Vergi Denetiminde Yeniden Yapılanmaya Şimdi Daha Fazla İhtiyaç Var

Vergi Denetiminde Yeniden Yapılanmaya Şimdi Daha Fazla İhtiyaç Var NECDET GÖKMEN Maliye Hesap Uzmanları Derneği Başkanı Özet 646 sayılı KHK, eğitimi, bilgi birikimini ve deneyimi göz ardı etmiş, merkez ve taşra arasında yetki kademelendirmesine gidilmemiş, bir kısım vergi inceleme elemanları ödüllendirilirken en fazla ödüle layık olanlar küstürülmüş, vergi denetiminin sorunlarını çözmemiş, bilakis mevcut sorunlara yenilerinin eklenmesine neden olmuştur. Bu durum, vergi denetiminin yeniden yapılanma ihtiyacının tamamlanmadığını, bilakis şimdi yeniden yapılanmaya eskisinden daha fazla ihtiyaç duyulduğunu ortaya koymaktadır. Yeniden yapılanmaya gidilirken konunun, gelişmiş ülke uygulamaları ışığında farklı bir yaklaşımla ele alınması gerekmektedir. Aksi takdirde yeniden yapılanmanın başarılı olma şansı kalmayacağı gibi Vergi Denetim Birimi, bir daha yerine kolay kolay yenisini koyamayacağı elindeki yetişmiş insan gücünün tamamını kaybetme tehlikesiyle karşı karşıya kalacaktır. Konuya iyi niyetle yaklaşılıp sorunların ivedilikle çözüme kavuşturulması gerekmektedir. Eğer gerçekten etkin ve başarılı bir vergi denetimi isteniyorsa; merkez teşkilatının yanı sıra geniş bir taşra teşkilatına da sahip olan asgari iki kademeli bir yapı oluşturulmalı, bu yapının merkez teşkilatında görevli inceleme elemanları vergi incelemesi dışında özel bazı yetkilerle de donatılmalı, her kademedeki inceleme elemanlarının sorumlu olacakları mükellef grupları ve coğrafi yetki alanları bakımından farklılaştırmaya gidilmeli, dolaysıyla her iki kademedeki inceleme elemanlarının unvanlarında da farklılık yaratılmalı, her bir kademe için ihtiyaç duyulan ve aranan niteliklere uygun inceleme elemanları ayrı giriş sınavlarıyla mesleğe alınmalı ve her bir kademedeki inceleme elemanları mesleğe alındıkları tarihten itibaren görev ve sorumluluk alanlarının gerekleri doğrultusunda eğitime tabi tutulmalı, teorik ve uygulamalı özel bir hazırlık eğitim programına tabi tutulup sonunda yapılacak yükselme sınavında başarılı olan taşrada görevli vergi inceleme elemanlarına merkez inceleme elemanı olma olanağı tanınmalı, vergi inceleme elemanlığı kariyer arayışına giren başarılı üniversite mezunları için ilgi odağı haline getirilmeli, etik değerlerin yerleşmesi ve iyi işleyen bir otokontrol mekanizmasının kurulması, kurum kültürünün oluşması ve genç kuşaklara aktarılması, yeni katılanların en iyi şekilde yetiştirilebilmesi için yetişmiş inceleme elemanlarının hizmetlerinden Kurul bünyesinde daha uzun süre yararlanılmalı, bütün bunlar için de özlük hakları hakim ve savcıların özlük hakları ile paralel hale getirilmelidir. Anahtar Kelimeler: Vergi denetimi, vergi inceleme elemanı, yeniden yapılanma, maliye denetçisi, vergi denetçisi, merkez teşkilatı, taşra teşkilatı, giriş sınavı, maliye denetçiliğine hazırlık eğitimi, refakat, yeterlik sınavı, yükselme sınavı, hukuk devleti, hukuk güvenliği, kurum kültürü, etik değerler, otokontrol, özlük hakları. 1. Giriş Bilindiği üzere, 10.07.2011 tarihli Resmi Gazete de yayımlanan 07.07.2011 tarihli ve 646 sayılı Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının Kurulması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Hükmünde Kararname ile doğrudan Maliye Bakanına bağlı Maliye Müfettişleri ve Hesap Uzmanları ile Gelir İdaresi Başkanlığı 6 VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012

