Hitit Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi Cilt 1, Sayý 2, Haziran 2009 (1-9) ÝNTERNETTE FÝNANSAL RAPORLAMANIN DIÞ DENETÝME ETKÝLERÝNÝN BELÝRLENMESÝNE YÖNELÝK BÝR ARAÞTIRMA Cuma ERCAN* Öz Bu çalýþmanýn amacý, internette finansal raporlamanýn dýþ denetime etkilerini belirlemektir. Bu kapsamda, öncelikle literatür taramasý yapýlarak, internette finansal raporlamanýn dýþ denetime ve denetçilerin sorumluluklarýna etkileri açýklanmýþtýr. Daha sonra ise, akademisyenler ve denetçiler üzerine bir araþtýrma gerçekleþtirilmiþtir. Araþtýrmada veriler anket yoluyla elde edilmiþ ve ankette 5'li Likert ölçeði kullanýlmýþtýr. Ayrýca, varyans analizinden faydalanýlarak anket sonuçlarý karþýlaþtýrýlmýþtýr. Araþtýrmaya göre katýlýmcýlar, internette finansal raporlamanýn denetim uygulamalarýný etkileyip etkilemeyeceði konusunda kararsýz kalmýþlardýr. Anahtar Kelimeler: Finansal Raporlama, Ýnternet Tabanlý Raporlama, Dýþ Denetim. A Research Associated with Determining the Effects on External Auditing of Financial Reporting on the Internet Abstract The purpose of this study is to determine the effects of financial reporting in the internet on external auditing. In this context the effects on external auditing and responsibilities of auditors of financial reporting on the internet was explained primarily in a literature review which was followed by a research made on auditors and academicians. The data were obtained from a questionnaire in which a five-point Likert scale was used in this research. Moreover, the results of the questionnaire were compared with using variance analyses. According to the research, participants vacillated whether financial reporting on the internet will affect auditing practices or not. Keywords: Financial Reporting, Internet Based Reporting, External Auditing * Öðr.Gör. Dr., Anadolu Üniversitesi Açýköðretim Fakültesi Eskiþehir. (cercan@anadolu.edu.tr)
2 Cuma ERCAN I. GÝRÝÞ Ýnternetin ticari alanda kullanýlmaya baþlamasý ile birlikte, finansal bilgiler de internet üzerinden sunulmaya baþlamýþtýr. Ýnternetin bilgiyi hýzlý, etkin ve ekonomik olarak sunabilme yeteneði, finansal bilgilerin internetten sunulmasýnýn ana nedenidir. Finansal raporlama için internetin kullanýmý yeni olmakla birlikte, çok hýzlý geliþen bir olgudur. Ýnternette Finansal Raporlama (ÝFR), sermaye piyasasý geliþmiþ birçok ülkede hýzla yaygýnlaþmaktadýr. ÝFR hem iþletmelere hem de bilgi kullanýcýlarýna birçok fayda saðlamaktadýr. ÝFR, geleneksel yönteme göre daha az maliyetli, daha kolay ve daha hýzlýdýr. Ayrýca, gerçek zamanlý, ayrýntýlý ve spesifik bilgileri sunma özelliðinin yanýnda, iþletmeler, yatýrýmcýlar, finansal analistler ve diðer ilgili kiþiler arasýnda interaktif iletiþime olanak saðlamaktadýr. Ancak ÝFR, saðladýðý bu faydalarla birlikte, bazý potansiyel sorunlarý da beraberinde getirmiþtir. Bu sorunlarýn bir kýsmý denetimle ilgilidir. ÝFR ile ilgili denetim sorunlarýnýn önemine raðmen, bu alanda az sayýda araþtýrma yapýlmýþtýr. Ayrýca, konuyla ilgili sorunlarý saptamak için, az sayýda profesyonel muhasebe kurumlarý giriþimde bulunmuþlardýr. Çalýþma, literatür taramasý, internette finansal raporlama, ÝFR'nin dýþ denetime etkileri, ÝFR'ye iliþkin denetçilerin