3.3- Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderlerinin Muhasebeleştirilmesi Üretimde Kullanılan Malzemenin Alış Maliyeti

Transkript

1

2 İçindekiler Birinci Bölüm : 1- Üretim Maliyeti İkinci Bölüm : Üretim Maliyeti Kalemleri 2- Üretim Maliyetinin Yapısı 3- Üretim Maliyetinde Malzeme Giderleri 3.1- Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri 3.2- Endirekt Malzeme Giderleri 3.3- Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderlerinin Muhasebeleştirilmesi 3.4- Malzeme Maliyetinin Hesaplanması Üretimde Kullanılan Malzemenin Alış Maliyeti Envanter Yöntemeleri Malzeme Maliyetinin Hesaplama Yöntemleri a- Fiili parti yöntemi b- Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemleri c- İlk giren ilk çıkar (FIFO) yöntemi d- Son giren ilk çıkar (LIFO) yöntemi Vergi Usul Kanunu'na Göre Stok Değerlemesi 4- Üretim Maliyetinde İşçilik Giderleri 4.1- İşletmelerde İşçilik Giderleri 4.2- Üretim Maliyetinde İşçilik Giderleri

3 4.3- Direkt İşçilik Giderleri 4.4- Endirekt İşçilik Giderleri 4.5- İşçilik Giderlerinde Özellikli Olanlar Boşa Geçen İşçilik Fazla Mesai Ödemeleri Yıllık İzin ve İkramiye Ödemeleri Kıdem Tazminatı 5- Üretim Maliyetinde Genel Üretim Giderleri (G.Ü.G.) 5.1- Ürün Maliyetinde Genel Üretim Giderleri (G.Ü.G) Yapısal Olarak Genel Üretim Giderleri Genel Üretim Giderlerinde Özel Uygulamalar a- Yıllık tahmini giderlerin hesaplanması Genel Üretim Giderlerinin Ürün Maliyetlerine Yüklenmesi a- Gider yerleri (Maliyet merkezleri) b- Genel üretim giderlerinin sınıflandırılması

4 Üretim Maliyeti Bu e-kitapta, üretim işletmelerinin muhasebe uygulamalarında çok önemli fonksiyona sahip olan bir hesabın işleyişinden bahsedeceğim. Bu hesap tek düzen hesap planındaki tam adı ile 151 Yarı Mamuller Üretim hesabı. Önce bu hesabı ve işleyişini açıklamaya çalışacağım, sonra üretim maliyetine giren gider kalemlerini tek tek inceleyeceğim. Konunun özellikle üretim yapan sanayii işletmelerinde, muhasebe çalışanları için önemli olduğunu düşünüyorum. Yarı Mamuller-Üretim hesabı, üretim maliyetini oluşturan giderlerin toplandığı bir hesaptır. Yapılan maliyet hesaplama çalışmaları sonucu oluşan ürün maliyetleri, belirlenen dönemler sonu itibariyle bu hesaptan çıkarılarak (bir başka ifadeyle alacak verilerek)mamul stoklarının takip edildiği hesap olan 152 Mamuller hesabına alınır. Dikkat ettinizse hesabın isminde yarı mamul ve üretim beraber geçmekte.

5 Bunun nedeni maliyet dönemi sonlarında üretimi henüz tamamlanmamış, yarı mamul halinde olan ürünlerin tamamlanmamış maliyetlerinin bu hesapta bırakılmasıdır. Yani maliyet dönemleri içinde üretim maliyetini gösterme özelliği ile kullanılan bu hesap, maliyet dönemleri sonunda yarı mamul ürünlerin tamamlanmamış maliyetini göstermektedir. Yeri gelmişken Tek Düzen Hesap Planı açıklamasındaki, bu hesabın açıklamasını buraya aynen almak istiyorum; "Henüz tam mamul haline gelmemiş ancak direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçilik ve genel üretim giderlerinden belli oranlarda pay almış üretim aşamasındaki mamullerin izlendiği hesaptır." Hemen burada bir not düşeyim, bu hesapta sadece işletmenin ürettiği ürünlerin maliyetleri takip edilmez. Bir sanayii işletmesinde satış maksatlı üretilen ürünlerin yanında işletme için bir makine, bir kalıp, bir aparat gibi işletme bilançosunda duran varlık olarak gözüken sabit kıymetler de üretilebilmekte. İşte bu tip üretimlerin maliyetleri de 151 Yarı Mamuller Üretim hesabında takip edilir ve üretim tamamlanınca bu üretimde kullanılan malzeme, işçilik ve genel üretim giderleri ilgili duran varlık hesabına alınarak aktifleştirilir.