merkez teşkilatında görev yapan Gelirler Kontrolörleri ile taşra teşkilatında görevli Vergi Denetmenleri Vergi Müfettişi unvanı altında birleştirilmiştir. Aynı Kanun Hükmünde Kararname (KHK) ile vergi inceleme elemanlarının dört grup halinde çalışmaları öngörülmüştür. Bu gruplar şunlardır: a) Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grubu, b) Büyük Ölçekli Mükellefler Grubu, c) Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grubu, ç) Örtülü Sermaye, Transfer Fiyatlandırması ve Yurtdışı Kazançlar Grubu. 646 sayılı KHK de, bundan böyle vergi inceleme elemanlarının tamamının, tek bir özel yarışma sınavı ile mesleğe alınacağı ve sınavda başarılı olanların Bakan Onayı ile Vergi Müfettiş Yardımcısı olarak atanacağı, giriş sınavında en başarılı %20 nin üç aylık ayrı bir eğitime tabi tutulacağı, bu eğitimin sonunda yapılacak yazılı ve sözlü sınavda en başarılı %25 in yukarıda belirtilen (b), (c) ve (ç) grup başkanlıklarında görevlendirileceği belirtilmiş, (b), (c) ve (ç) grup başkanlıklarında görevlendirilmek üzere ayrı bir giriş sınavı ile vergi müfettiş yardımcısı alınacağına dair herhangi bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Yapılan giriş sınavında en başarılı %20 ye giremeyenler ile üç aylık eğitim sonucunda yapılan yazılı ve sözlü sınavda en başarılı %25 e giremeyenlerin (a) grup başkanlıklarında görevlendirileceği hüküm altına alınmıştır. Ancak, bu şekilde (a) grup başkanlıklarında görevlendirilen vergi müfettişlerine de iki yolla (b), (c) ve (ç) grup başkanlıklarında görevlendirilme olanağı tanınmıştır. Nitekim, (a) grubunda görevlendirilen Müfettiş Yardımcılarından giriş ve yeterlik sınavları notlarının değerlendirmesi sonucunda en başarılı %5 e girenler ile (a) grubunda Yardımcılık dönemi dahil en az on yıl Vergi Müfettişi olarak çalışanlardan her takvim yılı itibarıyla Vergi Başmüfettişliğine atananlar arasından, giriş sınavı, yeterlik sınavı ve en az üç yıllık performans değerlemesi bakımından en başarılı %5 e girenler de (b), (c) ve (ç) grup başkanlıklarında görevlendirilebileceklerdir. Her iki halde de, bu kişilerde, (b), (c) ve (ç) grup başkanlıklarında görevlendirilmeleri ve bu grupların sorumlu olduğu mükellefleri inceleyebilmeleri için gerekli ilave eğitimi alma ve anılan grupların yeterlik sınavlarında başarılı olma koşulu aranmamıştır. Vergi denetiminin etkinliği açısından bu şekildeki yapılanmanın isabetli olduğunu söylemek ne yazık ki mümkün değildir. Hiç kuşku yok ki, bunun birçok nedeni vardır. Bunun başlıcalarını şöyle sıralamak mümkündür: Yapılanmaya gidilirken, mevcut yapının iyi yönleri göz ardı edilmiş, eğitime ve bilgi birikimine, yetişmiş insan gücüne gereken önem atfedilmemiş, deneyimlerden yararlanılmamış, vergi denetiminde merkez ile taşra arasında yetki kademelendirmesi yapılmamış, bir kısım vergi inceleme elemanları beklentilerinin üzerinde ödüllendirilirken, asıl ödüllendirilmesi gerekenlere hak ettikleri verilmemiş, böylece sistemin sürükleyicisi olması gerekenlerin moral motivasyonları sıfırlanmış, dört bin beş yüzü aşkın merkez personelinden oluşan, aynı statüye sahip, yönetilmesi son derece zor bir Kurul oluşturulmuştur. Türkiye nin yakın geçmişinde, kamu harcamalarının borçlanma ile finanse edildiği dönemlerin acı tecrübesinin izleri insanların hafızasında hale tazeliğini korumaktadır. Eski acı tecrübeleri tekrar yaşamamak için kamu harcamalarının sağlıklı gelir kaynağı olan vergilerle finanse edilmesi gerektiği kuşkusuzdur. Türkiye gibi beyan esasına dayalı vergi sistemine sahip ülkelerde ise vergi gelirlerinin artmasında vergi denetiminin etkinliği daha da önem kazanmaktadır. İşte bu noktada, vergi denetiminin en sağlıklı şekilde kurulmasında sorumluluk ve yetki sahibi herkese önemli görevler düşmektedir. 2. Metodoloji ve Model Önerisi Aşağıda, vergi denetimi, vergi sistemi içinde konumlandırıldıktan sonra, etkinliğinin artırılması için nasıl yapılandırılması gerektiğine ilişkin metot ve model önerilerine yer verilmiştir. 2.1. Etkin ve İyi İşleyen Bir Vergi Sisteminin Temel Unsurları Şunlardır: 2.1.1. Basit, açık, genel, adil, sık sık değişmeyen ve öngörülebilir düzenlemeler içeren bir vergi mevzuatı, 2.1.2. Mükellefleri uymaları gereken vergi mevzuatı hakkında yeterince bilgilendiren, onların vergi mükellefiyetlerini zamanında ve gereği gibi yerine getirmeleri için her türlü hizmeti sunan bir vergi idaresi, 2.1.3. Mükelleflerin yürürlükteki vergi mevzuatına uyup uymadıklarını, sahip olduğu kaliteli vergi inceleme elemanlarıyla dış etkilerden uzak, tarafsız, objektif ve etkin bir şekilde denetleyen, onların vergi mevzuatına gönüllü uyumunu artıran, eğitici ve caydırıcı güçlü bir vergi denetim birimi, VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012 7

