İKİNCİ BÖLÜM ALACAKLARDA VE SERMAYEDE AMORTİSMAN DEĞERSİZ ALACAKLAR

Transkript

1 İKİNCİ BÖLÜM ALACAKLARDA VE SERMAYEDE AMORTİSMAN DEĞERSİZ ALACAKLAR I-MADDE METNİ: Madde 322 Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmıyan alacaklar, değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler. İlgili Genel Tebliğ: 284 II-AÇIKLAMA VE YORUM: A-ALACAĞIN DEĞERSİZ SAYILMA ŞARTLARI: Bir alacağın değersiz alacak sayılması için iki şart gereklidir. Birisi kazai bir hüküm diğeri kanaat verici bir vesikadır. 1-Kazai Hüküm: Kazai hükümden kastedilen mahkeme kararıdır. Alacağın tahsil edilme imkanının tamamen ortadan kalktığını hükme bağlayan, bir mahkeme kararı, kazai hükümdür. Örneğin bir alacak hakkında tüm icra takiplerinin yapılmış olması ve bu takipler neticesinde alacağın ödenemeyeceği hakim kararı ile tespit edilmişse, bu karar kazai bir hükümdür. Kazai hükme diğer bir örnek, borçlunun iflas etmiş olması durumunda alacağın tahsiline imkan kalmadığına mahkemece karar verilmişse. Bu alacak kazai bir hükme göre değersiz alacak sayılmış olmaktadır. 2-Kanaat Verici Vesika: Kanaat verici vesikadan ne anlaşılması gerektiği konusunda Kanunda bir açıklama yapılmamış olmasına karşın, alacaklı ve borçlunun karşılıklı olarak anlaşmak suretiyle, alacaklının alacağının bir kısmından veya tamamından vazgeçtiğini gösteren bir sözleşmenin, ibranamenin birlikte imzalanmış olması kanaat verici bir vesikadır. Kanaat verici vesikanın tanımı, Maliye Bakanlığının tarihli ve B.07.0.GEL.0.31/ / sayılı muktezasında aşağıdaki şekilde tanımlanmıştır. Şirketten alacaklı olanların alacağından feragat ettiğine dair alacaklı ve borçlu şirket tarafından karşılıklı imzalanacak Mutabakat, Protokol, İbraname noter tarafından onaylanması halinde, anılan belge alacaklı açısından kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline atık imkan kalmayan değersiz alacak haline gelecektir. Borçlu şirket açısından ise bu belgeye göre feragat edilen tutar vazgeçilen alacak olarak kabul edilecektir. Kanaat verici vesikaları aşağıdaki şekilde maddeler halinde de sayabiliriz: Vergi hukuku uygulaması bakımından kanaat verici vesikalara örnek olarak aşağıdaki belgeler sayılabilir. a-borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya 4721 sayılı Medeni Kanunun 31 ve izleyen maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçılarında mirası reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı, b-borçlu aleyhine alacaklı tarafından açılan davayı borçlunun kazandığına dair mahkeme kararı,

2 2 c-mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler, d-alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması, e-borçlunun dolandırıcılıktan mahkûm olması ve herhangi bir malvarlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak, f-borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren icra memurluğu yazısı, g-gerek doğuşu gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar, (Alacaklının tek taraflı irade beyanı ile alınmasından vazgeçilen alacakların, değersiz alacak olarak zarar kaydı mümkün değildir.) h-ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tabi tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler. 27 Ocak 2000 tarihli ve 4503 sayılı Kanunun 10 uncu maddesi ile Vergi Usul Kanununa geçici 24 üncü madde eklenmiştir. Söz konusu madde ile 17 