VERG NCELEMES SONRASINDA MÜKELLEF HAKLARI nsan n en büyü ü, yüksek mevkide iken tevazu gösteren, güç sahibi iken ba fllayan ve kuvvetli oldu u zaman adaletle hareket edendir. Abdülmelik Bin Mervan
128
VERG NCELEMES SONRASINDA MÜKELLEF HAKLARI 1. KONU 213 say l vergi Usul Kanunu nun (VUK) vergi incelemesine iliflkin hükümleri çerçevesinde gerçeklefltirilen vergi incelemesinden sonra mükellefin hangi haklara sahip oldu u bu bölümde ele al nacakt r. 2. KONUNUN ANAL Z Vergi incelemesinden sonraki süreç, çok büyük ölçüde mükellef haklar na dayanan bir süreçtir. Vergi inceleme sürecinin tamamlanmas ve son tutana n al nmas ndan sonra e er sal nacak bir ek vergi tarhiyat ve vergi cezas söz konusu ise vergi inceleme raporu (e er VUK un 359 uncu maddesi kapsam nda kaçakç l k cezal bir ek tarhiyat söz konusu ise ayr ca vergi suçu raporu) düzenlenir. Düzenlenen vergi inceleme raporu, mükellef tarhiyat öncesi uzlaflma hakk n kullanmak istemifl ise, Tarhiyat Öncesi Uzlaflma Komisyonu na gönderilir. Tarhiyat Öncesi Uzlaflma Komisyonu mükellefe uzlaflma günü ile birlikte vergi inceleme raporunun bir örne ini tebli eder. Tarhiyat öncesi uzlaflma gerçekleflirse, komisyon taraf ndan uzlaflma tutana ve vergi inceleme raporlar gerekli tarhiyat n yap lmas için mükellefin ba l oldu u vergi dairesine gönderilir. Mükellef süresi içinde (uzlaflma tutana n n tebellü ünden itibaren 1 ay) vergi ve cezay öder ve ifllemler sonlanm fl olur. Tarhiyat öncesi uzlaflmada uzlaflma sa lanamad takdirde, uzlaflmama tutana düzenlenir. Tarhiyat Öncesi Uzlaflma Komisyonu, uzlaflmama tutana n ve vergi inceleme raporlar n mükellefin ba l oldu u vergi dairesine gönderir. Vergi dairesi, sal nan vergi ve cezalara iliflkin ihbarnameleri mükellefe tebli eder. Mükellef, dilerse dava açma süresi içinde Tarhiyat Öncesi Uzlaflma Komisyonu nun kendisine önerdi i; an- 129
VERG NCELEMES & MÜKELLEF HAKLARI cak uzlaflma s ras nda kabul etmedi i indirimlerden yararlanarak ödeme yapmak istedi ini vergi dairesine dilekçe ile bildirir ve bu süre içinde uzlaflmada önerilen indirimlerden yararlanmak suretiyle ödemesini yapabilir. Mükellef, bu hakk n kullanmak istemedi i takdirde, yine ihbarnamelerin tebellü ü tarihinden itibaren 30 günlük süre içinde VUK un 376 nc maddesinden yararlanarak indirimli biçimde vergi ve cezas n ödeyebilir. Mükellef, vergi inceleme raporu ile sal nan vergi ve cezalar n hukuken haks z oldu unu düflünüyorsa uzlaflmama tutana n n kendisine tebli inden itibaren yarg yoluna baflvurabilir. Uzlaflma tutana n n tebli edildi i tarihte dava açma süresi bitmifl veya 15 günden az kalm fl ise dava açma süresi tutana n tebli i tarihinden itibaren 15 gün uzar. Düzenlenen vergi inceleme raporu, mükellef tarhiyat öncesi uzlaflma hakk n kullanmak istememifl ise, vergi inceleme eleman taraf ndan mükellefin ba l oldu u vergi dairesine gönderilir. Vergi dairesi, vergi inceleme raporunun bir örne i ile vergi ve ceza ihbarnamelerini mükellefe tebli eder. Bu tebligat alan mükellefin, 30 günlük süre içinde baz haklar vard r. Bunlar: 1. Tarhiyat öncesi uzlaflma isteme hakk Yukar da aç kland flekilde tarhiyat öncesi uzlaflma yoluna baflvurabilir. 2. hbarnamelerin tebellü ünden itibaren 30 gün içinde vergi ve cezalar tam olarak ödeme hakk VUK un 23 üncü maddesi uyar nca, kanuna uygun suretle yap lan ödemeye tahsil denilmektedir. Vergi incelemesi sonucu ihbarname ile sal nan vergi ve ceza, ihbarnamenin mükellef taraf ndan tebellü edil- 130