2.1.4. Kendisine intikal eden vergi ihtilaflarını en kısa sürede sonuçlandıran, adil bir vergi yargısı, etkin ve iyi işleyen bir vergi sisteminin sahip olması gereken temel unsurlardır. Bu unsurlar bir makinenin birbirine bağlı ve birbirini tamamlayan dişlileri gibidir. Bunlardan birisinin dahi aksaması sistemin bütününün imajını olumsuz yönde etkiler. 2.2. Vergi Denetiminin Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Modelin Hazırlanmasında Hangi Temel Felsefe Hakim Olmalıdır? 2.2.1. Öncelikle, kamu harcamaları, sağlıklı, düzenli ve sürekli kamu geliri olan vergi ile finanse edilmeli; bu amaçla, beyana dayanan vergi sistemine sahip ülkemizde vergi denetimine en az harcama denetimi kadar önem verilmelidir. Ne yazık ki, bugüne kadarki uygulamalar çerçevesinde, yetkilerde böyle bir anlayışın bulunduğunu söylemek mümkün değildir. 2.2.2. Öngörülen vergi denetim modeli, gelişmiş ülkelerdeki örneklerine uygun olarak; incelenecek mükelleflerin objektif ölçütlere göre belirlenmesini, başlanan incelemelerin tarafsız olarak yürütülüp sonuçlandırılmasını, incelemeler sırasında mükellef haklarının da göz önünde bulundurulmasını güvence altına almalıdır. 2.2.3. Model, sermayenin, işgücünün ve malların uluslararası hareketinin önündeki engellerin kalktığı, teknolojinin baş döndürücü bir hızla geliştiği globalleşen bir dünyada, Büyük Türkiye hedefinin gerçek ihtiyacına göre dizayn edilmelidir. 2.2.4. Yapılanma, mevcut inceleme elemanlarının özelliklerine göre değil, denetlenecek mükellef kitlesinin özelliklerini göz önünde bulundurarak, onların denetim gereklerine göre dizayn edilmelidir. Mevcut vergi inceleme elemanları, konumları ve aldıkları eğitim düzeyleri dikkate alınarak yeni yapının en uygun yerlerinde istihdam edilmelidir. 2.2.5. Tüm vergi inceleme elemanlarının yaptığı işin aynı olduğu yanılgısına düşülmemelidir. Elbette yapılan iş genel anlamıyla vergi incelemesidir. Ancak, vergi incelemesinin kendi içinde çok değişik boyutları olduğu gözden ırak tutulmamalıdır. Vergi inceleme elemanlarının sorumluluk alanlarına göre yapacakları işin boyut ve kapsamında farklılıklar olması vergi incelemesi işinin doğası gereğidir. Nitekim küçük bir mahalle marketini inceleme görevi verilecek kişinin yapacağı iş ve bu iş için duyacağı eğitim ihtiyacı ile çok uluslu bir şirketi inceleme görevi verilecek bir vergi inceleme elemanının yapacağı iş ve eğitim ihtiyacı birbirinden çok büyük farklılıklar göstermektedir. Kaldı ki, çok uluslu şirket nezdinde vergi incelemesi yapmak üzere eğitilmiş bir vergi inceleme elemanına mahalle marketini inceleme görevi vermek ne kadar irrasyonel bir davranışsa, küçük bir mahalle marketini incelemek üzere mesleğe alınmış bir vergi inceleme elemanına çok uluslu bir şirketi inceleme için gerekli olan eğitim programına tabi tutmak da o derece irrasyonel bir davranış olacaktır. Kısaca belirtmek gerekirse, bir vergi inceleme elemanı ne amaçla işe alınmışsa, işe alındığı tarihten itibaren o işin gerektirdiği eğitime tabi tutulmalıdır. Aksi takdirde, milyonlarca küçük ve orta ölçekli mükellefi inceleyecek inceleme elemanı bulmakta güçlük çekileceği aşikardır. 2.2.6. Yapılanma sırasında, mevcut vergi inceleme elemanlarından bir kısmını memnun edeyim derken, diğerleri küstürülmemelidir. Hesap Uzmanlığı ile Maliye Müfettişliği, başarılı üniversite mezunlarının meslek tercihi bakımından her zaman ilk sıralarda yer verdikleri meslekler olmuştur. Hesap Uzmanlığı ve Maliye Müfettişliği giriş sınavlarına, KPSS de 80 üzeri puan alanlardan, en az 5-6 aylık özel hazırlanma sürecinden sonra sadece kendini sınava girmek için hazır hissedenler başvurmuş; iki günde toplam dört ayrı oturumda klasik usulde yapılan çok zorlu yazılı ve her aday için yaklaşık bir saat süren sözlü giriş sınavlarında başarılı olanlar mesleğe alınmış; mesleğe alınanlar, mesleğin gerekleri doğrultusunda 3 yıllık yoğun ve zorlu bir yetiştirme sürecine tabi tutulmuşlardır. Bu sürecin sonunda