sorumluluklarý, araþtýrmanýn amacý ve yöntemi, araþtýrma bulgularý ve sonuç bölümünden oluþmaktadýr. II. LÝTERATÜR Literatürde ÝFR'ye iliþkin pek çok çalýþmaya rastlamak mümkündür. Ancak ÝFR'nin dýþ denetimi ile ilgili az sayýda çalýþma yapýlmýþtýr. Literatürde bu konuyla ilgili dört önemli çalýþma bulunmaktadýr. Bunlar; Debreceny ve Gray (1999), Lymer ve Debreceny (2003), Jones ve Xiao (2003), Fisher ve dið. (2004)'dir. Debreceny ve Gray yaptýklarý çalýþmada, ÝFR'nin denetimi ile ilgili bazý konulara dikkat çekmektedirler. Dikkat çektikleri ilk konu, güvenlikle ilgilidir. Denetçi raporu web sitesinde yayýnlandýðýnda, müþterinin veya dýþarýdan birinin bu raporu deðiþtirebilme olasýlýðý vardýr. Diðer bir konu, web tabanlý denetçi raporunun, müþterinin mi yoksa denetçinin mi web sitesinde yayýnlanacaðýdýr. Ayrýca denetçi raporuna baþka yerlerden baðlantýlarýn (linkler) verilebileceðine dikkat çekmektedirler (Debreceny ve Gray, 1999: 340-343). Lymer ve Debreceny, ÝFR'nin denetimiyle ilgili uluslararasý muhasebe ve denetim standartlarý kurullarýnýn yaptýklarý çalýþmalarý incelemiþlerdir. Bu kurullar tarafýndan yapýlan çalýþmalar yetersiz olmasýna raðmen, günümüzde ve gelecekte ÝFR'de karþýlaþýlan denetim sorunlarýnýn çözümünde denetçilere yol gösterici niteliktedir (Lymer ve Debreceny, 2003 :109). Jones ve Xiao, ÝFR ile ilgili mevcut ve geleceðe yönelik eðilimleri belirlemek amacýyla akademisyenler, denetçiler, finansal analistler, iþletmeler ve bilgi kullanýcýlarý üzerine bir araþtýrma yapmýþlardýr. Bu çalýþmada öne çýkan en önemli konu, internetin finansal raporlamayý gerçek zamanlý kýlabileceði, gerçek zamanlý raporlamanýn da sürekli denetim gerektireceðidir (Jones ve Xiao, 2003 :134). Fisher ve diðerleri, öncelikle ÝFR ile ilgili potansiyel denetim sorunlarýný ele almýþlar; daha sonra, denetimle ilgili web uygulamalarýnýn yapýsýný ve derecesini
Ýnternette Finansal Raporlamanýn Dýþ Denetime Etkilerinin Belirlenmesine Yönelik Bir Araþtýrma 3 deðerlendirmek için, Yeni Zelanda'daki þirketlerin web sitelerinin içeriðini analiz etmiþlerdir. Bu kapsamda web tabanlý bir ortamda denetim raporunun içeriði, konumu ve sunumuyla ilgili konularý ele almýþlardýr (Fisher ve dið., 2004:412). III. ÝNTERNETTE FÝNANSAL RAPORLAMA Kullanýlan iletiþim araçlarý açýsýndan finansal raporlama yöntemlerini ikiye ayýrmak mümkündür. Birincisi geleneksel raporlama yöntemi, ikincisi ise çaðdaþ raporlama yöntemidir. Geleneksel raporlama yönteminde finansal bilgiler matbu olarak basýlýp ilgililere sunulurken, çaðdaþ raporlama yönteminde internet üzerinden sunulmaktadýr (Karasioðlu, 2001) Geleneksel raporlama yönteminin basýlý olmasýndan kaynaklanan önemli kýsýtlarý vardýr. Bu kýsýtlarýn baþýnda maliyetlerin yüksek olmasý gelmektedir. Faaliyet raporlarýnýn basýlýp ilgili kiþilere gönderilmesi para, zaman ve emek yönünden çok pahalýdýr. Diðer yandan bilgi talep eden kullanýcýlara ulaþtýrýlmasý bakýmýndan da sýnýrlamalar söz konusu olmaktadýr. Matbu olarak basýlan bu raporlar, zamanýnda ve yeterli sayýda kullanýcýya ulaþtýrýlamamaktadýr (Debreceny ve dið., 2002:366). Yapýlan bir araþtýrmada, yýllýk faaliyet raporlarýnýn okunma oraný yüksek olmasýna raðmen, yatýrýmcýlarýn bu tür raporlarý doðrudan elde etmelerinin