Ağustos 1999 ve 12 Kasım 1999 tarihlerinde meydana gelen depremlerin etkili olduğu Marmara Bölgesinde faaliyet gösteren kişilerle iktisadi ve ticari ilişkide bulunan mükelleflerin alacaklarının tahsilinde ortaya çıkan imkansızlıkların tevsikiyle ilgili olarak Vergi Usul Kanununun 322 ve 323 üncü maddelerinde belirtilen şartlar bu olaya münhasır olmak üzere hafifletilmektedir. Bir başka ifade ile bu maddede belirtilen şartların gerçekleşmesi halinde alacağın tahsili amacıyla borçlunun dava edilmesine veya icra yolu ile takibine gerek bulunmamakta ayrıca kanaat verici vesika kavramı genişletilmektedir. Bu konu ile ilgili 284.no.lu V.U.K. genel tebliğinde aşağıdaki belgeler de kanaat verici belge sayılmıştır. a. Sulh belgesi : Geçici 24 üncü madde uyarınca alacaklı ve borçlunun her türlü muvazaadan ari olarak sulh olmaları ve bu anlaşmayı noterde düzenlemeleri halinde, bu belge alacağın değersiz hale geldiğine ilişkin kanaat verici belge olarak kabul edilecektir. Öte yandan borçlunun bu belgeye istinaden alacaklının tahsilinden vazgeçtiği borcu için Vergi Usul Kanununun 324 üncü maddesinde düzenlenen vazgeçilen alacaklara ilişkin hükme uyacağı tabiidir. b. Tasdik raporu: Geçici 24 üncü madde, borçlunun malvarlığının en az üçte birini kaybettiği hususunda 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış meslek mensubunca düzenlenmiş tasdik raporunun kanaat verici vesika olarak kabul edilmesi konusunda Bakanlığa yetki vermektedir. Bu hükme istinaden alacaklarını zarar yazacak mükelleflerin Yeminli Mali Müşavir tarafından düzenlenmiş olup borçlunun malvarlığının en az üçte birini kaybettiğini tespit eden raporu alacağın zarar yazıldığı döneme ilişkin beyannameye ek olarak gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı oldukları vergi dairesine vermeleri gerekmektedir. Diğer taraftan miktarı 10 milyar lirayı aşmayan alacaklar; borçlunun malvarlığının en az üçte birini kaybettiğinin Serbest Muhasebeci Mali Müşavirce düzenlenmiş bir raporla tespiti ve ilgili dönem beyannamesinin bu kişi tarafından imzalanması halinde değersiz alacak olarak gider yazılabilecektir. Bu miktarın altında kalan alacaklar için Yeminli Mali Müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporlarına istinaden de zarar yazılabileceği tabiidir. c. İl ve ilçe idare kurulu kararı : Borçlunun çeşitli nedenlerle il veya ilçe idare kurullarından aldığı ve malvarlığındaki zarar derecesini gösteren belge de Bakanlığa tasdik raporu olarak değerlendirilecek bir başka ifade ile değersiz alacak uygulaması açısından kanaat verici vesika olarak kabul edilecektir.

3 3 Gerek sulh belgesine gerek tasdik raporu veya il-ilçe idare kurullarınca düzenlenen ve borçlunun malvarlığındaki zarar derecesine ilişkin belgeye istinaden alacaklarını doğrudan zarar yazacak mükelleflerin bilanço veya işletme hesabı esasında defter tutmalarının bir önemi bulunmamaktadır. Öte yandan tasdik raporuna veya il-ilçe idare kurulu kararına göre zarar yazılan alacakların, borçluları tarafından 324 üncü maddede belirtilen özel karşılık hesabına alınması gerekmemektedir. Diğer bir anlatımla bu tür borçların kar-zarar hesabıyla ilgilendirilmemesi gerekmektedir. d. Dava veya icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar : Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların belirlenmesinde her