yapılan, telafisi olmayan ve 5 gün süren yeterlik yazılı ve sözlü sınavlarında başarılı olanlar Hesap Uzmanlığına veya Maliye Müfettişliğine atanma hakkını elde etmişlerdir. Bu sisteme göre Hesap Uzmanı veya Maliye Müfettişi unvanını elde etmiş olanların, hukuk devletinde, günün birinde yapılan düzenlemeyle, tek oturumlu ve en fazla 3 saat süren yaklaşık 80-100 soruluk test usulü sınavdaki başarı kriteri ve birkaç dakikalık mülakat esas alınarak tek seferde yüzlerce kişinin alındığı bir başka grup vergi inceleme elemanları ile birlikte Vergi Müfettişliği kadro görev unvanlarına atanmaları Anayasanın hukuk devleti ve hukuk güvenliği ilkelerine aykırıdır. Hukuk güvenliği ilkesi, kurallarda belirlilik ve öngörülebilirlik gerektirir. Hukuk güvenliği, herkesin bağlı olacağı hukuk kurallarını önceden bilmesini, tutum ve davranışlarını buna 8 VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012

göre düzene sokabilmesini zorunlu kılar. Hukuk devletinde, hukuk normları öngörülebilir olmalı, bireyler tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmeli, devlet de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmalıdır. Hukuki istikrar bunu gerektirir. 2.2.7. Anayasasında hukuk devleti ilkesine yer vermiş ve buna değiştirilemezlik atfetmiş bir ülkede, meslek seçiminde bulunacak üniversite mezunlarının, kamuda kuralları önceden belirlenmiş zorlu sınav ve yetiştirme süreçlerinden başarı ile geçtikten sonra, bu süreçlerden geçmeyenlerden farklı unvan ve özlük haklarına sahip olabilmeleri de yasalarla korunması gerekir. Aksi halde, hak etmeyenlere de aynı unvan ve özlük haklarının verildiği bir sistemde özverili çalışmanın ve başarının ödüllendirildiği iddialarının inandırıcılığı kalmaz. 2.2.8. Öngörülen model, bir yandan vergi denetiminde etkinlik ve verimliliği sağlamayı hedeflerken, üst düzey eğitim ve uygulama deneyimleriyle Türk vergi ve mali sistemi ile ekonomisine yararlı olacak kalifiye elemanlar da yetiştirebilmelidir. 2.2.9. Yeni sistemde, vergi incelemesi gibi hassas bir alanda çok önemli yeri olan ve uzun yılların birikimi ile oluşan kurumsal kültür ve etik değerlerin güçlenmesine ve yaşatılmasına özen gösterilmelidir. 2.2.10. Mükelleflerin yapı ve büyüklüklerinin, uğraşı konuları ile etki alanlarının (yerel, bölgesel, ulusal ya da uluslar arası boyutta olması gibi) farklılık göstermesinin, farklı yöntem ve yollarla vergi kayıp ve kaçağına neden olmalarının, farklı muhasebe sistemlerini kullanmalarının, her bir mükellef grubunu inceleyecek vergi inceleme elemanlarının da farklı özelliklere sahip olmalarını gerektirdiği unutulmamalıdır. 2.2.11. İnceleme elemanlarında farklı özellikler aranması mesleğe alındıkları andan itibaren farklı düzeyde eğitimlere tabi tutulma ihtiyacını doğurduğu, bu durumun da onların, aranan niteliklere uygun olarak farklı giriş sınavları ile mesleğe alınmaları gerektirdiği göz önünde bulundurulmalıdır. 2.2.12. Alt kademeden üst kademeye yükselmelerde, alt kademede gösterilen üstün başarı yeterli görülmemeli, yükselme üst kademeye hazırlık mahiyetinde belirli bir eğitim programı sonrası yapılacak yükselme sınavında başarılı olma koşuluna bağlanmalıdır. 2.3. Etkin ve Kaliteli Bir Vergi Denetimi Şu Temel İlke ve Özelliklere Sahip Olmalıdır: 2.3.1. Vergi mevzuatı, vergi inceleme elemanlarınca tarafsız, objektif ve dış etkilerden uzak bir şekilde uygulanmalıdır. 2.3.2. Hazinenin çıkarları savunulurken, mükellef hukuku gözetilmeli; kısaca vergi inceleme elemanları mali savcı gibi hareket etmelidirler. 2.3.3. Vergi Denetimi, yeni teknolojik olanaklardan da yararlanarak planlı, hızlı ve verimli çalışmalıdır. 2.3.4. Vergi inceleme elemanları, etik değerlere bağlı ve iyi bir kurum kültürüne sahip olmalı ve aralarında iyi işleyen bir otokontrol mekanizması kurulmalıdır. 2.3.5. Vergi Denetimi, yasaların elverdiği ölçüde saydam olmalı ve hesap verebilmelidir. 