the investment contribution rate and corporate tax discount rate. Council of Ministers has not made any determination related to these rates yet. Therefore, although the application is in effect, it cannot be implemented by the taxpayers yet. In the related article, it is also stipulated that procedures and principles related to this application shall be determined by the Ministry of Finance. There is no communiqué promulgated related to the issue yet, and the ambiguities related to the application, as we have exemplified above, should be clarified with a communiqué. Guarantee application on collection of public receivables I. Introduction Between Articles 9 and 36 of Law on the Collection Procedure of the Public Receivables No. 6183 regulating procedures and principles related to the prosecution and collection of public receivables, there are provisions on the protection of public receivables, and the safety measures that public administration can take in order to protect the receivable are explained under four titles: demanding guarantee, cautionary attachment, cautionary accrual and other protection provisions. Some measures should be regulated for receiving public receivables under compulsion, because taxpayers may tend to keep their tax levels at minimum level or wholly eliminate them, since administrative authority causes a decrease in individual's assets through taxes and does not directly impose obligation on the taxpayers. One of the safety measures introduced for the protection of public receivables is the guarantee practice regulated in the Article 9 of the Law No. 6183. As the tax office has recently started to demand guarantee from the taxpayers more frequently basing on the Article 9 of the Law No. 6183 and the provision of this article has become a current issue within the scope of current tax inspections that are also reflected in the press, this article aims to evaluate the required legal conditions for applying the provision of the Article 9 titled demanding guarantee. II. Demanding guarantee pursuant to the Law no. 6183 In the first clause of the Article 9, it was stipulated that guarantee can be demanded only for public receivables related to the smuggling cases specified in Tax Procedure Law before the last amendment to be effective as of 01.01.1999 with the Law No. 4369 dated 22.07.1998. With the mentioned amendment, it has been stipulated that guarantee could be demanded for public receivables related to both acts that require imposing tax loss penalty pursuant to the article 344 of Tax Procedure Law and smuggling cases specified in article 359 of the same Law. The Article 9 titled demanding guarantee of the Law No. 6183 is as follows: In cases when required actions have been started in order to impose a public receivable that is related to cases that require imposing tax loss penalty pursuant to the article 344 of Law No. 213 and cases specified in article 359 of the same Law, collection office demands guarantee over the amount specified according to the first calculations made by the officials authorized for tax inspection. If the situation of the public debtor that has no residence in Turkey indicates that the collection of the public receivable 12 Mayıs 2009
is doubtful, collection office may demand guarantee at their own authority. There is a dual distinction for the cases in which guarantee will be demanded in the provision of the article. Pursuant to the first clause, required actions should be started in order to impose a public receivable that is related to (i) acts that require imposing tax loss penalty pursuant to the Article 344 of Tax Procedure Law and (ii) smuggling cases specified in Article 359 of the same Law. In this case, collection office will demand guarantee over the amount specified according to the first calculations made by officials performing the tax inspection. The second situation in which guarantee can be demanded, according to the provision of the related article, is that the public debtor has no residence