bir kişi veya kurum itibariyle alacağın takibi için yapılması gereken avukatlık ücreti, noter ve posta masrafı, yargı harcı gibi giderlerin toplamının dikkate alınması gerekmektedir. Bu tür alacaklar için depremden zarar gören borçluya yazılan taahhütlü mektubun geri dönmüş olması halinde posta memurunun şerhini gösteren zarfın gerektiğinde ibraz edilmek üzere zamanaşımı süresince saklanması yeterli olup ayrıca ikinci bir yazı gönderilmesine gerek bulunmamaktadır. Ayrıca borçlunun ikamet ve işyeri mahallinin kullanılamaz durumda olduğunun tespiti halinde bu tür küçük alacaklar için tebligat yoluna gidilmesi gerekmemektedir. B-BİR ALACAĞIN DEĞERSİZ ALACAK SAYILMASI İÇİN DİĞER ŞARTLAR: 1-Alacağın, Bilanço veya İşletme Hesabı Esasında Defter Tutan Mükelleflere Ait Olması ve Ticari İşle İlgili Olması: Alacağın bilanço veya işletme hesabı esasında defter tutan mükelleflere ait olması gerekmektedir. Bilanço esasında defter tutan mükellefler alacağın değersiz hale geldiği yılda mukayyet değerle, yani muhasebe kayıtlarında gösterilen değerle zarar yazmak suretiyle yok etmiş olurlar. İşletme esasına göre defter tutan mükellefler ise, değersiz hale gelen alacağı işletme defterinde gider yazmak suretiyle yok ederler. Değersiz alacağın zarar yazılabilmesi için, daha önceki kayıtlarda hasılat olarak yazılmış olması veya ticari faaliyetin normal icapları dahilinde meydana gelmiş olması gerekmektedir. Başka bir anlatımla, alacak ticari işle veya işletmeyle ilgili olup, işle ilgili faaliyetler neticesinde doğmuş olmalıdır. Aynı zamanda işletmenin faaliyet konusu işleriyle ilgili işlemleri sonucunda doğması gerekmektedir. İşletme sahibinin veya ortaklarının şahsi ilişki ve işlemlerinden doğan ve işletmenin işi ile ilgisi olmayan alacakların değersiz alacak olarak mükellefin kazancının tespitinde gider kabul edilmesi mümkün değildir. Örneğin; (A) Ltd.Şti yılında(b) Lt.d.şirketine liralık malsatmış, bu satış işlemi için fatura düzenlemiş ve defter kayıtlaındada satış olarak göstermiştir. Ancak (B) şirketi için aynı yılda mahkeme borçlarını ödeyemecek durumda olduğu ile ilgili karar tutanağı düzenlemiştir. Bu durumda,(a) Ltd.Şti. aynı yılda meydana gelen liralık zararı, değersizalacak olarak muhasebe kayıtlarında zarar kaydı yapmak suretiyle gösterecektir. Nitekim bu hususta Danıştay Dördüncü Dairesi nin 25/11/1976 gün ve 1976/1927 Esas ve 1976/3085 sayılı kararı Şüpheli alacak karşılığı ayrılarak gider yazılması kabul edilmeyen ticari mahiyette olmayan alacaklar için, değersiz alacak olarak gider yazılması da mümkün değildir şeklindedir. Yasal düzenleme gereği, tahsil edilemeyen ve tahsil edilmesi olanağının bulunmadığı konusunda yargı kararı veyahut ispatlayıcı belge bulunan alacağın, tahsil olanağının ortadan kalktığı tarihte ilgili sonuç hesabına intikal ettirilmesi gerekir. Çünkü V.U.K. nun 322. maddesinde.değersiz alacaklar bu mahiyette girdikleri tarihte. zarar kaydedilmek suretiyle yok edileceği belirtilmektedir. Maddede yer alan yok edilirler. ifadesinden anlaşılması gereken bir alacağın değersiz hale gelmesi, bu surette artık o alacağın tahsil imkanının kalmadığı konusunun kesinleşmesidir. Bu nedenle teminata bağlanan veya gizli teminatı bulunan bir alacağın karşılık konusu yapılması söz konusu olmayacağı gibi, bu alacağın değersiz olarak kabulü de mümkün değildir.