oldukça zor olduðu gözlemlenmiþtir. Bu nedenle iþletmeler, daha geniþ bir aydýnlanma mekanizmasý kullanarak, daha çok yatýrýmcýya ulaþmalýdýrlar. Kamunun aydýnlatýlmasý için, þirketlerin canlý ve dinamik yapýlarýnýn nasýl bir iþleyiþ içinde olduðu yatýrýmcýlara sürekli olarak duyurulmalýdýr (Taner ve Karesioðlu, 2005). Ancak, geleneksel raporlama yönteminin bu iþlevleri tam olarak yerine getirdiðini söylemek mümkün deðildir. Bu noktada, çaðdaþ raporlama yöntemi olarak nitelendirilen ÝFR, yeni bir araç olarak gündeme gelmektedir. ÝFR'yi kýsaca, finansal bilgilerin web ortamýnda sunumu þeklinde tanýmlayabiliriz. Finansal bilgilerin internette sunulmasýnda sunum ve içerik olmak üzere iki farklý model bulunmaktadýr. Sunumda yalnýz finansal bilgiler açýklanmaktadýr. Ýçerik modelinde ise, animasyon, kopyalama, yükleme ve indirme gibi seçenekler bulunmaktadýr. Bu seçeneklere sunumda izin verilmemektedir (Debreceny ve dið., 2002 :373). ÝFR'nin geleneksel yönteme göre birçok üstünlükleri vardýr. ÝFR'nin saðladýðý bu üstünlükleri aþaðýdaki baþlýklar altýnda sýralayabiliriz (Fisher ve dið., 2004: 414-415). Bunlar: Daha düþük maliyet, Daha fazla bilgi sunumu, Bilgiye daha kolay eriþim, Gerçek zamanlý bilgi saðlama olanaðý, Hissedarlar arasýnda daha adil bilgi daðýtýmý olanaðý, Kullanýcýlarýn ihtiyaçlarýný karþýlayacak özel bilgiyi saðlama olanaðý, Anahtar kelimeleri kullanarak raporun içeriðini araþtýrma olanaðý, Ýnteraktif bir yolla bilgiyi saðlama olanaðýdýr.
4 Cuma ERCAN Ancak, ÝFR saðladýðý bu faydalarla birlikte, bazý potansiyel sorunlarýn da ortaya çýkmasýna neden olmaktadýr. Bu sorunlarý aþaðýdaki baþlýklar altýnda sýralayabiliriz (Oyelere ve dið., 2003: 37). Bunlar: Yasal düzenlemelerin ve standartlarýn yetersizliði, Bilgi güvenliði ve bütünlüðü sorunu, Denklik ve eriþim etkinliðinin saðlanmasý sorunu, Aþýrý bilgi yüklenmesi sorunu, Denetimle ilgili sorunlardýr. ÝFR ile birlikte, bu uygulamanýn dýþ denetimi nasýl etkileyeceði konusu gündeme gelmiþtir. Bu konu aþaðýda açýklanmýþtýr. IV. ÝNTERNETTE FÝNANSAL RAPORLAMANIN DIÞ DENETÝME ETKÝLERÝ Genel anlamda denetim, sunulan bilgilerle önceden belirlenmiþ ölçütler arasýndaki uygunluðun derecesini belirlemek amacýyla, sunulan bilgiler hakkýnda kanýtlarýn toplanmasý, deðerlendirilmesi ve sonuçlarýn ilgililere raporlanmasý sürecidir. Bu iþlemlerin, iþletme dýþýndan baðýmsýz bir denetçi tarafýndan yapýlmasýna dýþ denetim denilmektedir. Baðýmsýz denetçiler, denetim iþini herhangi bir iþletmeye baðlý olmaksýzýn, bir serbest meslek icrasý olarak yerine getiren uzman kiþilerdir. Bu kiþiler denetim iþini, bir denetim firmasýna baðlý olarak yapabilecekleri gibi, kendi adlarýna da yapabilirler. Bu nedenle, denetlenen iþletmeler, baðýmsýz denetçilerin müþterisi konumundadýrlar. Dýþ denetimin en geniþ uygulama alaný finansal tablolarýn denetimidir (Çömlekçi, 2004: 5-8). Yatýrýmcýlarýn büyük bir kýsmý, þirketlerin finansal tablolarýný anlama ve yorumlama yeteneðinden yoksundurlar. Bir kýsým yatýrýmcýlar bu konuda bilgili olsalar da, þirket yöneticileri kasýtlý olarak finansal tablolardaki bilgileri yanlýþ gösterebilirler. Bu durumda, yatýrýmcýlarýn yanlýþ bilgiyi doðru bilgiden ayýrmalarý zor olduðu için, finansal tablolarýn baðýmsýz bir dýþ denetçi tarafýndan denetlenmesi gereði ortaya çýkmaktadýr (Kepekçi, 1983: 32). Finansal tablolarýn internet üzerinden sunulmasý ile birlikte, bu uygulamanýn dýþ denetimi etkileyip etkilemeyeceði tartýþýlmaya baþlamýþtýr. Bu konuda iki farklý görüþ bulunmaktadýr. Birinci görüþe göre, ÝFR denetim uygulamalarýný etkilemeyecektir. Çünkü, finansal raporlar internetten yayýmlanýncaya kadar, denetim süreci tamamlanmýþ olacaktýr. Ýkinci görüþe göre, bazý uzmanlar internet teknolojisinin her þeyi deðiþtirdiði, bu yüzden denetim uygulamalarýný da etkileyeceði görüþündedirler. Bu uzmanlar, çeþitli nedenlerden dolayý internet tabanlý finansal raporlarýn denetimi konusunda bazý sorunlarýn ortaya çýkabileceðini düþünmektedirler (Xiao ve dið., 2002: 263). Bu sorunlarý aþaðýdaki baþlýklar altýnda sýralayabiliriz (Fisher ve dið., 2004: 412); Denetçilerin rolü ve sorumluluklarý, Denetlenmemiþ bilgilerin denetim raporuyla iliþkilendirilmesi, Gerçek zamanlý raporlamanýn sürekli denetim gerektirmesi,
Ýnternette Finansal Raporlamanýn Dýþ Denetime Etkilerinin Belirlenmesine Yönelik Bir Araþtýrma 5 Denetim raporuna baþka yerlerden baðlantý (link) verilmesi, Denetim raporunun deðiþtirilmesi veya internetten çýkartýlmasý. Yukarýdaki sorunlarýn farkýna varan bazý ülkelerdeki muhasebe ve denetim standartlarý kurullarý, denetçilere rehberlik saðlamak amacýyla çeþitli çalýþmalar yapmýþlardýr. Bunlarýn baþýnda Uluslararasý Muhasebe Standartlarý Komitesi (International Accounting Standart Committee IASC), ABD Denetim Standartlarý Kurulu (Auditing Standarts Boards AASB), Avustralya Denetim Standartlarý Kurulu (Auditing and Assurance Standarts Board AASB) ve Ýngiliz Denetim Uygulamalarý Kurulu (UK Auditing Practices Board APB) gelmektedir (Lymer ve Debreceny, 2003: 109). ÝFR ile ilgili denetim sorunlarýnýn en önemlisini, denetçilerin rolü ve sorumluluklarý oluþturmaktadýr. Bu konu aþaðýda açýklanmýþtýr. V. ÝNTERNETTE FÝNANSAL RAPORLAMAYA ÝLÝÞKÝN DENETÇÝLERÝN SORUMLULUKLARI Finansal raporlamada internetin kullanýmý, denetçilerin rolleri ve sorumluluklarý ile ilgili sorunlarýn ortaya çýkmasýna yol açmaktadýr. Bu kapsamda, iþletmenin web sitesinde bulunan yýllýk raporlarý izlemeden ve incelemeden, denetçilerin sorumlu olup olmayacaðý tartýþýlmaktadýr. Eðer böyle bir sorumluluðun olabileceði kabul edilirse, bu durumda web sitesinde bulunan denetlenmemiþ finansal ve finansal olmayan bilgilere iliþkin denetçilerin sorumluluklarýnýn nasýl olacaðý konusu gündeme gelmektedir (Fisher ve dið., 2004: 416). Birçok yazar, geleneksel raporlamadan internet tabanlý raporlamaya geçiþte, dýþ denetçilerin sorumluluklarýnda deðiþikliðin olabileceðine dikkat çekmektedir. Finansal tablolar þirket web sitesinde yayýmlandýðýnda, denetçilerin sorumlu olduðu finansal bilgilerle birlikte, yanýltýcý bilgiler de sunulabilir. Bu yüzden dýþ denetçilerin sorumluluklarýnýn sýnýrlarýný belirlemek zordur (Lymer ve Debreceny, 2003: 108). Denetçiler, kâðýt tabanlý finansal tablolarýn denetlenmiþ versiyonu ile, müþteri web sitesinde yayýmlanan finansal tablolarýn benzerliðini teyit etmelidirler. Þirketin web sitesinde yer alan yýllýk raporlar ve diðer bilgiler multimedya özellikler içerir. Geleneksel raporlamada olmayan bu özellikler, kullanýcýlara