in Turkey and this indicates that the collection of the public receivable is doubtful. When the first clause of the provision of the Article 9 presented above is reviewed, it is seen that it is clearly stated in the provision of the article that in cases when required actions have been started in order to impose a public receivable, collection office demands guarantee over the amount specified according to the first calculations made by the officials authorized for tax inspection. Accordingly, guarantee can be demanded for securing the amounts specified in the first calculations made in cases when the tax inspection continues, but it is legally impossible to demand guarantee after the tax inspection is resulted and assessment is made. In the Resolution of 4 th Chamber of Council of State No E.2005/1452 and K.2005/2538 dated 22.12.2005, it is clearly stated that guarantee cannot be demanded and cautionary attachment decision cannot be taken after the inspection is resulted and assessment is made. During the tax inspection, the guarantee can be demanded by using the sample letter specified in Attachment-1 of the General Communiqué on Collections Serial No. A and File No.1. 10 On the other hand, the guarantee can only be demanded by those authorized to perform tax inspection specified in the Article 135 of the Tax Procedure Law and on the condition that the inspection has been started. 11 In the Resolution of 4 th Chamber of the Council of State No E. 1975/2990 and K. 1976/1881, it is stated that it is in conflict with the essence and wording of the Code No. 6183 to make assessment and demand guarantee before the inspection authorities perform their inspection. In the General Communiqué on Collections Serial No. A and File No.1, it is stipulated related to the provision of the Article 9 that: It is stipulated that collection office shall demand guarantee over the amount specified according to the first calculations made by the officials authorized for tax inspection, in cases when required actions have been started in order to impose a public receivable that is related to cases that require imposing tax loss penalty pursuant to the article 344 of Law no. 213 and cases specified in article 359 of the same Law, In cases when required actions have been started in order to impose a public receivable due to the detection of cases specified in articles 344 and 359 of the Law No. 213 during the inspection of books and transactions of the taxpayers or those liable by those who are authorized to make inspection with the article 135 of the Law No. 213, the guarantee shall be immediately demanded over the amount to be determined according to the first calculations to be made by inspection staff, The guarantee to be demanded over the amount specified according to the first calculations made by the officials that are authorized to perform tax inspection should correspond the value of the tax amount, delay interest and penalty amounts; at this stage, since the tax receivable has not been accrued, the date on which the guarantee requesting letter has been issued will be taken into account in the calculation of delay interest; however, both in guarantee requesting letters and guarantee providing letters or documents, it should be stated that the delay interest to be calculated will be taken into account upon the accrual of the tax receivable, and pursuant to the first clause of the Article 9 of the Law, the sample letter presented in Attachment 1 shall be used while demanding guarantee. The sample letter presented in the attachment of the Communiqué is as follows: Pursuant to the first clause of the Article 9 of the Law on the Collection Procedure of the Public Receivables No. 6183, you shall provide a guarantee as specified in the Article 10 of the same Law within 15 days following the notification of our letter for total amount of TL, composing of TL tax, TL tax loss penalty and TL delay interest amounts calculated as of the issue date of our letter, over the base/tax