4 4 2-Alacak İşletme Hesaplarına Kaydedilmiş ve Hasılat Olarak Dikkate Alınmış Olmalıdır: Değersiz alacaklar bilanço ve işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari ve zirai kazanç sahiplerince gider olarak kaydedilebilirler. Vergi Usul Kanununun 323'üncü maddesine göre şüpheli alacaklara karşılık ayırabilmek için, bilanço esasına göre defter tutulması gerekirken, değersiz alacakları kanundaki belirlenmiş şartları taşımaları kaydıyla gider yazmak veya doğrudan zarara atabilmek için bilanço esasına göre defter tutmak şartı yoktur. İşletme esasına göre defter tutan mükellefler de bu imkandan yararlanabilir. Ticari ve Zirai kazançlarda tahakkuk esası geçerli olduğundan, bedeli tahsil edilmeyip hasılat yazılan alacakların, tahsilinin sonradan imkansız hale gelmesi durumunda alacağın belirli koşuların varlığında gider ve zarar yazılması mümkündür. Bedeli tahsil edilmeyen alacağın daha önceden hasılat olarak dikkate alınmış olması gerekir. Hasılat olarak dikkate alınmayan alacakların daha sonra değersiz alacak olarak gider ve zarar yazılması mümkün değildir. 3-Alacağın Hatır Senedi veya Kefaleten Doğan Alacaklardan Olmaması: Bir alacağın değersiz alacak sayılması için o alacağın hatır senedinden doğan Veya kefaletten doğan bir alacak niteliğinde olmaması gerekmektedir. Çünkü hatır senedine dayanan alacakların ticari bir faaliyetle ilgisi olmasızın isminden de anlaşılacağı gibi hatıra binaen imzalanan ve alacaklıya verilen senetlerdir. Kefaletten doğan alacaklarda ticari faaliyetin normal icaplarından doğan bir alacak niteliğinde değildir. Nitekim, Danıştay 4.Dairesi tarihli ve E.1970/5274, K.1973/928 sayılı kararında: Bir gelir sağlamayı hedef tutmayan faaliyetler, ticari işletme ile ilgili değildir. Bu nedenle karşılığında bir gelir veya menfaat sağlamayan kefaletlerin, ticari işletme ile ilgili olduğu kabul edilemez. Denmek suretiyle, hatır senedinden doğan alacak için, karşılılık ayrılamayacağına karar vermiştir. Bazı yazarlar, kefaletten doğan alacakların gerçek bir alacak gibi değerlendirilip, tahsil edilememesi durumunda değersiz alacak olarak kabul edilmesi gerektiğini belirtmişlerdir. C-DEĞERSİZ ALACAKLA İLGİLİ ÖZELLİKLİ KONULAR: 1-Kurumların Devredilmesi veya Veraset Yoluyla Meydana Gelen İntikallerde Durum: Kurumların devredilmesinde, devir alınan kurumun bünyesinde oluşan alacağın, şartlara göre alınması imkansız olduğu durumlarda değersiz alacak olarak zarar kaydedilmesi mümkündür. Veraset yoluyla intikallerde, ölen kişinin zamanında meydana gelmiş olan alacak, varisler tarafından tahsil edilme şartları ortadan kalkmış ise, diğer koşullarda oluştuğunda varislerce değersiz alacak olarak zarar yazılabilir. Borçlunun iflas etmiş olması tek başına değersiz alacak yazmak için yeterli değildir. 2-Rehin Açığı Belgesinde Belirtilen Alacağın Değersiz Alacak Olarak Kabulü: a-rehin açığı belgesi: Rehin, satış istiyenin alacağına derece itibariyle rüçhanı olan diğer rehinli alacakların tutarından fazla bir bedelle alıcı çıkmamasından dolayı satılamazsa veya satılıp da tutarı takip olunan alacağa yetmezse, alacaklıya bütün veya geri kalan alacağı için bir belge verilir. Alacağın irat senedinden veya bir taşınmaz mükellefiyetinden doğmıyan alacaklı, bu suretle tahsil edemediği alacağı için borçlunun sıfatına göre iflas veya haciz yoluna gidebilir. Alacaklı, satış yapılmamışsa artırma gününden, satış yapılması halinde satışın kesinleşmesi tarihinden itibaren bir sene içinde haciz yolu ile takip talebinde bulunursa yeniden icra veya ödeme emri tebliğine lüzum yoktur.

