Bireysel Emeklilik Sistemi ve Muhasebesi
Dr. Metin SARIASLAN BİREYSEL EMEKLİLİK SİSTEMİ VE MUHASEBESİ Bireysel Emeklilik Sistemi Bireysel Emeklilik Sisteminde Devlet Desteği Katılımcılardan Yapılan Kesintiler BES te Yatırım Riski BES ten Çıkış Emeklilik Yatırım Fonunun Kurulması BES Üretim Muhasebesi BES Yatırım Muhasebesi BES Çıkış Muhasebesi TMS 26 Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama SEÇKİN İşletme & Finans
Bireysel Emeklilik Sistemi ve Muhasebesi Metin SARIASLAN SEÇKİN İşletme & Finans No: 142 ISBN 978-975-02-3108-7 Birinci Baskı: Kasım 2014 (Ankara) Sayfa Tasarımı: İlhan Eroğlu Kapak Tasarımı: Musa Gündoğan 300 Sayfa, 16x23,5 cm. 1. Bireysel Emeklilik Sistemi 2. Bireysel Emeklilik Sözleşmesi 3. İşveren Grup Emeklilik Sözleşmesi 4. Gruba Bağlı Emeklilik Sözleşmesi 5. Giriş Aidatı 6. Devlet Katkısı 7. Emeklilik Yatırım Fonu 8. Gelir Sigortası 9. Emeklilik Planı 10. Katkı Payı Seçkin Yayıncılık San. ve Tic. A.Ş. Bu kitabın her türlü yayın hakkı Seçkin Yayıncılık San. ve Tic. A.Ş. ye aittir. Yayınevinin yazılı izni olmadan, tanıtım amaçlı toplam bir sayfayı geçmeyecek alıntılar hariç olmak üzere, hiçbir şekilde kitabın tümü veya bir kısmı herhangi bir ortamda yayımlanamaz ve çoğaltılamaz. Satış ve Dağıtım: Merkez Sağlık Sok. No: 21 Sıhhiye / Ankara Tel: (312) 435 30 30 Faks: (312) 435 24 72 satis@seckin.com.tr Web Sitesi: www.seckin.com.tr Şube Strazburg Cad. No: 23/B Sıhhiye / Ankara Tel: (312) 230 52 62 ankarasube@seckin.com.tr Şube Abide-i Hürriyet Cad. No: 193/A Şişli / İSTANBUL Tel: (212) 234 34 77 Faks: (212) 231 24 69 sislisube@seckin.com.tr Baskı: Seçkin Yayıncılık, Tel: (0 312) 435 30 30 / Sertifika No: 12416 Şube Anadolu Adalet Sarayı C Blok Zemin Kat No: 29 Kartal / İSTANBUL Tel-Faks: (216) 303 11 23 kartalsube@seckin.com.tr Şube İstanbul Adalet Sarayı D Blok 2. Bodrum Kat Çağlayan/İSTANBUL Tel - Faks: (212) 240 00 15 caglayan@seckin.com.tr
Sunuş Özel emeklilik sistemi, dünya genelinde en fazla fon birikimi sağlanan ve sosyal yönüne ilaveten, ekonomik kalkınmaya, istikrara ve finansal piyasaların derinleşmesine en fazla katkı sağlayan sektörlerin başında gelmektedir. Bu kapsamda, emeklilik şirketleri aktif büyüklüğü açısından dünyada sigorta şirketlerinin ardından ikinci sırada yer almaktadır. Ülkemizde 2003 yılında uygulanmaya başlanılan bireysel emeklilik sistemi, geçen süre içinde hızlı bir gelişim sergilemiş ve OECD raporlarına göre son 10 yılda dünyada en hızlı büyüyen bireysel emeklilik sistemi olmuştur. Büyüme ve gelişmeye paralel olarak bireysel emeklilik sistemi ülkemizde her geçen yıl daha fazla ilgi çeken ve akademik çalışmaya konu olan bir alan haline gelmiştir. Buna karşılık, gerek mevcut sistemin özelliklerini, gerek bireysel emeklilik işlemlerini muhasebe yönüyle ele alan akademik çalışmaların yeterliliğinden bahsetmek mümkün görülmemektedir. Dr. Metin SARIASLAN, Hazine Müsteşarlığında sigortacılık ve bireysel emeklilik alanında 21 yılı aşan bilgi ve deneyimi ile ülkemiz bireysel