difference determined according to the first calculations during the inspection of your accounts of period/year by because of your tax register to our office under the Identity No/Tax Identity No In the sample letter to be used in demanding the guarantee, it is also clearly stated that the guarantee can be demanded during the tax inspection and over the amount determined according to the first calculations. III. Can tax office demand guarantee after the tax inspection is completed? From the literal and spiritual interpretation of the Article 9 on demanding guarantee of the Law No 6183, explanations made in the Communiqué of the Ministry of Finance related to the application of the mentioned article, Resolutions of Council of 10 Promulgated in Official Gazette No. 26568 dated 30.06.2007. 11 4th Chamber of Council of State, E.1975/2990 K.1976/1881 Mayıs 2009 13
State with regard to the issue and views asserted in doctrine, 12 it is clearly and obviously understood that the guarantee can be demanded over the amounts firstly determined by the inspection staff during the inspection and tax offices cannot demand guarantee after the inspection is over. Demanding guarantee with individual decision, interpretation and arbitrary act in a way and procedure which is not clearly specified in the Law has great and destructive risks that will damage the relationship between the authority and taxpayer, and authority and public official; for instance, it may cause financial and moral loss for the taxpayer, the taxpayer may use his Constitutional right after the administrative act has been cancelled at the end of the judicial process and may force the authority to compensate his loss and pay indemnity in a great amount, and the authority may recourse the mentioned loss and indemnity to the public official establishing the administrative act (demanding guarantee). and guarantee should not be demanded by the tax office after the tax inspection has been concluded and the assessment has been made. IV. Legal remedies that can be resorted against guarantee demand Since the procedures related to the guarantee demand affect the right of possession of individuals on the assets and are in the nature of absolute and obligatory procedures imposing liability, they can constitute subject to an administrative case. Stay of execution should also be requested in the petition. In the Resolution of Council of State Board of Judicial Chambers on Tax Cases No. E.2005/148 K.2005/255 dated 18.11.2005, Resolution of 3 rd Chamber of Council of Sate No. E.1997/361 K.1998/849 dated 11.3.1998 and Resolution of 9 th Chamber of Council of State No. E.2004/770 K.2006/333 dated 15.02.2006, it is clearly stated that the procedure related to the guarantee demand affects the rights of the plaintiff and can constitute subject to an administrative case. If it is decided to cancel the established administrative act as a result of the case filed against guarantee demand, the loss incurred by the taxpayers for fulfilling the demand of guarantee may be compensated pursuant to the clauses 125/7 and 129/5 of the Constitution. 13 V. Conclusion There is a thin line between application of measures securing the public receivables and violation of the rights of the taxpayer. Although the primary and concrete result of the establishment of an administrative act that is in conflict with the law is the financial and moral loss of the taxpayer that is hard to compensate, in fact, principle of the state of law and principles of legal security may be damaged in large scale. Consequently, as we review the article 9 of the Law No. 6183 with literal, historical and teleological interpretation methods, we conclude with the opinion that the guarantee can be demanded during the tax inspection and over the amount specified according to the first calculations performed by the tax inspection staff, 12 K z lot fi., Vergi ncelemesi ve Teminat stenilmesi Olay, Yaklafl m Dergisi, Issue : 196, April 2009, p.19 K z lot fi., Vergi ncelemesi Bittikten Sonra Teminat stenemeyece i, Hürriyet Gazetesi, 11.03.2009 Do rusöz B., Vergi Dairesinin Teminat Talebi, Referans Gazetesi, 02.03.2009 13 K z lot fi., ibid. 14 Mayıs 2009