6 Üretim Maliyeti Kalemleri Üretim Maliyetinin Yapısı Şimdi muhasebecilerin diliyle konuşursak, bir ürünün maliyetini oluşturan gider kalemlerine bakalım (burada hizmet üretimini ayrı bir konu olarak düşündüğümü belirteyim). Ürün maliyetleri üç gider kaleminden oluşur, bunlar; - Direkt ilk madde ve malzeme, - Direkt işçilik, - Genel üretim giderleri. Bu üç gider kalemi üretim işletmelerinde üretilen ürünlerin maliyetini meydana getirir. Tek düzen hesap planına göre büyük ve orta büyüklükteki üretim ve hizmet işletmeleri zorunlu olarak giderlerini 7/A seçeneğine göre muhasebeleştirirler. Yukarıdaki gider kalemlerinin tutarları 151 Yarı Mamuller-Üretim hesabına borç verilerek üretim maliyetleri oluşturulur.

7 7/A seçeneğine göre gider kalemleri bu hesaba borç verilirken karşılığında ; 711 Direkt ilk madde ve malzeme yansıtma hesabına, 721 Direkt işçilik giderleri yansıtma hesabına, 731 Genel üretim giderleri yansıtma hesabına alacak verilir. 7/A seçeneğinde, yukarıdaki hesaplar aracılığıyla üretim hesabına yüklenen giderler 710, 720 ve 730 numaralı ayni isimli hesaplar fiili değerleriyle oluşmaktadır. Şimdi sırasıyla bu gider kalemlerine bakalım. Üretim Maliyetinde Malzeme Giderleri Malzeme giderlerini önce sınıflandırmak gerektiğini düşünüyorum. Malzeme giderlerini, üretilen ürünün bünyesine giren Direkt ilk madde ve malzeme" ve ürünün üretimi sırasında, üretim faaliyetine yardımcı Endirekt malzemeler olarak sınıflandırmak mümkündür. Malzeme giderlerini kullanım amaçlarına uygun olarak bu şekilde sınıflandırmak üretim maliyeti hesaplamalarında hangi hesaba gireceği açısından önem kazanmaktadır. Çünkü kullanılan malzeme kullanım özelliğine göre 710 Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri hesabına veya 730 Genel Üretim Giderleri hesabına girebilmektedir.

8 Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri Direkt ilk madde ve malzemeler, adından da anlaşılacağı gibi ürünü oluşturan, ürünün bünyesine direkt giren, fiziki olarak ürünün bir parçası olan malzemelerdir. Bu malzemeler sanayi işletmelerinde ürün mühendisliği tarafından tek tek belirlenerek ürün ağaçları oluşturulur. Bu ürün ağaçlarında her birim ürünün bünyesine giren direkt malzemeler miktar olarak belirlenir. Çok basit örnek vermek gerekirse; A ürünün mamul haline gelmesi için X malzemesinden 4 tane kullanılıyorsa ürün ağacında X malzemesi için 4 adet sarf gösterilir. Sarf birimi malzemenin özelliğine göre adet, gr, kilo, litre gibi değişik ölçü birimleri olabilir. Endirekt Malzeme Giderleri Endirekt malzemeler, ürünün üretim faaliyetinde kullanılan, sarf edilen, ancak direkt ilk madde ve malzemeler gibi ürünün fiziki yapısının bir parçası olmayan, işletme ve yardımcı malzemelerdir. Üretim faaliyeti için ve/veya üretim faaliyetinin aksamaması için kullanılan bir takım malzemeler vardır. Mesela makine ve teçhizatların bakımı için kullanılan yağlar, temizleme malzemeleri, makinelerin tamiri için kullanılan malzemeler. Bu tip malzemeler üretilen ürünün bünyesine girmez, ancak üretim faaliyetinin aksamadan yapılması için kullanılması, sarf edilmesi zaruri olmaktadır. Ayrıca şunu da belirmek gerekir, bu malzemelerin hangi ürünün üretimi için kullanıldığını belirlemek zor olabileceği gibi ekonomik de olmamaktadır. Bu nedenle bu malzemelerin ürün maliyetine verilmesi maliyet muhasebesinin kullandığı bir takım dağıtım anahtarları vasıtasıyla gerçekleştirilmektedir. Maliyet muhasebesi üretim maliyeti hesaplamalarında, malzemenin yukarıda yaptığımız malzeme sınıflandırmasına göre farklı hesaplar kullanmaktadır.

9 Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderlerinin Muhasebeleştirilmesi Direkt İlk Madde ve Malzeme olarak ürün ağaçlarında gösterilen malzemeler, ürün ağaçlarındaki birim sarf miktarlarıyla, ürünün üretim miktarlarına uygun olarak kullanılan miktarı, malzeme stoklarından birim stok maliyetleriyle çekilmektedir. Muhasebe kaydını 7/A seçeneğine göre gösterirsek ; 710 Direkt İlk Madde ve Malzeme Giderleri hesabına alınarak bu hesaba borç kaydedilmekte, karşılığında 150. İlk Madde ve Malzeme hesabına alacak kaydedilmektedir. Bu aşamada hangi ürün için, ne miktarda malzeme kullanıldığı bilinmekte ve dolayısıyla üretilen ürünün malzeme maliyeti (direkt) bilinebilmektedir. Endirekt malzeme giderleri ise yukarıda anlattığımız gibi birebir hangi ürünün maliyetine girmesi gerektiği bilinemediği için yine 7/A seçeneğine göre gösterirsek ; 730. Genel Üretim Giderleri hesabına alınmakta, bu hesaba borç, 150. İlk Madde ve Malzeme hesabına alacak verilmektedir. Bu bölümde üretim faaliyetinde kullanılan malzemeyi sınıflandırarak maliyet muhasebesinin malzemeyi özelliğine göre hangi hesaplara aldığını incelemiş olduk. Şimdi malzeme maliyetinin hesaplanmasına bakalım.

10 Malzeme Maliyetinin Hesaplanması Üretimde Kullanılan Malzemenin Alış Maliyeti Önce malzeme alış maliyeti ve işletmelerde stok maliyetlerinin takip usullerinden bahsetmek istiyorum. Üretimde kullanılan malzeme maliyetinin hesaplanabilmesi için, önce "150 İlk Madde ve Malzeme" hesabına alınan malzemenin alış maliyetinin doğru hesaplanarak bu hesaba girişinin yapılması (borç kaydedilmesi) gerekir. Vergi Usul Kanunu 274. Maddesinde, emtianın maliyet bedeli ile değerleneceği, 262.maddesinde ise maliyet bedelinin, bir iktisadi kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması nedeniyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri tüm giderlerin toplamı olduğu belirtilmektedir. Bu çerçevede bir malzemenin alış maliyetini şöyle oluşturmak mümkün ; Satın alma bedeli, Malzemenin işletme stoklarına girinceye kadar olan nakliye ve sigorta giderleri, Malzeme için ödenen komisyon ve gümrük giderleri, İthalat masrafları, Malzemenin yabancı para ile alınması halinde işletme stoklarına girin ceye kadar oluşan kur farkları, Malzemenin işletme stoklarına girinceye kadar yapılan diğer alış gider leri. Yukarıda saydığımız kalemlerin toplamı 150 İlk Madde ve Malzeme hesabına girecek malzemenin alış maliyetini oluşturacaktır. Envanter Yöntemleri Malzeme maliyetlerinin belirlenme yöntemlerine geçmeden evvel, işletmelerin stok maliyetlerinin takip edilmesinde kullanılan iki usulden bahsetmek istiyorum. Sürekli envanter yöntemi, Aralıklı envanter yöntemi. Sürekli envanter yöntemi ; Bu yöntemde malzemenin her hareketi (giriş-çıkış) miktar ve parasal değer olarak kaydedilir. Herhangi bir zamanda işletme stoklarının fiilen mevcut durumu görülebileceği