daha geliþmiþ iletiþim biçimi saðlarken, onlarýn farklý yapýsý, web sitesi ziyaretçilerini yanlýþ yönlendirebilir. Bu durumda denetçiler, multimedya teknolojisi içeren bilgilerin, denetlenmiþ finansal tablolarla uygunluðunu düþünmek zorundadýrlar (Fisher ve dið., 2004: 420). Denetçilerin, iþletmeye ait web sitesinde yayýmlanan denetlenmiþ finansal tablolarý inceleme sorumluluklarý tartýþma konusudur. Amerika'daki muhasebe uzmanlarý bu konuda farklý bir görüþ benimsemiþlerdir. Bu görüþe göre, web sitesindeki finansal bilgiler asla yayýmlanmýþ bilgiler olarak dikkate alýnmaz. Bu yüzden, denetçilerin, web sitesinde yer alan finansal bilgileri inceleme zorunluluðu yoktur (Fisher ve dið., 2004: 417). Ancak, finansal tablolara iliþkin denetçilerin sorumluluklarýnýn, iletiþim araçlarý dikkate alýnmaksýzýn benzerliði varsayýmý kabul edilirse, denetçiler web tabanlý denetlenmiþ finansal tablolar ile web sitesinde bulunan diðer bilgiler arasýndaki uygunluðu saðlamada sorumlu tutulabilirler (Fisher ve dið., 2004: 417).
6 Cuma ERCAN Bu durumda denetçilerin, web sitesindeki finansal olmayan bilgilerin denetiminden de sorumlu olma durumlarý ortaya çýkmaktadýr. Bu nedenle, internet tabanlý raporlamada denetçilerin sorumluluklarýnýn geniþlemesi beklenmektedir (Xiao ve dið., 2002: 263). Diðer yandan, geleneksel raporlama yaklaþýmýnda, yýllýk raporlardaki bilgilerin, yayýmlandýktan sonra deðiþtirilmesi zordur. Ancak web tabanlý belgeler, yayýmlandýktan sonra kolay ve hýzlý bir þekilde deðiþtirilebilir; yeniden düzenlenebilir veya iptal edilebilir. Bir anlamda, ortaklýða ait web sitesi canlý belgeler içerir. Bu durumda, denetçilerin web tabanlý finansal tablolarla, web sitesinde yer alan diðer bilgilerin tutarlýlýðýný saðlamak için, sürekli bir sorumluluk aldýklarý tartýþýlmaktadýr. Bu durum þunu göstermektedir ki; denetçiler zaman içerisinde web sitesi içeriðindeki tüm deðiþikliklerden dolayý bilgilendirilmeli ve denetçiler web sitesini sürekli olarak kontrol etmelidirler. Açýkçasý, bu sorumluluk, denetçiler için zor olacaktýr. Ancak bu sorumluluk, geleneksel finansal tablolarýn denetim alaný dýþýnda olmalýdýr (Fisher ve dið., 2004: 417-420). VI. ARAÞTIRMANIN AMACI VE YÖNTEMÝ Çalýþmanýn amacý, internette finansal raporlamanýn dýþ denetime etkilerini belirlemektir. Bu amaçla çalýþmanýn ana kitlesini Türkiye'deki üniversitelerin muhasebe-finansman anabilim dalýndaki akademisyenler (Prof.Dr., Doç.Dr., Yrd.Doç.Dr.) ile, borsada denetime yetkili denetim þirketlerinde çalýþan denetçiler oluþturmaktadýr. Araþtýrmada, örneklem tespitinde basit seçkisiz (tesadüfi) yöntem uygulanmýþ olup, örneklem kapsamýna 200 akademisyen ve 91 denetçi dahil edilmiþtir. Araþtýrma kapsamýnda veriler anket yoluyla elde edilmiþtir. Anket uygulamasý, anket sunucu yazýlýmý kullanýlarak internet üzerinden gerçekleþtirilmiþtir. Ankette 5'li likert tipi ölçek kullanýlmýþtýr. Anket sorularý, Michael J. Jones ve Jason J. Xiao tarafýndan gerçekleþtirilen Internet Reporting: Current Trends and Trends by 2010 adlý çalýþma temel alýnarak hazýrlanmýþtýr. Anket sorularýnda yer alan görüþler Tablo1'de gösterilmiþtir. Tablo 1: Ankette Yeralan Görüþler No G Ö R Ü Þ L E R 1 ÝFR mevcut denetim uygulamalarýný etkilemeyecektir. 