Vergide Gündem Dünya dan vergi haberleri Elif Ayd n Hollanda Temyiz Mahkemesi ç k fl vergisini (exit tax) onaylad Hollanda Temyiz Mahkemesi, Hollanda flirketi hisselerini elinde bulunduran gerçek kiflilerin mukimli ini Hollanda dan baflka bir ülkeye tafl mas na ba l olarak elinde bulundurduklar Hollanda flirketinin de eri üzerinden ç k fl vergisi hesaplanmas n onaylad. Söz konusu karar, 22 Ocak 1997 tarihinde üç Hollanda limited flirketinin tek sahibi olan gerçek kifli N nin mükellefiyetini Hollanda dan ngiltere ye tafl mas na iliflkin olarak verildi. Hollanda vergi mevzuat na göre, bir gerçek kiflinin bir Hollanda flirketi hisselerinin en az %5 ini elinde bulundurmas durumunda söz konusu flirkette a rl kl hissedar (substantial sharholder) olmas için yeterli bir flartt r. Hollanda flirketinin hisselerinin el de ifltirmesine ba l olarak, elde edilen de er art fl kazanc n n %25 oran nda vergiye tabi olmas gerekmektedir. Bununla birlikte, Hollanda Gelir Vergisi düzenlemelerine göre, mükellefiyetin Hollanda d fl na tafl nmas, hisselerin transferi olarak de erlendirilmektedir. Hisse transferinden elde edilecek de er art fl kazanc n n vergiye tabi olmas sebebiyle, vergi otoriteleri 1997 y l nda mükellefiyetini Hollanda d fl na tafl yan N ye vergi tarhiyat yapm flt r. Konunun Avrupa Adalet Divan na tafl nmas ndan sonra ortaya ç kan kararda, Hollanda vergi otoritelerinin söz konusu vergi tarhiyat temyiz mahkemesince de onaylanm flt r. OECD Vergi cenneti ülkelerinin OECD nin fleffafl k standartlar na karfl tutumu 2 Nisan 2009 tarihinde yap lan G-20 zirvesi öncesi, vergi cenneti olarak nitelendirilen ülkeler, G-20 kara listesinde yer almamak için bilgi de iflimi ve fleffafl k konular nda OECD standartlar na adapte olacaklar na iliflkin aç klama yapm flt. Zirve öncesi, OECD kara listesinde yer alan ülkeler sadece, Liechtenstein, Monaco ve Andorra yd. OECD nin taslak listesinde Belçika, Lüksemburg, Avusturya gibi AB üye ülkeleri yan nda, sviçre, Singapur, Cayman Adalar, Costa Rica, fiili, Grenada, Guatemala, Hong Kong, Liberya, Panama, Filipinler, Malezya, San Marino, Uruguay, Jersey ve birçok Karayip ve Pasific adalar bulunmaktayd. Bu ülkeler aras ndan Belçika, Avusturya, Lüksemburg ve sviçre, OECD standartlar na uyacaklar n aç klamakla beraber, banka gizlili inin devam edece ini de bildirdiler. OECD nin vergisel aç dan belirledi i fleffafl k ve bilgi de iflimi flartlar flunlard r; - stek üzerine, bilgi de iflimi mekanizmas n n var olmas, - Bilgi de ifliminin ceza ve medeni konular n da kapsayacak flekilde yerel vergi hukukunda yer almas, - Koruma ve k s tlamalara karfl sayg l olunmas, - Bilgi de iflimi konusunda kat gizlilik kurallar n n var olmas. Zirve sonras nda yay nlanan 2 listeden kara listede yer alanlar, iflbirli ine yanaflmayan Costa Rika, Malezya, Filipinler ve Uruguay oldu. Öte yandan, yay nlanan di er liste ise Monaco, Liechtenstein, sviçre, Lüksemburg ve Belçika n n da bulundu u 38 ülkenin yer ald gri listeydi. Bu listede yer alan ülkeler OECD standartlar na uyacaklar n belirtmekle beraber, henüz bir düzenleme yapmam fl ülkelerdir. Bununla birlikte gri listedeki ülkelerin tamam vergi cenneti ülkeleri olmay p, bir k sm finans merkezi olarak s n fland r lm flt r. Rusya Mahkeme inflaat flantiyesinin iflyeri oluflturmad na karar verdi Rusya Federal Hakem Mahkemesi Uzak Do u Dairesi, yabanc firmalar n Rusya da inflaat flantiyesi kurmas n n otomatik olarak Rusya da iflyeri oluflturmad n belirtti. Söz konusu karar stanbul da kurulmufl Yamata Yat r m nflaat Turizm ve Ticaret Anonim fiirketi nin 2001 y l nda, faaliyeti Mayıs 2009 15