11 gibi, çıkışlar da ilgili hesap ve gider yerlerine kaydedilir. Dolayısıyla dönem sonlarında yapılacak envanter işlemi sadece o andaki stok durumunu tespit etmek içindir. Aralıklı envanter yöntemi ; Aralıklı envanter yönteminde, dönem içinde stoklardan üretime çıkışlar izlenmez. Herhangi bir çıkış kaydı yapılmaz. Dolayısıyla dönem içinde 150 İlk Madde ve Malzeme hesabının bakiyesi o andaki mevcut stok durumunu göstermez. Bu çerçevede üretimde kullanılan malzeme maliyeti dönem içinde bilinemez. Ancak, dönem sonlarında malzeme envanteri yapılıp kalan malzeme, miktar ve değer olarak tespit edildikten sonra, aşağıdaki gibi yapılacak bir hesaplama ile üretimde kullanılan malzeme maliyeti belirlenebilir. Hesaplama ; (+) Dönem başındaki ilk madde ve malzeme maliyeti (+) Dönem içi alışlar (-) Dönem sonundaki ilk madde ve malzeme maliyeti (=) Üretimde kullanılan ilk madde ve malzeme maliyeti Stok maliyetlerinin izlenmesinde takip edilen iki usulü böylece anlattıktan sonra, üretimde kullanılan malzemenin hangi birim fiyatla maliyet hesaplamalarına alınacağına bakalım. Malzeme Maliyetinin Hesaplama Yöntemleri Şimdi üretim için kullanılan malzemenin maliyetinin hesaplanması yöntemlerinden ve Vergi Usul Kanunu'ndaki stokların değerlemesi konusundan bahsedeceğim. Malzeme maliyetinin hesaplanmasında kullanılan yöntemler ; Fiili Parti Maliyeti Yöntemi İşletmedeki malzemelerin gerçek parti maliyetleri bilinebiliyorsa, üretime de o maliyetlerle verilmesi, malzeme maliyetinin o partinin maliyetinden oluşması gerekir. Yani üretimde kullanılan malzeme, hangi parti malzemeden ise o partinin maliyetini alacaktır. Bu suretle dönem sonunda kalan malzeme hangi partiden kaldı ise fiilen o partinin maliyeti ile değerlemesi yapılacak.

12 Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemleri Bu yöntemde aşağıda bahsedeceğim iki usulden biri ile bulunacak ortalama fiyatlarla üretimde kullanılan malzemenin maliyeti oluşturulur. Hareketli ağırlıklı ortalama maliyet Bu usulde, her malzeme alışından sonra yeni bir ortalama malzeme maliyeti hesaplanmakta ve üretime verilen malzemenin maliyeti bu ortalama ile oluşturulmakta. Yani her malzeme alışında, alınan malzemenin alış maliyeti ile devreden malzemenin stok maliyeti toplanmakta ve bulunan değer, devreden malzemenin stok miktarı ile yeni alınan malzemenin stok miktarının toplamına bölünerek yeni ortalama malzeme maliyeti bulunmaktadır. Bu usul ancak sürekli envanter yöntemi ile uygulanabilir. Bu usulde üretim maliyeti diğerlerine göre daha gerçekçidir. Dönem sonu ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi Bu usul ile ortalama maliyet dönem sonlarında tespit edilir. Yani her alış sonrası yeni bir ortalama bulunmaz. Dönem sonlarında, tüm girişlerin ve dönem başında devreden stokların parasal değeri, miktarsal değere bölünerek bir ortalama bulunur ve üretime verilen malzemenin maliyeti bu ortalama fiyatla hesaplanır. Bu usul diğerlerine göre daha kolay uygulanır, ancak dönem sonu stokların değeri cari fiyatlardan uzaktır. İlk Giren İlk Çıkar (FIFO) Yöntemi FIFO, İngilizce First In First Out teriminin kısaltılmışıdır. Bu yöntemde üretimde kullanılan malzeme, ilk alınan malzemeden ise o malzemenin maliyeti ile değerlenir. Yani üretim sistemi gereği, üretimde önce ilk alınan malzeme kullanıyor ise kullanılan malzemenin maliyeti ilk malzemenin alış maliyetinden hesaplanır. FIFO da dönem sonu stokların değeri piyasa cari fiyatlarına daha yakındır. Fiyatlar düşüş trendinde ise, dönem sonu stok değeri cari fiyatlara yakın olduğundan düşük, üretim maliyeti (dolayısıyla satılan malın maliyeti) yüksek olur. Fiyatlar yükseliş trendinde ise dönem sonu stok değeri yüksek, üretim maliyeti ise düşük olacaktır.