2.3.6. Kalifiye vergi inceleme elemanı istihdam edilmelidir. Bunun için vergi denetim elemanlığı, önde gelen üniversitelerin en iyi mezunlarının işe girmek için ilgi odağı haline getirilmeli; işe alınanlar mesleğin ve sorumlu oldukları mükellef grubunun gerekleri doğrultusunda en iyi şekilde eğitilip yetiştirilmeli; yetişmiş kıdemli vergi inceleme elemanlarının kurumda kalmaları sağlanarak hizmetlerinden mümkün olduğunca uzun süre yararlanılmalı; ayrıca, uzun yılların birikimi ile oluşan kurum kültürü kıdemlilerce genç kuşaklara aktarılabilmelidir. 2.3.7. Uzmanlaşmaya önem verilmeli; her bir mükellef grubunun farklı inceleme elemanları tarafından incelenmesini sağlayacak şekilde iç yapılanmaya gidilmeli; ancak, uzmanlaşma uğruna incelemelerin bütünlüğünün bozulmamasına özen gösterilmelidir. 2.3.8. Vergi denetiminin ülke genelinde tek elden planlanması, yönetilmesi, denetimde koordinasyon ve etkinliğin sağlanması, insan gücünün etkin ve verimli kullanılması, vergi inceleme elemanları arasında uygulama birliğinin temin edilmesi bakımından, tüm vergi inceleme elemanları Bakana bağlı Maliye Denetleme Kurulu çatısı altında, merkez ve taşra olmak üzere iki kademeli olarak örgütlenmelidir. Sistemin bütünlüğünün bozulmaması, yetki kargaşası ve kaos yaşanmaması bakımından, bu birim dışında hiçbir kişi ya da kurum vergi inceleme yetkisi kullanmamalıdır. Gerek Türkiye nin coğrafi büyüklüğü, gerekse mükelleflerin yapı ve büyüklükleri ile faaliyet alanlarının VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012 9

farklılığı, yaklaşık 650 bin kurumlar vergisi mükellefinden çeşitli kriterlere göre en büyük 5 bin adedinin %70 ten fazlasının İstanbul, Ankara ve İzmir de yoğunlaştığı, diğerlerinin ise ülke geneline dağıldığı göz önünde bulundurulduğunda, kurulacak vergi denetim birimi, merkez teşkilatının yanında yaygın bir taşra teşkilatına sahip olmalıdır. Merkez vergi inceleme elemanlarının devamlı çalışma yerleri üç büyük şehirde oluşturulacak Grup Başkanlıkları, taşra vergi inceleme elemanlarının devamlı çalışma yerleri ise büyükşehir statüsü bulunan il merkezlerinde oluşturulacak Vergi Denetim Bölge Başkanlıkları olmalıdır. Söz konusu her bir mükellef grubu, faaliyetinin etkilerinin ya da sahipliğinin yerel, bölgesel, ulusal ya da uluslar arası olup olmadığı veya faaliyet konuları dikkate alınarak kendi içinde alt gruplara ayrılmalıdır. Denetim mekanizmasının muhatap olduğu mükellef kitlesi homojen bir yapıda değildir. Bu nedenle etkin bir vergi denetim sisteminin kurulabilmesi için mükelleflerin özellikleri dikkate alınmalıdır. Türkiye deki mükellef yapısı analiz edildiğinde, tüm gelişmiş ülkelere paralel bir şekilde temel olarak en az iki farklı mükellef grubunun bulunduğu görülmektedir. Birinci grupta büyük ölçekli işletmeler ile çok uluslu şirketler, ikinci grupta küçük ve orta ölçekli işletmeler ile gerçek kişiler yer almaktadır. Bu grupların organizasyon yapıları, yerel, bölgesel, ulusal ve uluslar arası boyutta ekonomi üzerindeki etki ve yansımaları, taşıdıkları vergisel riskler, muhasebe sistemleri birbirlerinden oldukça farklılık arz etmektedir. Büyük ölçekli işletmeler, yaratılan katma değer, istihdam ve sağladıkları vergi hasılatı yönünden ekonomide çok büyük yer teşkil etmektedir. Ekonominin büyük kısmını oluşturan bu mükellefler nezdinde yapılacak vergi denetimi, ekonomik etkileri bakımından da çok önemli olmaktadır. Örneğin Türkiye de, yaklaşık 650 bin kurumlar vergisi mükellefi bulunmasına rağmen en büyük 5 bin kurumlar vergisi mükellefinin ödediği kurumlar vergisi, toplam kurumlar vergisi hasılatının yaklaşık % 99 unu oluşturmaktadır. Ödedikleri vergilerin yüksek meblağlarda olması nedeniyle, bu mükellefler tarafından yapılan vergi planlamaları ve vergi kanunlarına aykırı işlemler, sonuçları itibariyle çok ağır vergi kayıplarına yol açabilmektedir. Bu mükellefler kurumsallaşmış yapılar olup, diğerlerine nispeten daha fazla kayıt altında çalışmalarına rağmen, çok daha karmaşık ve farklı metotlarla büyük tutarlarda vergi kaybına sebebiyet verebilmektedir. Dolayısıyla, söz konusu mükelleflerin bu özelliklerinin denetimin yeniden yapılandırılması çalışmaları sırasında dikkate alınması gerekmektedir. Çok uluslu şirketler