inflaat ve montaj olan Chukotsky Özerk Bölgesindeki Anadyr de flube kurmas na iliflkin verilmifltir. Chukotsky Özerk Bölgesi Vergi Otoritesinin söz konusu flubenin kurumlar vergisi ve KDV yükümlülü ünü zaman nda yerine getirmedi i yönündeki karar üzerine Yamata flirketi, Rusya Federal Hakem Mahkemesine baflvurarak dava açt. Mahkeme, davac lehine karar verdi. Yabanc bir flirketin Rusya da kurumlar vergisine tabi olabilmesi için Rusya da iflyeri oluflturmas veya Rusya kaynakl vergilendirilebilir kazanç elde etmesi gerekmektedir. Rusya vergi mevzuat na göre iflyeri; flube, temsilcilik, büro, ajans veya yabanc kurumun Rusya da ticari faaliyet gösterebilece i herhangi bir yer olarak tan mlanm flt r. Vergi otoritesi karar n lokal mevzuata göre vermifltir. Öte yandan, Rusya-Türkiye aras nda imzalanan vergi anlaflmas uyar nca, Rusya da kurulan inflaat flantiyesinin iflyeri oluflturabilmesi için 18 aydan daha fazla bir süre Rusya da bulunmas gerekmektedir. Bu sebepten, mahkeme, Rusya daki yabanc kurumun inflaat flantiyesinin her durumda iflyeri oluflturmad n, ifl yeri oluflmas için flantiyenin Rusya da bulundu u sürenin dikkate al nmas gerekti ini bildirdi. Mahkeme, veri otoritesinin kanunlar yanl fl yorumlamas ve uygulamas ndan dolay, olay n önemli noktalar n atlad n belirtti. Ayn kararda, Vergi Kanunu nun 123. maddesi ödemenin yap lmamas veya eksik ödeme yap lmas durumlar na dair düzenlemeleri içerdi inden, söz konusu madde uyar nca bir vergi mükellefinin vergi borcunun geç ödenmesinden sorumlu tutulamayaca n belirtti. Federal Hakem Mahkemesi, vergi otoritesinin olay n tüm koflul ve flartlar n incelememesi, yasalar yanl fl yorumlamas ve uygulamas sebebiyle, verilen karar n tekrar gözden geçirilmesine karar verdi. Macaristan Yeni yasa tasla Macaristan parlamentosunca kabul edilen yasa tasla bütçeyi dengeleyebilmek amaçl vergi oranlar n n art fl n ve di er düzenlemeleri içermektedir. Ancak baflbakan Ferenc Gyurcsany görevinden istifa etmifl olmas ve yerine geçecek kiflinin kabul edilen taslak yerine yeni düzenlemeleri içeren bir tasla sunmas olas l bulunmakla beraber, hali haz rdaki tasla n içeri i flöyledir; Faiz ve royalty geliri Temettü gelirleri üzerinden hesaplanan % 16 oran ndaki kurumlar vergisine ilave olarak al nan % 4 oran ndaki dayan flma vergisi yürürlükten kald r lmakla beraber, kurumlar vergisi oran % 19 a ç kar lm flt r. Royalty ve grup içi finans üzerinden al nan % 12 oran ndaki vergi % 9,5 a düflürülmüfltür. Öte yandan royalty ve grup içi faiz gelirlerinin sadece yar s üzerinden % 16 oran nda kurumlar vergisi ve % 4 oran nda dayan flma vergisi hesaplanacakt r. fltirak kazanc istisnas Macaristan flirketlerince ödenen temettü ve de er art fl kazançlar, Macaristan n anlaflmas olan ülkelerdeki kurumlara belirli kanallardan (merkez ofis ve iflyeri gibi) da t ld takdirde vergiden istisnad r. Di er durumlarda ise efektif vergi yükü oran % 10,67 iken, yeni yasa tasla ile bu oran % 12,67 ye yükseltilmifltir. Birçok ülkede uygulanan holding rejimlerinin aksine, Macaristan holding rejimi ifltiraklerin gelir da l m n n uygun olup olmad na, aktif olup olmad na bakmamaktad r. Ayr ca, holding flirketlerince veya herhangi bir flirket taraf ndan ödenen temettüler üzerinden temettü stopaj da uygulanmamaktad r. Yeni taslak düzenleme ile beraber ifltirak kazanc istisnas uygulamas na ufak bir k s tlama getirilmifltir. Bu k s tlamayla, iktisap tarihinde kay tl aktif de erinin % 75 inden fazlas menkul k ymet olan flirketlerin hisselerinin sat fl ndan elde ettikleri de er art fl kazançlar söz konusu istisnadan yararlanamayacakt r. Di er düzenlemeler 1 Temmuz dan geçerli olmak kayd yla, KDV oran % 20 den % 23 e yükselecektir. Sosyal sigorta iflveren pay oran 1 Temmuz dan itibaren % 32 den % 27ye düflürülecektir, Kiflisel gelir vergisi oran n % 36 dan % 40 a yükselten dayan flma vergisi 2010 y l ndan itibaren yürürlükten kalkacakt r, 2010 y l ndan itibaren geçerli olmak kayd yla mevcut durumda % 18 ve % 36 oran ndaki gelir vergisi oranlar % 19 ve % 38 oranlar na yükseltilecektir. Avusturya Maliye Bakanl ifltirak kazanc istisnas na yo unlafl yor Avusturya Maliye Bakanl, 11 Mart ta sundu u 2009 y l Taslak Vergi Reformu yla, Avusturya kurumlar vergisi kanununda yer alan uluslararas ifltirak kazanc istisnas hükümlerinde de ifliklik yapmay