13 Son Giren İlk Çıkar (LIFO) Yöntemi LIFO, İngilizce Last In First Out teriminin kısaltılmışıdır. FIFO yönteminin tersi olarak çalışan bir yöntemdir. Yani üretimin her zaman son giren malzeme partisinden yapıldığı kabul edilir. Bu mantıklada üretimde kullanılan malzemenin maliyeti son giren parti malzemenin alış maliyetiyle oluşturulur. Dönem sonu stokların değeri cari piyasa fiyatlarından uzak olur. Üretim maliyeti ise cari fiyatlara yakın fiyatlardan oluşur. Fiyatlar düşüş trendinde ise, dönem sonu stokların değeri yüksek kalır, dolayısıyla üretim maliyeti düşük fiyatlardan oluşacaktır. Fiyatlar yükseliş trendinde ise, dönem sonu stokların değeri düşük kalacak, üretim maliyeti ise tersine yüksek fiyatlardan oluşacaktır. Vergi Usul Kanunu na Göre Stok Değerlemesi Vergi Usul Kanunu 274. maddesine göre emtia, maliyet bedeliyle değerlenmesi gerekmekte. Yine 274. maddede değerleme günündeki satış bedeli, emtianın maliyet bedeline nazaran % 10 ve daha fazla düşüklük gösteriyorsa, mükellef maliyet bedeli yerine emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Ayrıca Vergi Usul Kanunu 278. maddesinde sayılan afetler veyahut yine maddede sayılan nedenler yüzünden emtianın iktisadi kıymetinde önemli bir azalış olması halinde, emtia emsal bedeli ile değerlenir.

14 Üretim Maliyetinde İşçilik Giderleri İşletmelerde İşçilik Giderleri Üretim maliyetinin hesaplanmasında ilk madde ve malzeme giderlerinden sonra ikinci sırada olan işçilik giderlerini bakalım şimdi. İşçilik giderlerini, üretimin yapılması (veya hizmetin yapılması) için kullanılan işgücü için hesaplanan ve ödenen parasal tutar olarak tarif etmek mümkün. İşçilik giderleri, üretim (veya hizmet) maliyetinin bir unsuru olmakla birlikte faaliyet giderlerinin de bir öğesi olabilmektedir. Yani bazı işçilik giderleri üretim maliyeti dışında ar-ge giderlerine, pazarlama satış ve dağıtım giderlerine, yönetim giderlerine girebilmektedir. Ar-ge çalışmaları için yapılan işçiliği, ambalajlama ve ürün depolama işçiliğini, idari bölümler için kullanılan idari hizmet işçiliğini örnek verebiliriz. Üretim Maliyetinde İşçilik Giderleri Önce işçilik giderlerinin nasıl sınıflandırabileceğimize bakalım. Üretim maliyeti açısından baktığımızda işçilik giderlerini ; Direkt işçilik giderleri, Endirekt işçilik giderleri, olarak gruplandırabiliriz.

15 Direkt İşçilik Giderleri Üretim faaliyetini doğrudan gerçekleştiren maliyet merkezlerinde çalışan ve üretimi fiilen gerçekleştiren işgücü için hesaplanan parasal tutar, direkt işçilik giderini oluşturur. Bu gider, tek düzen hesap planı 7/A seçeneğinde 720 Direkt İşçilik Giderleri hesabında izlenir. Direkt işçilik giderinin özelliği, hangi ürünün üretimi için yapıldığının bilinmesi ve doğrudan o ürünün maliyetine yüklenebilmesidir. Endirekt İşçilik Giderleri Üretim maliyetine doğrudan yüklenemeyen direkt işçilik dışındaki hafta ve genel tatil ücretleri ve sosyal sigorta işveren payları gibi giderler ile üretim faaliyetine destek olan işgücü giderleridir. Endirekt işçilik giderleri, ürünün maliyetine doğrudan yüklenemediği için, üretimin özelliğine göre belirlenen dağıtım anahtarları vasıtasıyla ürün maliyetine yüklenebilir. Bu gider tek düzen hesap planı 7/A seçeneğinde 730 Genel Üretim Giderleri hesabında izlenir. İşçilik Giderlerinde Özellikli Olanlar Bazı işçilik giderleri vardır ki bunların muhasebeleştirilmesi açısından özellik taşımakta oldukları söylenebilir. Özellikli işçilikler olarak, boşa geçen işçiliği, fazla mesai ödemelerini, yıllık izin ve ikramiye ödemelerini, kıdem tazminatı ödemelerini göstermek mümkün. Bu özellikli işçiliklerde giderin üretim maliyetine mi alınacağı, yoksa dönem gideri olarak mı kaydedileceği önem arz etmektedir. Boşa Geçen İşçilik Boşa geçen işçilik maliyeti çeşitli nedenlerden oluşabilmektedir. Bir kaç neden sıralayabilirim; - Malzeme siparişinin geç verilmesi, malzemenin üretim plânına uygun olarak üretim için hazır hale getirilememesi nedeniyle üretimin durması,