2 3 4 5 6 7 8 Denetim raporunun denetlenmemiþ bilgilerle birlikte yayýmý, denetim raporunun web ortamýnda yayýmýný engelleyecektir. Denetim raporunun deðiþtirilme tehlikesi, web ortamýnda yayýmýný engelleyecektir. Ýnternetin geliþimi devam ettikçe güvenlik önemli bir sorun olmaktan çýkacaktýr. Denetim dönemsellikten sürekliliðe doðru kayacaktýr. Denetçilerin sorumluluklarý internette sunulan raporlarý incelemeye kadar uzanacaktýr. Finansal raporlar hakkýndaki denetçi görüþü kamu için güvence olmaya devam edecektir. Denetim internet tabanlý olacak ve denetçilerin daha fazla internet ve sistem becerilerine sahip olmasý gerekecektir
Ýnternette Finansal Raporlamanýn Dýþ Denetime Etkilerinin Belirlenmesine Yönelik Bir Araþtýrma 7 Anketlerden elde edilen veriler, SPSS istatistik paket programý kullanýlarak, istatistiksel analizler yapýlmaya uygun duruma getirilmiþtir. Bu baðlamda, verilerin analizi için frekans daðýlým tablolarýndan yararlanmanýn yanýnda, varyans analizi yardýmýyla da gruplar karþýlaþtýrýlmýþtýr. Her bir soru için varyans analizi yapýldýðýnda, p deðerinin 0,10'dan küçük çýktýðý durumlarda, 0,90 düzeyinde iki grubun görüþleri arasýnda istatistiksel olarak anlamlý bir fark olduðu kabul edilmiþtir. VII. ARAÞTIRMA BULGULARI VE YORUMLARI Araþtýrma kapsamýnda toplam 291 kiþiye ikiþer defa e-posta gönderilmiþtir. E-posta gönderilen 200 akademisyenden 64'ü ankete katýlmýþ olup, yanýtlanan anket oraný %32 olarak gerçekleþmiþtir. E-posta gönderilen 91 denetçiden 48'i ankete katýlmýþ olup, yanýtlanan anket oraný %52,74 olarak gerçekleþmiþtir. Akademisyenlerin ve denetçilerin anketlere verdikleri yanýtlar Tablo 2'de karþýlaþtýrýlmýþtýr. Tablo 2: Ýkili Karþýlaþtýrmalar Görüþler 1 2 3 4 5 6 7 8 Genel Ort. 3,25 3,10 3,02 3,10 3,70 3,32 4,15 3,99 S.S 1,25 1,10 1,15 1,15 1,12 1,18,73 1,03 Akademisyenler (Ort.) 3,19 3,16 3,13 3,14 3,63 3,67 4,00 3,95 Denetçiler (Ort.) 3,33 3,02 2,88 3,04 3,79 2,85 4,35 4,04 P,543,521,259,653,439,000,010,654 Tablo 2'de görüldüðü gibi, ÝFR, mevcut denetim uygulamalarýný etkilemeyecektir görüþüne iliþkin genel ortalama 3,25 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþ karþýsýnda genel olarak kararsýz kaldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 3,33 ortalama ile en çok, denetçilerin, 3,19 ortalama ile en az, akademisyenlerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. Denetim raporunun denetlenmemiþ bilgilerle birlikte yayýmý, denetim raporunun web ortamýnda yayýmlanmasýný engelleyecektir görüþüne iliþkin genel ortalama 3,10 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþ karþýsýnda genel olarak kararsýz kaldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 3,16 ortalama ile en çok, akademisyenlerin, 3,02 ortalama ile en az, denetçilerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. Denetim raporunun deðiþtirilme tehlikesi, denetim raporunun web ortamýnda yayýmlanmasýný engelleyecektir görüþüne iliþkin genel ortalama 3,02 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþ karþýsýnda genel olarak kararsýz kaldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda 3,13 ortalama ile en çok, akademisyenlerin; 2,88 ortalama ile en az, denetçilerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir.