planl yor. Mevcut düzenlemede, Avusturya daki tam mükellef flirketler aras da t lan temettü kazançlar vergiden istisna tutulurken, yurtd fl ndan elde edilen temettü kazançlar ancak % 10 oran nda ifltirak edilme ve en az 1 y l elde tutma koflullar n n sa lanmas durumunda vergiden istisna olabilmektedir. Söz konusu düzenleme, AB Ana- fltirak (EU Parent-Subsidiary directive) direktifleriyle uyuflmamakla birlikte sermaye serbestisini de engelledi inden, konuyla ilgili yap lan mukteza taleplerini de dikkate alarak, Maliye Bakanl Avusturya lokal mevzuat nda konuyla ilgili taslak vergi reformu haz rlam flt r. 16 Mayıs 2009
Yap lan düzenleme kabul edilirse flu anki düzenlemede yap lacak en önemli de ifliklik ifltirak kazanc istisnas n n AB flirketlerinden elde edilen portföy temettü gelirlerine (% 10 dan daha az bir oranla ifltirak edilse ve 1 y ldan az bir süreyle elde tutulsa dahi) de uygulanabilirli i olacakt r. Bununla birlikte söz konusu istisna, Avrupa Ekonomik Alan na dahil olan ülkelerle Avusturya aras nda karfl l kl yard mlaflma kabul edilmifl ise, söz konusu bu ülkelerden elde edilen temettü gelirleri de istisnadan yararlanabilecektir. Üçüncü ülkelerden elde edilen temettü kazançlar n n vergilenmesinde de ifliklik yap lmam fl olup ve % 25 oran nda vergiye tabi olacakt r. Ancak yeni düzenleme, istisnadan yararlan labilmesine iliflkin bir k s tlamay (antiabuse rule) da beraberinde getirmifltir. Bu düzenleme ile portföy temettü gelirleri, yurtd fl firmada düflük vergilemeye tabi tutulursa, Avusturya da söz konusu ifltirak kazanc istisnas ndan yararlanamayacakt r. Afla daki koflullar n sa lanmas durumunda temettü gelirleri düflük vergilenmifl say lacakt r: Yurtd fl firman n, Avusturya kurumlar vergisi oran yla k yasland nda, efektif kurumlar vergisine tabi olmamas, Yurtd fl kurumlar vergisi oran n n % 15 ten düflük olmas, Yurtd fl firman n genifl kapsaml vergi istisnas na tabi olmas (Avusturya vergi düzenlemelerine k yasla) Yukar da belirtilen düflük vergileme koflullar n n sa lanmas durumunda, elde edilen temettü gelirleri Avusturya da vergi matrah n yükseltecektir. Yurtd fl nda ödenen kurumlar vergisi olmas durumunda, ödenen vergi Avusturya kurumlar vergisinden mahsup edilebilecektir. Mayıs 2009 17
Vergide Gündem Resmi Gazete den... Ali Onur Aygün 01.04.2009, Ticaret flirketlerinin tüzel kiflili i bulunmayan bir ortakl k yap s ile ifllettikleri ticari iflletmelerin ticaret sicillerine tescili hakk nda tebli ( ç ticaret: 2009/2) Resmi Gazete de yay mland. Tebli ile iki veya daha ziyade hukuken ve iktisaden birbirinden ba ms z tüzel kiflili i haiz ticaret flirketlerinin belli bir amac gerçeklefltirmek ve kâr elde etmek için kurduklar ve müfltereken yönettikleri tüzel kiflili i bulunmayan ortakl klar arac l yla iflletilen ticarî iflletmelerin ticaret siciline tescil edilmesine iliflkin usul ve esaslar düzenlenmifltir. 02.04.2009, Bankalarca kamuya aç klanacak finansal tablolar ile bunlara iliflkin aç klama ve dipnotlar hakk nda tebli de de ifliklik yap lmas na iliflkin tebli Resmi Gazete de yay mland. Tebli ile 10.02.2007 tarihli ve 26430 say l Resmi Gazete de yay mlanan, bankalarca kamuya aç klanacak finansal tablolar ile bunlara iliflkin aç klama ve dipnotlar hakk nda tebli ve eklerinde yer alan YTL ve Yeni Türk Liras ibareleri s ras yla, TL ve Türk Liras olarak de ifltirilmifltir. Bununla birlikte an lan tebli de, naz m hesaplar ile birlikte bilanço (finansal durum tablosu), gelir tablosu (kâr ve zarar cetveli), özkaynaklarda muhasebelefltirilen gelir gider kalemlerine iliflkin tablo (di er kapsaml gelir tablosu), özkaynak de iflim tablosu, nakit ak fl tablosu ile kâr da t m tablosundan oluflan finansal tablolar n; mevduat, kalk nma, kat l m ve yat r m bankalar nca söz konusu tebli eklerinde yer alan flekil ve içerikte haz rlanaca ifade edilmifltir. 03.04.2009, Parasal s n rlar ve oranlar hakk nda genel tebli de de ifliklik yap lmas hakk nda tebli Resmi Gazete de yay mland. 