emeklilik sistemi hakkında ve uluslararası standart ve uygulamaları da dikkate alarak emeklilik işlemlerinin muhasebe kayıtları konusunda önemli bir eser hazırlamış ve bu alandaki boşluğu gidermiştir. Dr. SARIASLAN ın hazırlamış olduğu kitabın, emeklilik şirketlerinde her kademede çalışan yönetici ve diğer personel ile bu alanda araştırma yapan, eğitim veren veya öğrenim görenler için önemli bir başvuru kitabı olacağına inanmaktayım. Yaptığı çalışma ile Dr. SARIASLAN, bireysel emeklilik işlemlerinin muhasebeleştirilmesi konusunda sektörde standart sağlama ve yanlış uygulamaların düzeltmesinde de önemli bir rol üstlenecektir. Ayrıca, hazırlanan kitap, konuları pratik bir şekilde işlemesi ve okuyucu tarafından rahatlıkla anlaşılabilecek sade bir anlatıma sahip olması nedeniyle sektörün gelişmesi ile birlikte bu sektöre girmeyi düşünenlerin karar almalarına yardımcı olabilecek önemli bir eserdir. Bu vesile ile Dr. SARIASLAN a büyük bir özveri ve yoğun bir emek gerektiren çalışması nedeniyle teşekkür eder ve sigortacılık ve bireysel emeklilik alanındaki çalışmalarının ve sağladığı katkıların artarak devam etmesini dilerim. Arif Hikmet CESUR Sigorta Denetleme Kurulu Başkanı
Önsöz Bireysel emeklilik sisteminin ülkemize uygulanmasına 2003 yılından başlanılmakla birlikte, özellikle 2013 yılında %25 doğrudan devlet desteğinin başlaması ile sistem daha hızlı büyümeye ve günlük hayatta daha çok tartışılmaya başlanılmıştır. Buna karşın, ülkemizde bireysel emeklilik alanında yayınlanmış çok az sayıda kitap bulunmakta, bireysel emeklilik muhasebesi konusunda ise her hangi bir yayın bulunmamaktadır. Bu kitap çalışması ile sektöre, akademik çevre ve diğer ilgili taraflara katkı sağlanması amaçlanmıştır. Çalışmada, konu hakkında daha önce yapılmış ve yayımlanmış akademik çalışmalardan da yararlanmakla birlikte, ağırlıklı olarak sigortacılık ve bireysel emeklilik sektörlerinin içinde uzun süre çalışmanın sağladığı bilgi birikimi ve uluslararası standartlar çerçevesinde sisteme yönelik değerlendirmeler ve öneriler ele alınmıştır. Kitabın ilk bölümünde, bireysel emeklilik sistemi mümkün ölçüde sade ve sistematik şekilde açıklanmıştır. Ayrıca, kitabın sistemin uygulanmasına da katkı sağlamasını teminen halen sektörde yaşanan sorunlar için öneriler ortaya konulmuştur. Kitabın ikinci bölümünde, kendine özgü yapısı olan bireysel emeklilik muhasebesi konusu tüm ayrıntıları ile işlenmiş ve muhasebe kayıtları örneklerle açıklanmıştır. Ülkemizde bireysel emeklilik muhasebesi alanında yeterli düzenleme ve uygulamada yeknesaklık bulunmamaktadır. Bu nedenle, Türkiye Finansal Raporlama Standartları da dikkate alınarak sistemde gerçekleşen tüm işlemlerin muhasebe kayıtlarında ve raporlamalarda doğru ve sektörel birliği sağlayacak çözümler geliştirilmeye çalışılmıştır. Kitabın üçüncü bölümünde, TMS 26 Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama ele alınmıştır. Bu standardın kapsamı esasen ülkemizde uygulanan Belirli Katkı Paylı Bireysel Emeklilik