de büyük ölçekli işletmelerle aynı grupta yer almaktadır. Türkiye ekonomisinin dünyaya entegre olması neticesinde son zamanlarda ülkemize yapılan doğrudan yabancı yatırımlardaki artışa paralel olarak çok uluslu şirketler de ülkemizdeki faaliyetlerini arttırmışlardır. Cari açığın azaltılması ve büyümenin istikrarlı ve uzun süre devam edebilmesi açısından uzun vadeli yatırımların ülkemize çekilmesi önemlidir. Doğrudan yabancı yatırımlar yeni teknoloji ve bilgi birikimin ülkeye girmesi ve istihdam açısından da önemli etkilere sahiptir. Öngörülebilir bir vergi sistemi ve objektif ölçülere dayalı etkin bir vergi denetim yapısının kurulması uzun vadeli yabancı yatırımların çekilebilmesi açısından önem arz etmektedir. Ancak uluslararası karmaşık işlemlerde bulunan bu firmaların bir kısmı Türkiye de oluşan kazançlarını çeşitli yöntemler kullanarak yurtdışındaki merkezlerine aktarmak suretiyle Türkiye de büyük tutarlarda vergi kaybına neden olmakta, yerli işletmelere karşı haksız rekabet gücü elde edebilmektedir. Bu nedenle, genelde vergi sistemi, özelde vergi denetimi yeniden yapılandırılırken anılan şirketlerin bu özellikleri göz önünde bulundurularak etkin bir denetim mekanizmasının kurulması gerekmektedir. İkinci grup mükellefler ise orta ve küçük ölçekli işletmeler ile gerçek kişilerden oluşmaktadır. Bu işletmeler emek yoğun çalıştığından istihdama çok önemli katkıda bulunmaktadır. Bu işletmelerdeki en büyük sorun, kurumsallaşmalarını tamamlayamamış olmaları, uzman yönetici kadrosuna sahip olmamaları ve düzgün bir muhasebe sistemi kuramamış olmalarıdır. Bu nedenlerle kayıt dışılık daha çok, orta ve küçük ölçekli işletmelerde görülmektedir. Sayı itibariyle çok fazla olan bu işletmeler Türkiye nin geneline yayılmış bulunmaktadır. Kayıt dışı ekonominin varlığı, vergi yükünün adaletsiz bir şekilde dağılmasına neden olmakta, firmaların kurumsallaşarak büyümesini engellemekte, kayıtlı çalışan firmalara karşı haksız rekabet gücü sağlamakta, kayıt dışı istihdam yaratarak sosyal güvenlik sisteminin yükünü ağır- 10 VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012

laştırmaktadır. Kayıt dışı ekonomiyle mücadelede kullanılacak en etkin yöntemlerden biri vergi denetimidir. Dolayısıyla, kayıt dışı ekonomiyle mücadelede, vergi denetiminin yeniden yapılandırılması da temel unsurlardan biri olmalıdır. 2.3.9. Yukarıda sözü edilen her bir mükellef grubu için denetimin planlanması, organizasyonu, denetim elemanlarının eğitimi gibi konuların denetimden beklenen faydaların sağlanmasını temin edecek şekilde belirlenmesi gerekmektedir. Bu belirleme yapılırken ülkenin kalkınma politikalarına uygun, adaletli bir yaklaşım sergilenmelidir. Bu çerçevede, büyük ölçekli işletmeler ve çok uluslu şirketlerin nispeten az sayıda olmalarına rağmen ekonomik olarak etkilerinin ve ölçeklerinin çok büyük olması, yaptıkları işlemlerin genel olarak karmaşık bir yapı sergilemesi, uluslararası işlemlerin yoğun olması gibi unsurlar dikkate alındığında, bu işletmeler nezdinde yapılacak vergi denetiminin özel ve uzun bir eğitimden geçirilmiş, belirli nitelikleri haiz denetim elemanları tarafından yapılması gerekmektedir. Buna mukabil, kayıt dışı ekonomi ile mücadele noktasında üzerinde hassasiyetle durulması gereken mükellef kitlesi, küçük ve orta ölçekli işletmelerdir. Bu mükellef kitlesi, sayı itibariyle fazla ve Türkiye nin dört bir tarafına dağılmış vaziyette bulunan işletmelerden oluşmaktadır. Bu nedenle, anılan mükelleflerin denetlenmelerine ayrıca önem verilmesi, denetim planlarının ve stratejilerinin bunların özellikleri dikkate alınarak belirlenmesi gerekmektedir. Bu grupta yer alan mükelleflerin incelenmesinde çeşitli kaynaklardan elde edilen verilerin iyi analiz edilerek yaygın denetimlerde kullanılması kayıt dışı ekonomi ile mücadele açısından faydalı olacaktır. Ancak, kayıt dışı ekonomi ile mücadelenin, istihdamı olumsuz etkilemeyecek şekilde hassas yürütülmesine özen gösterilmelidir. Bu nedenle kayıt dışı ekonomi tedrici olarak kayıt altına alınmalıdır. Bu mükellef grubunun