16 - Üretim için kullanılan makine ve teçhizatlardaki arızalanma veya başka bir sebeple üretimin durması, - Malzemelerin kalite ve kontrolünde çıkan kabul edilemez kararı sonrası üretimin durması, - Enerji yetersizliği veya kısıtlamaları nedeniyle üretimin durması, - Grev veya yangın, tabii afetler nedeniyle üretimin zorunlu olarak dur ması, gibi nedenler yüzünden üretim zaman zaman aksayabilmektedir. İşte bu tip üretim durmaları nedeniyle işgücü için ödenen ücretler boşa geçen işçiliği oluşturmaktadır. Boşa geçen işçiliğin o dönem üretilen tüm ürünlere, bir dağıtım anahtarı ile dağıtılabilmesi için 730 Genel Üretim Giderleri hesabına alınması gerekir. Ancak boşa geçen işçilik işletmenin kontrol edemediği tabii afet, grev gibi nedenlerden oluşuyorsa 680 Çalışmayan Kısım Gider ve Zararları hesabına alınmalıdır. Fazla Mesai ödemeleri Fazla mesai ücreti iki bölümden oluşur, birincisi fazla mesai ücretinin kendisi, ikincisi ise fazla mesai zammı. Fazla çalışma özellikle belirli bir ürün için yapılıyorsa, fazla mesai ücretinin tamamı (fazla mesai ücreti + fazla mesai zammı) o ürünün direkt işçilik gideri olması gerekir, dolayısıyla bu tip ücret ödemesi 720 Direkt İşçilik Giderleri hesabına alınabilir. Fazla çalışma özellikle belirli bir ürün için yapılmıyor ise fazla mesai ücreti 730 Genel Üretim Giderleri hesabına alınıp, dağıtım anahtarları vasıtasıyla üretim maliyetlerine yüklenebilir. Ayrıca gece vardiyası için verilen ilave primler gibi ücretler de 730 Genel Üretim Giderleri hesabına alınabilir. Yıllık İzin ve İkramiye Ödemeleri Üretim bölümlerine ait yıllık izin ve ikramiyelerin, yıllık toplam tutar olarak bir tahmini yapılarak bu tutarın 373 Maliyet Giderleri Karşılığı hesabı ile aylık eşit tutarlarda 730 Genel Üretim Giderleri hesabına gider kaydedilmesi ve yine dağıtım anahtarları vasıtasıyla üretim maliyetlerine yüklenmesi gerekir.