Sisteminden çok, Belirli Fayda Esaslı Bireysel Emeklilik Sistemine yönelik olmakla birlikte, bireysel emeklilik sisteminde emeklilik hakkının kazanılmasını takiben yıllık gelir sigortasına geçtikten sonra anılan standardın esaslarına göre uygulama yapılması gerekmektedir. Kitap, iki yılı aşan yoğun bir çalışmanın sonucunda ortaya çıkmıştır. Bu süreçte bana sabır gösteren ve desteğini esirgemeyen eşim Şule, kızım Zeynep Naz ve oğlum Emir Ziya ile görüşleriyle çalışmaya katkıda bulunan Sigorta Denetleme Kurulu Başkanı Arif Hikmet Cesur başta olmak üzere Ahmet Turul, Ali İhsan Doğan, Ali Karaaslan, Bülent Sarıgül, Cuma Yılmaz, Fatma Demet
8 Bireysel Emeklilik Sistemi ve Muhasebesi Işıksaçan, Hale Şimşek Kara, Kuntay Baydar, Mehmet Yetgin, Meltem Kılıç, Merve Bütün, Mustafa Bağcı, Okan Gun, Sedat Karataş, Seyfettin Karaarslan, Şenol Serkan Şentürk, Yunus Emre Gül ve Yunus Emre Kayra ya katkılarından dolayı çok teşekkür ederim. Kitabın tüm okuyuculara yararlı olmasını dilerim. Dr. Metin SARIASLAN Eylül 2014, Ankara
İçindekiler Sunuş...5 Önsöz...7 Tablolar Listesi...13 Tanımlar...15 Kısaltmalar...17 1. Bölüm BİREYSEL EMEKLİLİK FAALİYETİ 1.1. Bireysel Emeklilik Sistemi...20 1.1.1. Emeklilik Sözleşmesi... 23 1.1.2. Emeklilik Yatırım Fonları... 40 1.1.3. Düzenleme, Danışma ve Denetim... 43 1.1.4. Fon Portföyünün Yönetimi, Saklanması ve Yasal Güvenceleri... 46 1.1.5. Dernek, Vakıf, Sandıklardan BES e Aktarım... 49 1.2. Bireysel Emeklilik Sisteminde Devlet Desteği...58 1.2.1. Sistem Girişindeki Devlet Desteği... 59 1.2.1.1. Doğrudan Devlet Katkısı... 59 1.2.1.1.1. Devlet Katkısının Hak Edilme Koşulu... 67 1.2.1.1.2. Denetim ve Düzenleyici Birimlerin Sorumlulukları... 71 1.2.1.1.3. Müeyyideler ve İdari Cezalar... 71 1.2.1.2. İşveren Grup Sözleşmelerinde Devlet Desteği... 72 1.2.1.3. Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi... 78 1.2.2. Yatırım Aşamasındaki Devlet Desteği... 79 1.2.3. Sistem Çıkışındaki Devlet Desteği... 79 1.3. Katılımcılardan Yapılan Kesintiler...80 1.3.1. Sistem Girişindeki Kesintiler... 81 1.3.1.1. Giriş Aidatı... 81 1.3.1.2. Yönetim Gider Kesintisi... 86 1.3.2. Yatırım Aşamasındaki Kesintiler... 87 1.3.2.1. Toplam Fon Gider Kesintisi... 87 1.3.2.2. Performans Kesintisi... 95 1.3.3. Sistem Çıkışındaki Kesintiler... 95 1.3.3.1. Gelir Vergisi Kesintisi... 95 1.3.3.2. Veraset ve İntikal Vergisi... 101
10 Bireysel Emeklilik Sistemi ve Muhasebesi 1.4. Yatırım Riski...103 1.4.1. Katılımcının İsteğiyle Yatırımda Değişiklik Yapılması... 104 1.4.1.1. Emeklilik Planı Değişikliği... 104 1.4.1.2. Fon Dağılımı Değişikliği... 105 1.4.1.3. Emeklilik Şirketi Değişikliği... 106 1.4.2. Şirketlerin ve Fonların Birleşmesi, Fonların Devri ve Portföy Yönetim Şirketinin Değiştirilmesi... 109 1.4.2.1. Emeklilik Şirketinin Birleşmesi... 109 1.4.2.2. Fonların Başka Emeklilik Şirketine Devri... 109 1.4.2.3. Fonların Birleştirilmesi... 110 1.4.2.4. Fonların Başka Portföy Yönetim Şirketine Devri... 110 1.5. Sistemden Çıkış...110 1.5.1. Katılımcının Cayma Hakkı... 