8 Cuma ERCAN Ýnternetin geliþimi devam ettikçe güvenlik önemli bir sorun olmaktan çýkacaktýr görüþüne iliþkin genel ortalama 3,10 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþ karþýsýnda genel olarak kararsýz kaldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 3,14 ortalama ile en çok, akademisyenlerin, 3,04 ortalama ile en az, denetçilerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. ÝFR, gerçek zamanlýlýða doðru kaydýkça, denetim de dönemsellikten sürekliliðe doðru kayacaktýr görüþüne iliþkin genel ortalama 3,70 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþe genel olarak katýldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 3,79 ortalama ile en çok, denetçilerin, 3,63 ortalama ile en az, akademisyenlerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. Denetçilerin sorumluluklarý, internette sunulan finansal raporlarý incelemeye kadar uzanacaktýr görüþüne iliþkin genel ortalama 3,32 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþ karþýsýnda genel olarak kararsýz kaldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 3,67 ortalama ile en çok, akademisyenlerin, 2,85 ortalama ile en az, denetçilerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. Finansal raporlar hakkýndaki denetçi görüþü, kamu için güvence olmaya devam edecektir görüþüne iliþkin genel ortalama 4,15 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþe genel olarak katýldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 4,35 ortalama ile en çok, denetçilerin, 4,00 ortalama ile en az, akademisyenlerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. Denetim internet tabanlý olacak ve denetçilerin daha fazla internet ve sistem becerilerine sahip olmasý gerekecektir görüþüne iliþkin genel ortalama 3,99 çýkmýþtýr. Katýlýmcýlarýn bu görüþe genel olarak katýldýklarýný söyleyebiliriz. Ýki grup arasýndaki ortalamalara bakýldýðýnda, 4,04 ortalama ile en çok, denetçilerin, 3,95 ortalama ile en az, akademisyenlerin bu görüþü destekledikleri görülmektedir. Denetçilerin sorumluluklarý internette sunulan raporlarý incelemeye kadar uzanacaktýr ve Finansal raporlar hakkýndaki denetçi görüþü, kamu için güvence olmaya devam edecektir görüþlerine iliþkin akademisyenlerin ve denetçilerin görüþleri arasýnda anlamlý fark olduðu görülmüþtür. VIII. SONUÇ Bu çalýþmada, ÝFR'nin dýþ denetime etkilerini belirlemek amacýyla, akademisyenler ve denetçiler üzerine bir araþtýrma yapýlmýþtýr. Araþtýrmada ortaya çýkan en önemli sonuç, finansal tablolara iliþkin denetçi görüþünün, kamu için çok önemli olmasýdýr. Diðer konularda katýlýmcýlarýn genel olarak kararsýz kaldýklarý görülmektedir. ÝFR'nin dýþ denetimi ile ilgili önerileri þöyle sýralayabiliriz: 1- Web sitesinde, denetlenmiþ finansal tablolarla birlikte denetim raporuna yer verilmelidir. Ancak, denetim raporunun, iþletme tarafýndan deðiþtirilmesi veya web sitesinden çýkartýlmasý gibi birçok güvenlik sorununu ortadan kaldýrmak için, denetim raporu, denetim firmasýnýn web sitesinde yayýmlanabilir. Bu durumda, iþletmelerin web sitesinde yer alan denetlenmiþ finansal tablolardan, denetçinin web sitesinde yer alan denetim raporuna baðlantý (link) saðlanmalýdýr. 2- ÝFR ile ilgili denetçilerin sorumluluklarý, web sitesinde açýkça belirtilmelidir. Finansal raporlarýn internette yayýmlanmasý durumunda, denetçiler bu dönüþüm sürecini kontrol etmelidirler. Denetçiler, kâðýt tabanlý denetlenmiþ