17 Çünkü yıllık izin ve ikramiyelerin sadece ödendiği dönemdeki ürünlerin maliyetine verilmesi doğru olmayacaktır. Bu yapılırsa sunî olarak o dönemdeki ürün maliyetleri yüksek çıkacaktır. Halbuki yıllık izin ve ikramiyeler genel olarak tüm yıl için verilmektedir. Kıdem Tazminatı Kıdem tazminatı işletmeler için önemli gider kalemini oluşturur. Bu giderin ödendiği zaman gider kaydedilmesi yerine her yıl için bir hesaplama yaparak karşılık ayrılması suretiyle gider hesaplarına alınması işletme kârlılığının daha doğru hesaplanmasını sağlar. Tek düzen hesap plânındaki 472 Kıdem Tazminatı Karşılığı hesabı ile 372 Kıdem Tazminatı Karşılığı hesabı bu işlem için kullanılır. Yıllık olarak hesaplanan kıdem tazminatı yükü, ilgili gider hesabına borç ( 730 Genel Üretim Giderleri, 760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri, 770 genel Yönetim Giderleri gibi), 472 Kıdem Tazminatı Karşılığı hesabına alacak kaydedilir. Bu şekilde üretim maliyet merkezleri ile ilgili kıdem tazminatı karşılığı da 730 Genel Üretim Giderleri hesabına borç kaydedilerek ürün maliyetlerine dağıtılır. Tek düzen hesap plânına göre, izleyen dönemde ödenmesi beklenen kıdem tazminatı karşılık tutarları 472 Kıdem Tazminatı karşılığı hesabından çıkartılarak, 372 Kıdem Tazminatı Karşılığı hesabına alacak kaydedilir. Ödenen kıdem tazminatı doğrudan gider yazılmayarak, 372 Kıdem Tazminatı Karşılığı hesabına borç kaydedilir. Böylece üretim maliyetinin ikinci kalemi olan işçilik giderlerini de bu şekilde incelemiş olduk.

18 Üretim Maliyetinde Genel Üretim Giderleri (GÜG) Ürün Maliyetinde Genel Üretim Giderleri (G.Ü.G) Üretim işletmelerinde ürün maliyetini oluşturan üçüncü ve son gider kalemi genel üretim giderleridir. Genel üretim giderleri, üretim faaliyeti için yapılan, fakat direkt malzeme ve direkt işçilik gibi üretilen ürünlerin maliyetine birebir yansıtılamayan giderlerdir. Üretimin özelliğine göre belirlenen dağıtım anahtarları vasıtasıyla ürün maliyetlerine yüklenebilen ortak üretim giderleridir. Günümüzde işletmelerde birden fazla ürünler üretilmektedir. Birbirinden farklı ürünlerin yanında, ayni ürünün farklı modelleri de üretilmektedir. Öyle ki ayni ürünün belki daha fazla farklı modelleri olabilmektedir. İşte bazı giderler tüm bu farklı ürünlerin (ve/veya farklı modellerin) üretimi sırasında ortak gerçekleşmekte, doğrudan belirli ürünlere ait olmamaktadır. Bu giderlere örnek olarak, fabrika binası ve üretim makinelerinin amortismanlarını, bakım ve tamir giderlerini, üretimde çalışan fakat tüm üretim faaliyeti ile ilgili çalışmalar yapan idari personelin yönetim giderlerini sayabiliriz.

19 Yapısal Olarak Genel Üretim Giderleri Genel üretim giderlerinin yapısal olarak en önemli özelliği, üretilen ürünlerle birebir ilişkilendirilememesidir. İkinci özellikleri, bu giderlerin bazıları belirli bir dönem için (mesela bir yıl için) sabit kalmalarına rağmen, bazılarının üretim hacmine bağlı olarak değişken olmalarıdır. Mesela amortismanlar sabit giderken, enerji giderleri üretim hacmiyle orantılı değişkendir. Üçüncü bir özellikleri ise, yıl içinde düzensiz gerçekleşmeleridir. Mesela personel sosyal giderleri, yıllık izin ücretleri, gibi. Başka bir özellik, giderin tür itibariyle genel üretim gideri olmasına rağmen gerçekleşmesi sırasında bir kısmının, genel üretim giderlerine alınmaması gerekliliğidir. Yıl içinde alınan bir makinenin amortismanının yıllık hesaplanan tutarının, makinenin aktifleştiği tarihten önceki aylara isabet eden tutarının, çalışılmayan kısım gideri olarak değerlendirilerek 680 Çalışmayan Kısım Gider ve Zararları hesabına alınması bu özelliğe örnek gösterilebilir. Genel Üretim Giderlerinde Özel Uygulamalar Genel üretim giderlerinin bu yapısal özellikleri, aylık genel üretim giderlerinin oluşturulmasında ve ürün maliyetlerine yüklenmesinde bazı özel uygulamaların yapılması zaruretini doğurmaktadır. Yıllık tahmini gider tutarlarının hesaplanması Yıl içinde gerçekleşmesi düzensiz dağılan giderler için sene başında aylık bazda, yıllık tahmini tutarlar hesaplanır. İşletmede bütçe sistemi uygulanıyorsa bütçeden bu giderlerin aylık tutarları alınır ve her ay 373 Maliyet Gider Karşılığı hesabı kullanılarak bu gider tutarları 730 Genel Üretim Giderleri hesabına borç kaydedilerek muhasebeleştirilir. Böylece bu düzensiz giderler yüzünden üretim maliyetlerinin dalgalanması önlenmiş olur.