5 5 Rehin açığı belgesi, borç ikrarını mutazammın senet mahiyetindedir. (İ.İ.K. Md:152) Rehinli malın satılmasıyla alacağın tamamı karşılanamayabilir. Bu durumda ise alacaklıya, rehinli malın alacağı karşılamaya yeterli olmadığını belgeleyen bir rehin açığı belgesi verilir. Alacaklının satış talebinden sonra rehnedilen taşınırın alacağı karşılamayacağı takip devam ederken anlaşılırsa, açık kalan miktar için geçici bir rehin açığı belgesi verilebilir. Geçici rehin açığı belgesi ile alacaklı, borçlunun rehnedilen malvarlığından başka diğer malvarlığını haciz yoluyla sattırabilir. Ancak bu malvarlığı değerinin satılabilmesi için geçici rehin açığı belgesi yerine kesin rehin açığı belgesinin temin edilmesi gereklidir. Şöyle ki, alacaklı rehinli malı sattırıp malın bedelinin alacağı karşılamadığını kesin olarak ortaya koymadıkça kendisine kesin rehin açığı belgesi verilemez ve bu nedenle de diğer malvarlığı değerlerinin haczedilerek satışını talep edemez. Ancak alacağın karşılanamadığının kesin olarak belirlendiği durumlarda kesin rehin açığı belgesi alacaklıya verilir. Kesin rehin açığı belgesinin bazı avantajları bulunmaktadır. Şöyle ki, bu belgenin varlığı durumunda alacaklı, önce rehne başvuru zorunluluğunu yerine getirdiğini belgeleyerek artık genel haciz yoluyla veya iflas yoluyla takibe başvurabilir. Bunun yanında, alacaklı bir yıl içerisinde genel haciz yoluyla takip yaparsa ödeme emri veya icra emri göndermeksizin doğrudan haciz talep edebilir. Ancak takip bir yıl sonra yapılırsa bu durumda ödeme emri veya icra emri gönderilmelidir. Kesin rehin açığı belgesi, anılan avantajlarının yanında ayrıca İİK m. 68 anlamında borç ikrarını içeren bir senet niteliğini de taşımaktadır. Böylece, 1 yıllık süre geçtikten sonra ilamsız takip yoluna başvurulursa ve gönderilen ödeme emrine borçlu tarafından itiraz edilirse, bu itirazın kaldırılması alınan kesin rehin açığı belgesi ile talep edilebilecektir. Önemle belirtmek gerekir ki kesin rehin açığı belgesi borç ödemeden aciz vesikası anlamına gelmez. Kesin rehin açığı belgesi yalnızca rehnedilen taşınırın borcu karşılamadığını ortaya koyarken, borç ödemeden aciz vesikası borçlunun tüm malvarlığının borcu karşılamak açısından yeterli olmadığını ortaya koymaktadır. Bu nedenle de kesin rehin açığı belgesi ile aciz vesikasının avantajlarından faydalanılamaz. b-rehin açığı belgesi örneği: T.C.... İcra Dairesi Dosya No :.. REHİN AÇIĞI BELGESİ 1-Alacaklının adı, soyadı:... 2-Borçlunun adı, soyadı :... 3-Alacağın miktarı :... Yalnız... 4-Rehnedilene takdir edilen değer :... 5-Satış tutarı :... 6-Satış yapılmamışsa sebebi :... 7-Geriye kalan alacak miktarı :... İşbu rehin açığı belgesi İcra ve İflâs Kanununun 152 nci maddesi uyarınca.../.../... tarihinde alacaklı... verilmiştir..../.../... (İİK m.152).../.../... İcra Müdürü Mühür ve İmza