Ýnternette Finansal Raporlamanýn Dýþ Denetime Etkilerinin Belirlenmesine Yönelik Bir Araþtýrma 9 finansal tablolar ile, müþteri web sitesinde yayýmlanan finansal tablolarýn benzerliðini teyit etmelidirler. Ayrýca denetçiler, kullanýcýlara güvence vermek için, web tabanlý denetlenmiþ finansal tablolar ile web sitesinde yayýmlanmýþ diðer bilgiler arasýndaki uygunluðu saðlamada sorumlu tutulabilirler. Bu konu, geleneksel finansal tablolarýn denetim alaný dýþýnda olmalýdýr. Diðer bilgilerle ilgili güven saðlamak, ayrý bir hizmet olarak önerilebilir. Denetçiler, þirketin web sitesinde yer alan bilgilerdeki önemli deðiþiklikleri dönemsel olarak izlemeli ve denetim raporunun geçerliliðine etki edebilecek bütün deðiþiklikleri, denetim raporunu deðiþtirerek not etmelidirler. 3- Web sitesinde, denetlenmiþ bilgilerle birlikte, denetlenmemiþ bilgiler de bulunmaktadýr. Bu durum, kullanýcýlarýn denetlenmiþ bilgileri, denetlenmemiþ bilgilerden ayýrt etmesini zorlaþtýracaktýr. Bu ayrýmý yapmayý kolaylaþtýrmak için, web sitesinde görsel iþaretler (etiketleme, filigran vb) veya uyarý mesajlarý kullanýlabilir. Ýþletmeler yukarýda açýklanan öneriler çerçevesinde finansal raporlamada interneti kullanýrlarsa, denetimle ilgili sorunlarý asgari düzeye indirebilirler. Böylece, güven ve açýklýk ilkesi daha yaygýn ve etkin uygulanma olanaðý bulacaktýr. Yatýrýmcýlarýn güven duygusu arttýkça, daha fazla yatýrýmcý interneti kullanacak ve ÝFR yaygýnlaþacaktýr. Bu sayede, bilginin daha yaygýn ve adil olarak finansal piyasalara hýzla iletimi yoluyla sermaye piyasasýnýn etkinliði artacaktýr.. KAYNAKÇA ÇÖMLEKÇÝ, Ferruh. (2004), Muhasebe Denetimi ve Mali Analiz, Anadolu Üniversitesi Yayýný No:1585, Eskiþehir. DEBRECENY, Rogar and GRAY, Glen, L. (1999), Financial Reporting on the Internet and the External Audit, The European Accounting Review, Vol.8, No. 2, pp. 335-350. DEBRECENY, Roger; GRAY, Glen. L. and RAHMAN, Asheq. (2002), The Determinants of Internet Financial Reporting, Journal of Accounting and Public Policy, No. 21, pp. 371-394. FISHER, Richard; OYELERE, Peter and LASWAD, Fawzi. (2004), Corporate Reporting on the Internet: Audit Issue and Content Analysis of Practices, Managerial Auditing Journal, Vol. 19, No. 3, pp. 412-439. JONES, Michael J. and XIAO, Jason J. (2003), Internet Reporting: Current Trends and Trends by 2010, Accounting Forum, Vol. 27, No.2 ( June), pp. 132-165. KARASÝOÐLU, Fehmi. (2001), Ýnternet Tabanlý Finansal Raporlama, Nobel Yayýn Daðýtým, Ankara. KEPEKÇÝ, Celal.(1983),Sermaye Piyasasýnýn Geliþmesinde Muhasebenin Rolü, Eskiþehir. LYMER, Andrew and DEBRECENY, Roger. (2003), The Auditor and Corporate Reporting on the Internet: Challanges and Institutitions Responses, International Journal of Auditing, Vol. 7, pp. 103-120 OYELERE, Peter; LASWAD, Fawzi and FISHER, Richard. (2003), Determinants of Internet Financial Reporting by New Zealand Companies, Journal of International Financial Management and Accounting, Vol.14, No.1, pp. 26-63. TANER, Tuna ve KARASÝOÐLU, Fehmi. (2008), Kamunun Aydýnlanmasý Açýsýndan Finansal Bilgi Kaynaklarý ve Baðýmsýz Denetim Fonksiyonu, (eriþim adresi: http://www. stratejiyonetim.net/ fehmi1.htm), (eriþim tarihi:10 Temmuz 2008). XIAO, Jason Z; JONES, Michael J. and LYMER, Andrew. (2002), Immediate Trends in Internet Reporting, The European Accounting Review, Vol. 11, No. 2, pp. 245-275.