YATIRIM ND R M HAKKINDAK ANAYASA MAHKEMES KARARININ DE ERLEND R LMES mral DURAN* I- G R fi Anayasa Mahkemesi taraf ndan verilen bir Karar ile 5479 say l Gelir Vergisi Kanunu, Amme Alacaklar n n Tahsil Usulsü Hakk nda Kanun, Özel Tüketim Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanununda De ifliklik Yap lmas Hakk nda Kanunun baz maddeleri iptal edilmifltir. Söz konusu Karar ile 5479 say l Kanunun; 1-3 üncü maddesiyle 193 say l Gelir Vergisi Kanununa eklenen geçici 69 uncu maddesinin birinci f kras n n sonunda yer alan sadece 2006, 2007 ve 2008 y llar na ait ibaresinin, 2-15 inci maddesinin (2) numaral bendindeki 2 rakam n n PTAL NE karar verilmifltir. Söz konusu Karar ve gerekçesi bu makalenin kaleme al nd tarihlerde henüz Resmi Gazete de yay mlanm fl de ildir. Gerekçeli Karar henüz yay m aflamas na gelmemifl olsa da mükelleflerin tereddütlerini gidermek maksad yla makalemizde, bahse konu karar n sonuçlar üzerinde durulmaya çal fl lacakt r. * Gelir daresi Baflkanl Kurumlar Vergisi ve Menkul De erler Müdürü 177
II- MEVCUT KANUNÎ DÜZENLEME 5479 say l Kanunun 2 nci maddesiyle Gelir Vergisi Kanunun Ticari ve Zirai Kazançlarda Yat r m ndirimi stisnas bafll kl 19 uncu maddesi 1/1/2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yürürlükten kald - r lm flt r. Ayr ca, 5479 say l Kanunun 3 üncü maddesiyle de Gelir Vergisi Kanununa geçici 69 uncu madde eklenmek suretiyle Yat r m ndirimi stisnas n n kald r lmas na iliflkin geçifl hükümleri düzenlenmifltir. Söz konusu afla da yer almaktad r. GEÇ C MADDE 69- Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri; 31/12/2005 tarihi itibar yla mevcut olup, 2005 y l kazançlar ndan indiremedikleri yat r m indirimi istisnas tutarlar ile; a) 24/4/2003 tarihinden önce yap lan müracaatlara istinaden düzenlenen yat r m teflvik belgeleri kapsam nda, 193 say l Gelir Vergisi Kanununun 9/4/2003 tarihli ve 4842 say l Kanunla yürürlükten kald - r lmadan önceki ek 1, 2, 3, 4, 5 ve 6 nc maddeleri çerçevesinde bafllan lm fl yat r mlar için belge kapsam nda 1/1/2006 tarihinden sonra yapacaklar yat r mlar, b) 193 say l Gelir Vergisi Kanununun mülga 19 uncu maddesi kapsam nda 1/1/2006 tarihinden önce bafllanan yat r mlarla ilgili olarak, yat r mla iktisadi ve teknik bak mdan bütünlük arz edip bu tarihten sonra yap lan yat r mlar nedeniyle, 31/12/2005 tarihinde yürürlükte bulunan mevzuat hükümlerine göre hesaplayacaklar yat r m indirimi istisnas tutarlar n, yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (vergi oran na iliflkin hükümler dahil) çerçevesinde sadece 2006, 2007 ve 2008 y llar na ait kazançlar ndan indirebilirler. Bu maddenin uygulanmas na iliflkin usûl ve esaslar belirlemeye Maliye Bakanl yetkilidir. Bu geçici madde hükmüne göre, 178
31/12/2005 tarihinden önceki y llarda kazanc n yetersiz olmas nedeniyle 1/1/2006 tarihinden önce indirilemeyen ve devreden yat r m indirimi tutarlar ile 24/4/2003 tarihinden önce yap lan müracaatlara göre teflvik belgesine ba lanm fl yat r mlarla ilgili olarak, bu teflvik belgeleri kapsam nda 1/1/2006 tarihinden sonra yap lan/yap lacak yat r mlara ait yat r m indirimi tutarlar n, Gelir Vergisi Kanununun 19 uncu maddesi kapsam nda 1/1/2006 tarihinden önce bafllayan yat r mlarla iktisadi ve teknik bak mdan bütünlük arz eden ve bu tarihten sonra yap lan yat r m harcamalar na iliflkin yat r m indirimi tutarlar n vergi oranlar na iliflkin hükümler de dahil olmak üzere, 31/12/2005 tarihinden önce yürürlükte bulunan hükümler çerçevesinde, sadece 2006, 2007 ve 2008 y llar kazançlar ndan yat r m indirimi istisnas olarak indirilebilmesine imkan tan nm flt r. Mükellefler yat r m indirimi istisnas tutarlar n 31/12/2005 tarihinde yürürlükte bulunan mevzuat hükümlerine göre hesaplam fllar ve bu istisnadan yararlanmay seçenlere yine bu tarihte geçerli olan kurumlar vergisi oran %30 olarak uygulanm flt r. III- ANAYASA MAHKEMES KARARI Anayasa Mahkemesi taraf ndan verilen ve henüz Resmi Gazete de yay mlanmayan 2006/95 Esas Say l Karar ile, Gelir Vergisi Kanununa geçici 69 uncu maddesinin birinci f kras n n (b) bendinin sonunda yer alan sadece 2006, 2007 ve 2008 y llar na ait ifadesi iptal edilmifl, 5479 say l Kanunun yürürlük maddesinin (2) numaral bendindeki 2 rakam iptal edilmifl, (vergi oran na iliflkin hükümler dahil) ifadesinin iptali ise reddedilmifltir. 179