6 6 Kanun maddesinde belirtildiği gibi, eğer rehin edilen mal, satılamazsa veya satılıp ta tutarı takip olunan alacağı karşılamaya yetmezse, alacaklıya geri kalan alacağı için Rehin açığı belgesi verilir. Bu belgedeki kısım değersiz alacak olarak kabul edilir ve zarar yazılır. (Dnş. 4.D tarih ve E. 1970/9175, K. 1971/4656 Recep Turgay V.U.K. ve Tatbikatı 2.Cilt.) 3-Aciz Vesikasına Göre Alacağın Değersiz Alacak Olarak Kabul Edilip Edilmeyeceği: Aciz vesikası alacaklının alacağının tamamını alamaması durumunda kalan miktar için kendisine verilen bir belgedir. Aciz vesikası da geçici aciz vesikası ve kesin aciz vesikası olmak üzere ikiye ayrılır. Aciz vesikası İcra ve İflas Kanunun 105, 143 ve 251.inci maddelerinde düzenlenmiştir. a- Geçici Aciz Vesikası: İcra İflas Kanunu nun 105/2.inci bendinde şu şekilde belirtilmiştir. İcraca takdir edilen kıymete göre haczi kabil malların kifayetsizliği anlaşıldığı surette dahi tutanak muvakkat aciz vesikası yerine geçer. Burada aciz vesikası haciz aşamasında verildiğinden haczedilen malların alacağı karşılayıp karşılamayacağı ancak satış onucundan ortaya çıkacağından Aciz vesikası geçici niteliktedir. O takdirde bu geçici aciz vesikasına istinaden alınmayan alacakların değersiz alacak olarak kabulü kanımca mümkün değildir. Çünkü satış sonrasında kalan alacakların tahsil edilme imkanı bulunmaktadır. Henüz işlemler tamamlanmamıştır. b- Kesin Aciz Vesikası: Bu vesika da ikişekilde alacaklılara verilmektedir. aa) Birincisi İcra takibi neticesinde borçlunun haczedilen bütün malları satılıp da bedeli alacaklılara paylaştırıldığında, alacağını tamamen alamamış olan alacaklılar olursa bu alacağı kalanlara verilen belge kesin aciz vesikası dır.(i.i.k.md:143/1) bb) İkincisi, icra takibi sonucunda, borçlunun haczedilebilecek hiçbir malı bulunmazsa, bu durumu tespit eden haciz tutanağı İ.İ.K. nun 143.üncü maddesinde tanımlanan kesin aciz vesikası belgesidir. Bu belgeye göre borçlunun ödeme kabiliyetinin olmadığı ortaya çıkmaktadır. O nedenle alacaklı için o tarihte kesin bir zarar meydana geldiğinden, bu alacağın değersiz alacak olarak kabul edilmesi gerekmekte olduğu bazı yazarlarca ifade edilmekte ise de; Ancak Maliye Bakanlığı, tarih ve 41/18318 sayılı muktezasında, Aciz vesikasına dayanılarak bir alacağın değersiz alacak olarak kabulüne olanak yoktur. Bu tür alacaklar ancak karşılık ayırmak suretiyle amorti edilebilir. Denmiştir. Danıştay ın konu ile ilgili kararları: Tahsil edilmemiş alacak aciz vesikasına dayanılarak gider kaydedilemez. (Danıştay.7.D tarih ve E. 1971/4235, K.1972/3695 Recep Turgay V.U.K. ve Tatbikatı) Ticari ilişkiden doğmayan alacaklar için aciz vesikasına dayanılarak söz konusu alacakların değersiz alacak olarak kabulü mümkün değildir. (Danıştay 4.üncü D tarih ve E. 1974/1129,K. 1975/1545. Recep Turgay V.U.K.ve Tatbikatı.) İcra muameleleri sonucunda aciz vesikası alınması halinde, alacağın çürük alacak olarak kabulü gerekir. (Dş. 4.D tarih ve E. 1973/3046, K 1975/208, Kızılot-Avcı Danıştay Kararları Kitabı.) Hem Maliye Bakanlığı nın muktezasında ve belirtilen Danıştay kararlarında da görüldüğü gibi aciz vesikasına dayanan alacakların değersiz alacak olarak kabul edilerek doğrudan gider yazılması suretiyle yok edilmesi mümkün değildir. Ancak karşılık ayırmak suretiyle zarar yazılması mümkündür.