28.02.2009 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yay m tarihinde yürürlü e girmifl bulunan tebli ile 14.02.2009 tarihli ve 27141 say l Resmi Gazete de yay mlanan 2009/1 say l parasal s n rlar ve oranlar hakk nda genel tebli in 8. Muhasebe kay tlar ndan ç kar lacak alacaklar bafll kl bölümüne (1) numaral f kra eklenerek sonraki f kra numaralar teselsül ettirilmifltir. Söz konusu (1) numaral f kra ile Vergi Usul Kanunu kapsam na giren amme alacaklar ndan tahsil imkans zl nedeniyle muhasebe kay tlar ndan ç kar lacak tutar 10 TL, di er amme alacaklar ndan tahsil imkans zl nedeniyle muhasebe kay tlar ndan ç kar lacak tutar ise 20 TL olarak yeniden belirlenmifltir. 09.04.2009, Reeskont ve avans ifllemlerinde uygulanacak faiz oranlar hakk nda tebli Resmi Gazete de yay mland. Yay m tarihi itibar yla yürürlü e giren tebli ile vadesine en çok 3 ay kalan senetler karfl l nda yap lacak reeskont ifllemlerinde uygulanacak iskonto faiz oran y ll k % 19, avans ifllemlerinde uygulanacak faiz oran ise y ll k % 20 olarak yeniden belirlenmifltir. 10.04.2009, Türkiye Cumhuriyeti ile Avusturya Cumhuriyeti Aras nda Gelir Üzerinden Al nan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaflmas ve eki Protokol ün Onaylanmas n n Uygun Bulundu una Dair Kanun Resmi Gazete de yay mland. Kanun ile 28.03.2008 tarihinde imzalanan Türkiye Cumhuriyeti ile Avusturya Cumhuriyeti Aras nda Gelir Üzerinden Al nan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaflmas ve eki Protokol ün onaylanmas uygun bulunmufltur. 14.04.2009, 2009/14881 say l baz mallara uygulanacak katma de er vergisi oranlar n n tespitine iliflkin kararda de ifliklik yap lmas hakk nda Bakanlar Kurulu Karar Resmi Gazete de yay mland. 30.03.2009 tarihi itibar yla yürürlü e giren 2009/14812 say l Bakanlar Kurulu Karar ile baz ifl makinalar, sanayide kullan lan baz makinalar, bilgisayarlar, mobilya ve ayd nlatma cihazlar gibi mallar n teslimindeki KDV oran, 30.06.2009 tarihine kadar uygulanmak üzere % 8 e indirilmifltir. Bu kez 2009/14881 say l Bakanlar Kurulu Karar 18 Mayıs 2009
ile geçici bir süreli ine KDV oran % 8 e indirilen mallar n kapsam geniflletilmifltir. Buna göre Karar n ekinde yer alan (1) say l cetvelde belirtilen mallar n 15.04.2009-30.06.2009 döneminde tesliminde % 8 oran nda KDV hesaplanacakt r. tarihinde kamu kurum ve kurulufllar nca yap lmas kararlaflt r lan ifl ve ifllemlerin yürütülece i ve yürütülmesi için gerekli tedbirlerin al naca i ifade edilmifltir. 14.04.2009, 2009/14882 say l Özel Tüketim Vergisi Kanunu na ekli (III) say l listenin (A) cetvelinde yer alan mallar n vergi oranlar ve asgari maktu vergi tutarlar n n yeniden belirlenmesine iliflkin Bakanlar Kurulu Karar Resmi Gazete de yay mland. Karar ile Özel Tüketim Vergisi Kanunu na ekli (III) say l listenin (A) cetvelinde yer alan baz mallar n (alkollü içecekler) vergi oranlar ve asgari maktu vergi tutarlar nda de ifliklikler yap lm flt r. Yeni oran ve asgari maktu vergi tutarlar 14 Nisan 2009 tarihinden itibaren geçerli olacakt r. 14.04.2009, Zorunlu karfl l klar hakk nda tebli de de ifliklik yap lmas na dair 2009/4 say l tebli Resmi Gazete de yay mland. Tebli ile 16.11.2005 tarihli ve 25995 say l Resmî Gazete de yay mlanan 2005/1 say l zorunlu karfl l klar hakk nda tebli in 6 nc maddesinin 5 inci f kras de ifltirilmifltir. Buna göre; bankalar n yabanc para cinsinden yükümlülükleri ile bu yükümlülükler için yabanc para hesaplarda tesis edilen zorunlu karfl l k tutarlar, yükümlülüklerin hesapland tarihteki Resmi Gazete de ilan edilen gösterge niteli indeki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankas döviz al fl kurlar, Resmi Gazete de ilan edilmeyen yabanc paralar cinsinden yükümlülükler ise Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankas nca belirlenen döviz kurlar ve stanbul Alt n Borsas nda oluflan ortalama alt n fiyat esas al narak Türk Liras cinsinden hesaplanacakt r. 15.04.2009, Finansal kiralama, faktoring ve finansman flirketlerince alacaklar için ayr lacak karfl l klara iliflkin usul ve esaslar hakk nda tebli de de ifliklik yap lmas na dair tebli Resmi Gazete de yay mland. Tebli ile 20.07.2007 tarihli ve 26588 say l Resmî Gazete de yay mlanan finansal kiralama, faktoring ve finansman flirketlerince alacaklar için ayr lacak karfl l klara iliflkin usul ve esaslar hakk nda tebli e geçici 2 nci madde eklenmifltir. Bu madde ile söz konusu tebli in 5 inci maddesinin 4 üncü f kras nda belirtilen alacaklardan, ödemelerinde ayn maddenin 1 inci f kras nda belirtilen sürelerde gecikme olmayanlar için özel karfl l k ayr lmas, 01.03.2010 tarihine kadar ihtiyari tutulmufltur. 