Bilindi i gibi, Anayasa Mahkemesi kararlar, gerekçeli Karar n Resmi Gazete de yay mlanmas ile birlikte yürürlü e girmektedir. Henüz söz konusu Karar Resmi Gazete de yay mlanm fl de ildir. Anayasa Mahkemesince verilen kararlar n gerekçesinin yaz m ve Resmi Gazete de yay mlanma sürecine iliflkin geçmifl tecrübeler de göstermektedir ki, söz konusu Karar n gerekçesinin yaz lmas ve yay m süreci 2-3 ayl k süre alabilmektedir. Söz konusu Karar gerekçesiyle birlikte Resmi Gazete de yay mlanmad sürece hüküm ifade etmemektedir. Dolay s yla, an lan Karar n sonuç do urabilmesi için Resmi gazete de yay mlanmas n beklemek kaç n lmazd r. Peki bu süre zarf nda Vergi daresince veya mükelleflerce yap lacak bir ifllem var m d r? Bu soru uzun tart flmalar da beraberinde getirmekte, mükellefler, baz lar nca ihtirazi kay tla beyanname verme ve dava açma yoluna sevk edilmektedir. Kan m zca bu tür ifllemlere bafllamak için çok erkendir. Netice itibar yla, Vergi daresinin Anayasa Mahkemesi Karar n uygulanmama gibi bir lüksü bulunmamaktad r. Söz konusu Karar ve gerekçesinin Resmi Gazete de yay mlanmas n müteakip, bir sonraki bölümde yap lan aç klamalar çerçevesinde mükellefler yat r m indirimi istisnas ndan yararlanabilir hale gelecektir. Ancak, Karar n Resmi Gazete de yay m ndan önce, hukuki zeminde herhangi bir hüküm ifade etmedi i gayet aç kt r. Bu nedenle, Karar n hüküm ifade edece i tarihe kadar di er bir ifade ile gerekçeli karar n Resmi Gazete de yay mlanaca tarihe kadar, gerek geçici vergi beyannamelerinde gerek kurumlar vergisi beyannamelerinde yat r m indirimi istisnas ndan yararlan labilmesi mümkün olamayacakt r. 180
IV- ANAYASA MAHKEMES KARARININ RESM GAZETE DE YAYIMLANMASI SONRASINDA UYGULAMA Anayasa Mahkemesi taraf ndan verilen 2006/95 Esas Say l Karar n Resmi Gazete de yay mlanmas ndan sonra, bu Karar uyar nca, 1-1/1/2006 8/4/2006 tarihleri aras nda bafllayan yat r mlar da yat - r m indiriminden yararlanabilir hale gelmektedir. Ancak, ister teflvik belgeli olsun isterse teflvik belgesiz olsun 8/4/2006 tarihinden itibaren yeni bafllayan yat r mlar n, yat r m indiriminden yararlanmas mümkün de ildir. Di er taraftan, 8/4/2006 tarihinden sonra yap lan yat r mlar n; 24/4/2003 tarihinden önce yap lan müracaatlara göre teflvik belgesine ba lanm fl yat r mlarla ilgili olmas ve bu teflvik belgeleri kapsam nda yap lmas veya Gelir Vergisi Kanununun 19 uncu maddesi kapsam nda bu tarihten önce bafllayan yat r mlarla iktisadi ve teknik bak mdan bütünlük arz eden yat r mlar olmas halinde, bu tarihten sonra yap lan yat r m harcamalar na iliflkin yat r m indirimi tutarlar n n indirimi mümkün olacakt r. 2- a) 31/12/2005 tarihi itibar yla kazanc n bulunmamas sebebiyle devreden yat r m indirimi tutarlar, b) 24/4/2003 tarihinden önce yap lan müracaatlara göre teflvik belgesine ba lanm fl yat r mlarla ilgili olarak, bu teflvik belgeleri kapsam nda 1/1/2006 tarihinden sonra yap lan/yap lacak yat r mlara ait yat r m indirimi tutarlar, c) Gelir Vergisi Kanununun 19 uncu maddesi kapsam nda 1/1/2006 tarihinden önce bafllayan yat r mlarla iktisadi ve teknik bak mdan bütünlük arz eden ve bu tarihten sonra yap lan yat r m harcamalar na iliflkin yat r m indirimi tutarlar, 2009 ve müteakip y llarda da yat r m indirimi istisnas na konu edilebilir hale gelmifltir. 3- Yat r m indirimi istisnas ndan yararlanan mükelleflerin, istisna 181
uygulamas sonras nda kalan matrahlar na uygulanacak kurumlar vergisi oran ise %30 olarak uygulanmaya devam edilecektir. V- SONUÇ Mevcut yasal düzenlemelere göre, yat r m indirimi uygulamas ndan faydalanma hakk 31/12/2008 tarihinde sona ermifltir. 2008 y l na iliflkin verilen gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerinde yat r m indiriminden faydalan lm fl olup 2009 y l geçici vergi dönemlerinde ise bu imkan ortadan kalkm flt r. Mükelleflerin, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 69 uncu maddesi çerçevesinde hesaplad klar yat r m indirimi istisnas tutarlar n n, Anayasa Mahkemesi Karar n n Resmi Gazete'de yay mland tarihten itibaren indirim konusu yap lmas mümkün hale gelmifltir. Bu çerçevede, mükelleflerin bahse konu indirim tutarlar n Anayasa Mahkemesi Karar n n Resmi Gazete'de yay mland tarihe kadar geçici vergi ve y ll k gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerinde indirim konusu yapabilmeleri mümkün olmayacakt r. KAYNAKÇA T.C. Yasalar (06.01.1961). 193 say l Gelir Vergisi Kanunu. Ankara : Resmi Gazete (10700 say l ) 182