7 7 4-Yurt Dışından Tahsil Edilemeyen Alacağa Karşılık Ayrılıp Ayrılmayacağı Ve Değersiz Alacak Olarak Değerlendirilip Değerlendirilmeyeceği : Yurt dışından olan alacaklar için yurt dışındaki borçlu firmanın mukim olduğu ülkenin mahkemelerinde dava açılması veya ilgili ülkenin icra mevzuatı uyarınca icra takibine başlanılması halinde alacağın Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesine göre şüpheli hale geldiği kabul edilebilecek olup söz konusu takiplere başlanıldığı hesap döneminde karşılık ayrılması mümkündür. Söz konusu alacağın değersiz alacak olarak dikkate alınabilmesi için ise, ilgili ülke yasalarına uygun olarak takip edilmesi neticesinde alacağınızın tahsiline imkan kalmadığı hususunun yine bu ülke mevzuatına göre tevsiki gerekmektedir. Aksi halde bu alacağın değersiz alacak olarak hesaplarınıza intikal ettirilmesi ve zarar olarak kayıtlarınıza alınmasına imkan bulunmamaktadır. Ayrıca, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması da mümkün değildir. (Gelir İdaresi Başkanlığı Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı nın 28/04/2014 tarih ve sayılı özelgesi.) 5- TMSF'nin Borçlu Taraf Olduğu Alacakların Değersiz Alacak Sayılabilmesi: TMSF tarafından müteselsilen sorumlu tutulan şirkete ait iktisadi kıymetlerin üzerine haciz konularak satılmasından kaynaklanan satış bedelleri TMSF'nin yapısından dolayı tahsil edilememektedir. Dolayısıyla, şirketin müteselsil sorumluluğu neticesinde haczedilerek satılan kıymetlerin satış hasılatı tutarlarını gösterir bir belgenin TMSF tarafından verilmesi halinde, söz konusu belgenin satış hasılatının "tahsiline imkan kalmayan alacak" niteliğinde olduğunu gösterir kanaat verici vesika olarak değerlendirilmesi ve bahsi geçen alacakların değersiz alacak olarak dikkate alınması mümkündür. Konu ile ilgili olarak Kırklareli Valiliği Defterdarlık Kırklareli Defterdarlığı Gelir Müdürlüğü nün 13/05/2011 tarih ve : B.07.4.DEF VUK-3 sayılı aşağıdaki özelgesindede aynı görüş ifade edilmiştir.. Konu : Değersiz Alacaklar İlgide kayıtlı yazınızın incelenmesinden, şirketinizin hissedarı olduğu...'nin... tarihinde Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna (TMSF) devredildiği, grup şirketlerinin borçlarının tasfiyesi amacıyla TMSF tarafından... tarihinde fabrika üretim tesisleriniz ile bir kısım mal ve haklarınızın... USD bedelle satıldığı,... tarihi itibariyle şirketinizin TMSF'ye olan borcunun... USD olduğu,...'ın Hazineye olan borcundan dolayı TMSF tarafından müteselsilen sorumlu tutulmanız nedeniyle satış hasılatının şirketinizin borçlarından sonra kalan kısmının TMSF'nin alacaklı olduğu diğer grup içi ve grup dışı şirketlerin borçlarına mahsup edileceği, diğer borçluların borçlarına mahsup edilen tutarların şirketinizin kurum kazancı olması nedeniyle şirketinizin alacağı haline geleceği, bu alacakların hiçbir varlığı ve ödeme gücü olmayan borçlulardan tahsil edilmesine imkan bulunmadığından dolayı bu tutarların "tahsiline imkan kalmayan alacak" niteliğinde olması nedeniyle TMSF'den alınacak söz konusu alacakların iade edilmeyeceğine ilişkin bir yazının, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi çerçevesinde değersiz alacak saymaya yönelik kanaat verici bir vesika olarak değerlendirip değerlendiremeyeceğiniz hususunda Başkanlığımızdan görüş talep ettiğiniz anlaşılmıştır. Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce, İşletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, İşletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı" hükmü yer almaktadır. Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesinde "Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler." hükmü bulunmaktadır.