denetiminde görev alacak personelin ülkenin dört bir yanında görev yapabilecek, mükellef kitlesinin özellikleri doğrultusunda yeterli düzeyde eğitimden geçirilmiş kişiler olması gerekmektedir. Dolayısıyla, bu vergi inceleme elemanlarının mesleğe alımlarının ve eğitimlerinin birinci gruba dahil vergi inceleme elemanlarından ayrı değerlendirilmesi gerekir. Özetle, vergi denetim sistemi, hedef mükellef yapısına uygun bir şekilde kurgulanmalıdır. Bu çerçevede vergi denetim sistemi iki önemli ayak üzerine oturmalıdır. Bunlardan birincisi ekonomi ve vergi gelirleri içerisinde önemli payı olan, çok uluslu şirketlerin de dahil olduğu büyük ölçekli işletmelerin denetimi, ikincisi ise kayıt dışı ekonominin önlenmesi ve verginin tabana yayılması açısından son derece önemli olan küçük ve orta ölçekli işletmeler ile gerçek kişilerin denetimidir. 2.3.10. Merkez ve yerel vergi inceleme birimlerine ne kadar vergi inceleme elemanı alınacağı her birimin sorumluluk alanına giren mükellef gruplarındaki mükellef sayılarına ve eğitim olanaklarına göre belirlenmelidir. 2.3.11. Merkez vergi inceleme elemanları, mesleğe özel yarışma sınavı ile Maliye Denetçi Yardımcısı olarak alınmalı, 2 yıllık teorik ve uygulamalı mesleki eğitimin sonunda yetki sınavı yapılmalı; 4. yılın sonunda yapılacak yeterlik sınavında başarılı olanlar müşterek kararname ile Maliye Denetçisi olarak atanmalı; meslekte 12 yıl hizmeti bulunanlar Maliye Baş Denetçiliğine, 20 yıl hizmeti bulunanlar ise Uzman Maliye Denetçiliğine müşterek kararname ile atanmalıdır. 2.3.12. Yerel vergi inceleme elemanları, gerçek kişiler ile küçük ve orta ölçekli işletmeler nezdinde vergi incelemelerini yapmak üzere mesleğe Stajyer Vergi Denetçisi olarak alınmalı ve anılan mükellef grubunun niteliklerine göre 3-4 aylık mesleki eğitime tabi tutulmalı; bu eğitim sürecinin sonunda kıdemli bir Vergi Denetçisinin yanında 8-9 aylık refakat çalışması yapmalı; kurs ve refakat çalışmalarını başarı ile tamamlayanlara iki yıl süreyle gerçek kişiler ile küçük ve orta ortaklı işletmeler nezdinde tek başına vergi incelemesi yapma yetkisi verilmelidir. Stajyer Vergi Denetçileri, üç yıllık yardımcılık süresinin sonunda yeterlik sınavına tabi tutulmalı ve bu sınavda başarılı olanlar Kurul Başkanı onayı ile Vergi Denetçiliğine atanmalıdır. 2.3.13. Giriş ve yeterlik sınavlarında üstün başarı gösteren Vergi Denetçileri altı aylık teorik Maliye Denetçiliğine Hazırlık Eğitimi ne ve ardından kıdemli bir Maliye Denetçisinin refakatinde bir yıllık uygulamalı eğitime tabi tutulmalı; eğitim döneminin sonunda yapılacak Maliye Denetçiliğine yükselme yazılı ve sözlü (yeterlik) sınavında başarılı olanlar VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012 11

müşterek kararname ile Maliye Denetçiliğine atanabilmeli; bunun dışında Vergi Denetçiliğinden Maliye Denetçiliğine yükselme olmamalıdır. Bir vergi inceleme elemanına, 646 sayılı KHK nın öngördüğü gibi, görevlendirileceği üst birimin yeterlik sınavında başarılı olmadan hiçbir şekilde bu birimin yetkileri kullandırılmamalıdır. 2.3.14. Vergi Denetçileri, mahallin özellikleri de dikkate alınarak, Muhtasar Beyanname, Serbest Meslek Kazançları, Zirai Kazançlar, Menkul Sermaye İratları, Ticari Kazançlar, KDV, Diğer Vergiler itibarıyla oluşturulacak Vergi Denetim Büro Müdürlükleri bünyesinde çalışabilmelidir. 2.3.15. Vergi Denetçilerine, sadece görev ve yetki bölgesindeki vergi incelemelerini yapma yetkileri verilmiş olmasına rağmen; Maliye Denetçileri, aldıkları eğitim ve edindikleri bilgi birikimleri ile vergi incelemesi dışında birçok ilave görev ve fonksiyonları üsleneceklerinden, her bir gruba dahil inceleme elemanları kendi işlerinde uzmanlaşmalı, yükselmeleri de kendi içinde olmalıdır. 2.3.16. Mesleğinde başarılı olan kıdemli Vergi Denetçileri Vergi Denetim Büro Müdürlükleri ile Vergi Denetim Bölge Başkanlıklarına atanabilmelidir. 2.3.17. Vergi inceleme elemanlarının performansları, belirlenecek objektif performans ölçüm kriterlerine göre değerlendirilmeli; ödüllendirme ve yaptırım bu değerlendirme sonuçlarına göre yapılmalıdır. 