27.04.2009, Ulusal Bayram ve Genel Tatiller Hakk nda Kanun da De ifliklik Yap lmas na Dair Kanun Resmi Gazete de yay mland. Kanun ile 17.03.1981 tarihli ve 2429 say l Ulusal Bayram ve Genel Tatiller Hakk nda Kanunun 2 nci maddesinin 1 inci f kras na, bu f krada geçen y lbafl günü ibarelerinden sonra gelmek üzere ve 1 May s günü ibaresi eklenmifl ve 1 inci f kran n (C) bendinde yap lan de ifliklik ile 1 May s günü Emek ve Dayan flma Günü tatili olarak ilan edilmifltir. Bununla birlikte; an lan Kanunda 01.05.2009 Mayıs 2009 19
No Tarih Sirküler - ndeks* Konu 44 22.04.2009 43 15.04.2009 42 14.04.2009 41 14.04.2009 40 09.04.2009 39 30.03.2009 38 30.03.2009 37 30.03.2009 36 25.03.2009 35 25.03.2009 34 17.03.2009 33 16.03.2009 32 16.03.2009 31 12.03.2009 30 03.03.2009 29 02.03.2009 28 24.02.2009 27 23.02.2009 26 23.02.2009 25 20.02.2009 24 20.02.2009 23 19.02.2009 MKB'de ifllem gören tahvil ve bonolar n 31.03.2009 tarihi itibar yla de erlemesinde esas al nacak borsa rayiçleri. Transfer Fiyatland rmas, Kontrol Edilen Yabanc Kurum ve Örtülü Sermayeye liflkin Form'un doldurulmas na iliflkin aç klamalar. Alkollü içkilerin ÖTV oranlar ile asgari maktu vergi tutarlar yeniden belirlendi Baz mallar n tesliminde uygulanacak KDV oran, geçici bir süre için % 8'e indirildi. Vergi Usul Kanunu uyar nca yap lan reeskont ifllemlerinde kullan lacak oran % 20 olarak belirlendi. Kullan lm fl traktörlerin KDV oran % 1, tar m makina ve cihazlar n n aksam ve parçalar n n KDV oran ise % 8 olarak belirlendi. Gayrimenkul al m sat m nda ödenmesi gereken tapu harc n n oran binde 5'e düflürüldü. flyeri, bilgisayar ve mobilya gibi mal teslimlerine iliflkin KDV oranlar nda indirim yap ld. Gelir vergisi beyannamelerinin verilme süresi, 27 Mart 2009 Cuma akflam na kadar uzat ld. Maliye Bakanl, GVK geçici 75. madde kapsam nda Ar-Ge ve destek personelinin ücretlerindeki stopaj uygulamas hakk nda aç klamalar yapt. Tüketici kredilerinin kullan m tarihine bak lmaks z n, 16 Mart 2009 tarihinden itibaren tahakkuk ettirilen faizler için KKDF oran % 10 olarak uygulanacakt r. Tüketici kredilerindeki KKDF kesintisinin oran % 10'a indirildi. Konut teslimlerindeki KDV oran ile baz tafl t ve beyaz eflyalar n ÖTV oran nda indirim yap ld. Serbest bölgede ürettikleri ürünlerin en az % 85'ini ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personelin ücretlerine uygulanacak gelir vergisi istisnas. 5838 say l Kanun ile 5084 say l Kanun kapsam nda, baz illerde uygulanan vergi ve sigorta primi teflvikleri ile enerji deste inin uygulama süreleri uzat lm flt r. 5838 say l ''Baz Kanunlarda De ifliklik Yap lmas Hakk nda Kanun''un, Özel Tüketim Vergisi Kanunu ile ilgili hükümleri. 5838 say l ''Baz Kanunlarda De ifliklik Yap lmas Hakk nda Kanun''un, Katma De er Vergisi Kanunu ile ilgili hükümleri. 5811 say l ''Baz Varl klar n Milli Ekonomiye Kazand r lmas Hakk nda Kanun''un uygulanmas na iliflkin 1 seri numaral tebli in baz bölümlerinde de ifliklik ve ilaveler yap ld. 5838 say l ''Baz Kanunlarda De ifliklik Yap lmas Hakk nda Kanun''un, Gider Vergileri Kanunu ile ilgili hükümleri. 5838 say l ''Baz Kanunlarda De ifliklik Yap lmas Hakk nda Kanun''un,kurumlar vergisi ile ilgili hükümleri. Devreden yat r m indirimi istisnas bulunan mükelleflerin, 2009/I. dönem geçici vergi beyannamelerini ihtirazi kay tla vermeleri hakk nda. K sa çal flma ödene inin süresi ve miktar art r ld. * Yukar daki tablo, 19.02.2009-22.04.2009 tarihleri aras nda yay mlanan sirkülerleri içermekte olup, taraf n zca daha kolay takibi amac yla haz rlanm flt r. 20 Mayıs 2009