111 1.5.2. Erken Ayrılma... 111 1.5.3. Kısmen Ayrılma... 112 1.5.4. Vefat ve Maluliyet Nedeniyle Ayrılma... 113 1.5.5. Emekliliğe Hak Kazanarak Ayrılma... 114 1.5.6. Tasfiye Nedeniyle Ayrılma... 125 1.5.7. Katılımcılar Tarafından Aranmayan Paralar... 126 2. Bölüm BİREYSEL EMEKLİLİK MUHASEBESİ 2.1. BES Muhasebesinin Temel Özellikleri...127 2.2. BES Muhasebesi Kaynakları...129 2.3. Finansal Tablolar ve Tekdüzen Hesap Planı...132 2.3.1. Finansal Tablolar... 132 2.3.2. Hesap Planı... 138 2.4. Emeklilik Yatırım Fonunun Kurulması...144 2.4.1. Fon Satış Gelir ve Giderleri... 146 2.4.2. Portföydeki Fonların Değerlemesi... 150 2.5. BES Üretim Muhasebesi...152 2.5.1. Katkı Payı Muhasebesi... 152 2.5.2. Devlet Katkısının Muhasebesi... 158 2.5.3. Oluşan Zararlar... 160 2.5.3.1. Katkı Payı... 160 2.5.3.2. Devlet Katkısı... 162
İçindekiler 11 2.5.3.2.1. Emeklilik Şirketlerinden Kaynaklı Oluşan Zararlar... 162 2.5.3.2.2. Başka Emeklilik Şirketlerinden Kaynaklı Oluşan Zararlar... 169 2.5.3.2.3. Emeklilik Gözetim Merkezi nden Kaynaklı Oluşan Zararlar... 171 2.5.4. Katılımcı Hesabına Fazla Devlet Katkısı Ödenmesi... 171 2.5.5. Giriş Aidatı... 176 2.5.6. Yönetim Gider Kesintisi... 177 2.5.7. Üretim Giderleri... 179 2.5.8. Ertelenmiş Üretim Giderleri... 182 2.6. BES Yatırım Muhasebesi...183 2.6.1. Fon Alım Muhasebesi... 183 2.6.1.1. Katkı Payına İlişkin Alım Emri Verilmesi... 183 2.6.1.2. Devlet Katkısına İlişkin Alım Emri Verilmesi... 187 2.6.1.3. Fonların Gösterilmesi ve Değerlemesi... 188 2.6.2. Fon Dağılımı Değişikliği... 194 2.6.3. Emeklilik Planı Değişikliği... 195 2.6.4. Emeklilik Şirketi Değişikliği... 195 2.6.4.1. Katılımcının İsteğiyle Emeklilik Şirketi Değişikliği... 195 2.6.4.2. Devletin Müdahalesiyle Emeklilik Şirketi Değişikliği... 197 2.6.4.3. Emeklilik Şirketinin Birleşmesi ve Portföy Devri... 197 2.6.5. Fonların Birleştirilmesi ve Fon Yönetim Şirketi Değişikliği... 198 2.6.6. Toplam Fon Gider Kesintisi... 198 2.6.7. Performans Kesintisi... 203 2.7. BES Çıkış Muhasebesi...204 2.7.1. Cayma Hakkı... 204 2.7.2. Kısmen Ayrılma... 207 2.7.3. Erken Ayrılma... 208 2.7.4. Vefat ve Maluliyet Nedeniyle Ayrılma... 224 2.7.5. Emekliliğe Hak Kazanılarak Ayrılma... 225 2.7.6. Tasfiye Nedeniyle Ayrılma... 240 2.7.7. Katılımcılar Tarafından Aranmayan Paralar... 241 2.8. Ortak Giderlerin Paylaşımı...241 3. Bölüm TMS 26 EMEKLİLİK FAYDA PLANLARINDA MUHASEBELEŞTİRME VE RAPORLAMA TMS 26 EMEKLİLİK FAYDA PLANLARINDA MUHASEBELEŞTİRME VE RAPORLAMA...245
12 Bireysel Emeklilik Sistemi ve Muhasebesi Sonuç...257 EKLER Ek 1: Finansal Tablolar...263 Ek 2: SHP de Bireysel Emeklilik Faaliyetleri İçin Kullanılan Hesaplar...278 Ek 3: Sigortacılık Hesap Planında Gelir Sigortası Hesapları...283 Ek 4: Emeklilik Yatırım Fonları...290 Ek 5: P.M.F 1931 Yaşam Tablosuna Göre Muhtelif Yaşlarda Ay Bazında Ortalama Ömür...293 Ek 6: VASA dan Aktarımda Katılımcı Beyanı...294 Ek 7: VASA dan Aktarımda Katılımcı Beyan...295 Kaynakça...297 Kavramlar Dizini...299