646 sayılı KHK ye dayanılarak çıkarılmış olan Performans Değerlendirme Sistemi Yönetmeliğinde belirtildiği gibi, değerlendirmeyi yapan kişilerin, yapılan işin ve incelenen mükelleflerin tutum ve davranışları ile çalışma koşullarının farklılığı, fiili çalışma sonuçlarının rapora aynen yansımaması gibi birçok subjektif unsur içeren rapor sayısı, rapor değerlendirme notu, grup başkanı değerlendirmesi, v.b. hususların yerine belirli periyotlarla mesleki geliştirme kursları düzenlenmeli ve her kursun sonunda yapılacak sınavda elde edilen başarı puanı performans değerlemesine esas alınmalıdır. 2.3.18. Vergi denetiminde etkinliğin sağlanması bakımından sağlıklı verilerin toplanması son derece önemlidir. Bu nedenle, Vergi Usul Kanununda belirtilen yoklama fonksiyonu gözden geçirilmeli; özellikle yeni işe başlayan mükellefler yoklama elemanları vasıtasıyla ilk 6 ay ila bir yıl süreyle yakından ve sürekli takip edilmeli; takip sonuçları vergi incelemelerinde kolayca değerlendirilebilecek şekilde yeniden dizayn edilmiş tutanaklara, tutanaklardaki bilgiler de elektronik ortama aktarılmalıdır. 2.4. Özlük Hakları: 2.4.1. Özelde vergi denetiminin genelde mali denetimin güçlendirilmesi için, Kurul da; 5-20 yıllık kıdeme sahip eğitici kuşağın temsilcileri ile yılların bilgi birikimi ve deneyimleriyle oluşmuş kurumsal kültürün ve etik değerlerin genç kuşaklara aktarılmasında önemli rol üstlenecek 20 yılın üzerinde kıdeme sahip kültür aktarıcı kuşağın temsilcilerinden mümkün olduğu kadar fazla sayıda istihdam edilmeli, yetişmiş eğitimli ve kıdemli vergi inceleme elemanlarının hizmetinden daha uzun süre yararlanılmalıdır. Bu amaçla, söz konusu eğitici ve kültür aktarıcı kuşaklar maddi ve manevi açıdan teşvik edilmelidir. Kurul da emekliliğe kadar hizmet verme cezalandırıcı mahiyet taşımamalıdır. 2.4.2. Ayrıca, kamu açısından, vergi denetiminin en az harcama denetimi kadar önemli bir fonksiyon olduğu benimsenmelidir. 2.4.3. Bu nedenlerle, bu makalede sözü edilen ve kamu adına üst düzey bağımsız vergi denetim görevini üstlenmesi öngörülen Maliye Denetçilerine, kamu harcamalarının üst düzet bağımsız denetimini yapan emsali Sayıştay Denetçilerinin özlük hakları verilmelidir. Vergi Denetçilerinin özlük hakları da konumlarına paralel olarak iyileştirilmelidir. 2.4.4. Bu arada, Eşit İşe Eşit Ücret düzenlemeleri sırasında ihmal edilen vergi dairesi müdür ve müdür yardımcıları ile Gelir Uzmanlarının ücretlerinde de konumlarına ve önemlerine uygun iyileştirmeler yapılmalıdır. 3. Sonuç Sahip olduğu etik ve kurumsal değerleri, kamu ve özel kesim çıkarları arasında sergilediği objektif tutumu, 66 yıllık bilgi birikimi ve deneyimi ile kamuoyunun haklı takdirini kazanarak alanında en yetkin kurum ve marka haline gelmiş olan, 646 sayılı KHK ile mülga Hesap Uzmanları Kurulunun eski mensupları olarak bizler, vergi denetiminde yeniden yapılanmaya bugün dünden daha fazla ihtiyaç duyulduğuna inanıyor, bu konudaki çalışmaların yakın bir gelecekte hayata geçirilmesi umudunu taşıyoruz. 12 VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012

Yapılacak yeni düzenlemelerle bozulan morallerin bir an önce düzeltilmesi, alınacak tedbirlerle yetişmiş insan gücü kaybının önüne geçilmesi gerekmektedir. Çünkü, geçen on aylık süre zarfında, geçmiş yıllarla kıyaslanmayacak boyutta Hesap Uzmanı orijinli vergi inceleme elamanı Vergi Denetim Kurulu ndan ayrılmış, bir çok Hesap Uzmanı orijinli vergi inceleme elemanı da istifa dilekçesi vermiştir. Meslekten ayrılmaların vergi incelemelerini ve mesleğe yeni alınacak vergi inceleme elemanlarının eğitimini ciddi şekilde olumsuz etkileyeceği kuşkusuzdur. Bu durum, Vergi Denetim Kurulunun geleceği açısından ciddi endişelerin habercisi olarak değerlendirilmelidir. Ama henüz iş işten geçmiş, her şey bitmiş değildir. Vergi denetiminin önemi bu kadar açıkken hala telafi edilebilecek, düzeltilebilecek birçok husus vardır. Ancak, yeniden inşa etmenin yıkmak kadar kolay olmayacağı unutulmamalıdır! VERGİ DÜNYASI, SAYI 370, HAZİRAN 2012 13