20 Genel üretim giderlerin ürün maliyetlerine yüklenmesi Yukarıda genel üretim giderlerinin bir takım dağıtım anahtarları kullanarak ürün maliyetlerine yüklenmesi gerektiğinden bahsetmiştim. Tekrar etmek gerekirse genel üretim giderleri üretim faaliyetleri sırasında gerçekleşen ortak giderlerdir. Şimdi bu giderlerin ürünlere dağıtımının gerçekleşmesi için önce bu giderlerin üretim faaliyetinin gerçekleştiği ana maliyet merkezlerinde (gider yerlerinde) toplanması gerektiğini söylemek yanlış olmayacaktır. Gider yerleri (Maliyet merkezleri) Burada işletmelerde maliyet merkezleri (gider yerleri) şemasının yapılmasının önemi ortaya çıkmakta. Maliyet merkezleri şeması, giderlerin yönetimi ve ürün maliyetlerin hesaplanmasında önemli bir maliyet muhasebesi çalışma aracıdır. Hesap planının, 7/A seçeneğine uygun olarak gider yerlerinin de dikkate alınarak yapılandırılması ile giderlerin plânlanması, kontrolü ve ürün maliyetlerine yüklenmesi sağlanabilir. İşletmelerde üretim kısmında gider yerleri (maliyet merkezleri) ; - esas üretim gider yerleri, - yardımcı üretim gider yerleri, - üretim yönetimi gider yerleri diye ayrılır. Esas üretim gider yerleri, ürünün fiilen üretiminin gerçekleştiği bölümlerdir. Boyama, montaj bölümü gibi. Yardımcı üretim gider yerleri, esas üretim yerlerine üretim faaliyetinde yardımcı olan bölümlerdir. Kalite kontrol, enerji bölümü gibi. Üretim yönetimi gider yerleri, üretim yapılan bölümlerin yönetimini yapan bölümlerdir. Fabrika müdürlüğü gibi. Genel üretim giderleri, önce yapıldıkları yerlere göre tüm gider yerlerinde toplanır. Sonra yardımcı ve yönetim gider yerlerindeki giderler esas üretim yerlerine dağıtılır. Daha sonra esas üretim yerlerinde toplanmış bulunan tüm giderler ürünlere dağıtılarak ürün maliyetleri hesaplanır.

21 Genel üretim giderlerinin sınıflandırılması Genel üretim giderlerini 7/A seçeneğini esas alarak şöyle sınıflandırabiliriz ; Endirekt malzeme giderleri, Endirekt işçilik giderleri, Memur ücret ve ekleri, Dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetler, Çeşitli giderler, Vergi, resim ve harçlar, Amortisman ve tükenme payları. Evet, bu e-kitapta kısa da olsa işletmelerde üretim maliyeti nedir, hangi hesaplar kullanılır, üretim maliyeti hangi gider kalemlerinden oluşmaktadır, incelemeye çalıştım. Umarım bu e-kitabı okuyan, özellikle bu muhasebe mesleğine yeni başlamış genç meslektaşlarımız için faydalı olmuştur.

22 Muhasebeci Yorumluyor Hakkında Bu e-kitap yazarı Volkan Kara tarafından hazırlanmıştır. Muhasebeci Yorumluyor web sitesinde muhasebenin çeşitli dallarında özgün konularda içerikler bulunmaktadır. Günümüzde genel muhasebenin yanında maliyet ve yönetim muhasebesi, işletme bütçeleri özel önem taşımaktadır. Muhasebenin bu dallarında da çeşitli yazılar/makaleler okuyabilirsiniz. Muhasebeci Yorumluyor web sitesini ziyaret etmek isterseniz bu sayfadaki linklere tıklayın...