8 8 Yukarıda yer alan hükümler çerçevesinde,...nin Hazineye olan borçları nedeniyle şirketinize ait olan varlıkların TMSF tarafından satılması sonucu elde edilen gelirin Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesi gereğince şirketinizin kurum kazancına dahil edilmesi gerekmektedir. Öte yandan,...'nin Hazineye olan borçları nedeniyle TMSF tarafından müteselsilen sorumlu tutulan şirketinize ait iktisadi kıymetlerin üzerine haciz konularak satılmasından kaynaklanan satış bedelleri TMSF'nin yapısından dolayı tahsil edilememektedir. Dolayısıyla, şirketinizin müteselsil sorumluluğu neticesinde haczedilerek satılan kıymetlerin satış hasılatı tutarlarını gösterir bir belgenin TMSF tarafından verilmesi halinde, söz konusu belgenin satış hasılatının "tahsiline imkan kalmayan alacak" niteliğinde olduğunu gösterir kanaat verici vesika olarak değerlendirilmesi ve bahsi geçen alacakların Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi kapsamında değersiz alacak olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. D-DEĞERSİZ ALACAĞIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ: Bir alacağın değersiz hale geldiği hesap döneminde zarar veya gider yazılması gerekmektedir. İlgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacaklar sonraki hesap dönemlerinde zarar yazılamaz. Çünkü, Değersiz alacak ve vazgeçilen alacak, Vergi Usul Kanunu nda Alacaklarda Amortisman olarak nitelendirilmiştir. Ve bir nevi alacak amortismanı olarak kabul edilmiştir. Amortismanlar ayrılması ise mükelleflerin İsteğine bağlı olarak ilgili hesap döneminde gider yazılması gerekir.. Mükellef o yıl ilgili yılda amortismanı gider yazmamışsa, yani ait olduğu yılda gider yazmamış demektir ve sonraki yılda zarar veya gider yazamaz. Çünkü, VUK. nun 320.nci maddesinin 3.ncü fıkrasında, Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değrlemede nazara alınabilir. Hükmü mevcuttur. Değersiz alacağın borçlu ve alacaklı kayıtlarında nasıl muhasebeleştirileceği, vazgeçilen alacakların muhasebeleştirilmesinde açıklandığı gibi olacaktır. Çünkü, Kanunda açıkça belirtilmemiş olmasına karşın, yani kanun maddesinde açıkça iki madde arasında (322, 324) bir atıfta bulunulmamasına karşın, vazgeçilen alacak, değersiz bir alacaktır. Dolayısıyla muhasebeleştirilmesi de aynı olacaktır. Değersiz alacaklar, değersiz hale geldikleri yılda zarar yazılmalıdır. Sonraki yıllarda zarar yazılması mümkün değildir. Örnek: (NAR) A.Ş., (D) Koll.Şt. den olan TL. alacağından 15 Ekim 2014 tarihinde düzenlenen Sulh ve İbra Sözleşmesi ile vazgeçmiştir. Bu işlemin muhasebe kayıtları: a-alacaklının Kayıtlarında: Olağandışı Gider Ve Zararlar Hesa Alıcılar (veya başka ilgili hesap) / b-borçlunun Kayıtlarında: Satıcılar Hesabı Vazgeçilen Borçlarımız Karşılığı Fon Hesabı c- Değersiz alacağın kar-zarar hesabına aktarılması: /12/ Dönem Karı veya Zararı Diğer Olağandışı Gid. ve Zar. Hesabı Vazgeçilen Alacaklar Hesabı 689 hesabın kar-zarar hesabına aktarılması /

9 9 d-doğrudan değersiz alacak yazılan alacaktan sonraki yılda tarihinde, lira tahsilat yapılmıştır. 20/01/ /102 Kasa/Bankalar Önceki Dönem Gelir ve Karları Tahsilat Kaydı 31.12/ Önceki Dönem Gelir ve Karları Dönem Karı veya Zarar hesabın kar-zarar hesabına aktarılması./. E-İŞLETME VE ZİRAİ İŞLETME HESABI ESASINA GÖRE DEFTER TUTAN MÜKELLEFLER: Kanunda da açıkça belirtildiği gibi işletme esasına göre defter tutan mükellefler değersiz alacakları işletme defterinde gider kaydetmek suretiyle muhasebeleştireceklerdir. Bu imkan kanunda, alacaktan vazgeçen alacaklıya tanınmıştır. Ancak, borçluya karşılık ayırma şartı getirmiştir. Karşılık ayrılabilmesi için ise bilanço esasına göre defter tutulması gerekmektedir. O nedenle, borçluya, değersiz alacağın muhasebe kaydı ile ilgili işletme defteri tutma yetkisi verilmemiştir. F- DEĞERSİZ ALACAĞIN ZARAR YAZILMASINDAN SONRA TAHSİL EDİLMESİ: Değersiz hale gelmiş olan alacak, zarar yazıldıktan sonra, borçlunun sonradan mali durumun düzelmesi neticesinde tahsil edilirse, bu kez zarar yazılan alacak kar hesabına kar olarak yazılmalıdır.