VERG NCELEMES SONRASINDA MÜKELLEF HAKLARI mesinden itibaren 30 gün içinde vergi cezay normal (sal nan) tutarlar üzerinden ödeyebilir. Böylelikle, vergi alaca ve ceza ortadan kalkm fl olur. 3. Tarhiyat sonras uzlaflmadan (uzlaflma) yararlan m hakk Tarhiyat sonras uzlaflmadan yararlanmak isteyebilir 62. Bu durumda, bir dilekçe ile VUK un Ek 1 inci maddesindeki hukuki durumlara dayanarak vergi dairesine baflvurulur. Sal nan vergi ve cezalar n tutarlar - na göre vergi dairesi uzlaflma komisyonu, il merkez uzlaflma komisyonu veya Bakanl k merkez uzlaflma komisyonunda mükellefe bir uzlaflma gün ve saati belirlenir ve bu mükellefe bildirilir. Uzlaflma gerçekleflti i takdirde, bu kesindir. Uzlaflma komisyonu kararlar na karfl dava yoluna gidilemez. Ancak, uzlaflma komisyonu kararlar nda yanl fll k ve hukuka uygun olmayan durumlar söz konusu oldu u takdirde uzlaflma ifllemi de sonuçta bir yönetsel eylem oldu undan yönetsel yarg yoluna gidilebilir. Uzlaflma tutana n n mükellefe tebli edilmesinden itibaren en geç bir ay içinde uzlafl lan vergi ve cezalar vergi dairesine ödenir. 4. ndirimden yararlan m hakk Mükellef, kendisine tebli edilen vergi ve ceza ihbarnameleri ile sal nan vergi ve cezalar VUK un 376 nc maddesi çerçevesinde indirimli olarak ödeyebilir. Mükellef, vergi ziya, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalar ile ilgili olarak indirim isteme hakk na sahiptir. Bir baflka deyiflle, mükellefin özel kast olmadan ifllenmesi olas l bulunmayan VUK 62 Sal nan vergi ve cezalar VUK un 359 uncu maddesi kapsam nda sal nm fl ise, uzlaflma hakk ndan yararlanamaz. 131
VERG NCELEMES & MÜKELLEF HAKLARI 359 uncu maddesi kapsam nda kesilen kaçakç l k cezas VUK un 376 nc maddesinden yararlanamaz. VUK un 376 nc maddesi uyar nca; vergi ziya cezas nda birinci defada yar s, müteakiben kesilenlerde üçte biri; usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezalar n n üçte biri indirilir. 5. Dava açma hakk Mükellefler ve kendilerine ceza kesilenler, vergi ve ceza ihbarnameleri kendilerine tebli edilmesinden sonra 30 günlük süre içinde veya uzlaflma sa lanamad takdirde uzlaflma tutana n n tebli inden itibaren dava açabilirler 63. Vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezan n kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonlar kararlar n n tebli edilmifl olmas ; tevkif yoluyla al nan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yap lm fl ve ödemeyi yapan taraf ndan verginin kesilmifl olmas gerekir 64. 6. fiikayet yoluyla Maliye Bakanl na baflvurma hakk Vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yapt klar düzeltme istemleri geri çevrilenler flikayet yolu ile Maliye Bakanl na baflvurabilirler. Mali,ye Bakanl 60 gün içinde flikayet istemini yerinde görerek gerekli düzeltmeyi yapt rabilir. Bu durumda, sal nan vergi ve ceza ortadan kalkar. Maliye Bakanl, flikayet istemini olumsuz yan tlarsa veya 60 gün geçmesine karfl n yan t vermez ise bu durumda Vergi Mahkemesi nde de il, dare Mahkemesi nde dava açabilir. Maliye Bakanl - 63 Vergi Usul Kanunu nun 377 nci maddesi. 64 Vergi usul Kanunu nun 378 inci maddesi. 132
VERG NCELEMES SONRASINDA MÜKELLEF HAKLARI n n flikayet yoluyla kendisine gelen ve düzeltme isteyen mükellefe olumlu yan t vermemesi veya 60 gün geçmesine karfl n sessiz kalmas (red karinesi) yönetsel bir eylemdir ve do al olarak yarg n n denetimine tabidir. 7. Yan lma halinin dikkate al nmas n isteme hakk VUK un 369 uncu maddesi kapsam nda vergi idaresinin verdi i görüflle mükellefi yan ltmas halinde vergi cezas kesilemez. Bu konuda mükellef veya ceza muhatab n n inceleme eleman taraf ndan dinlenmesi ve idarenin mükellefin yan lmas na yol açan görüflünün de inceleme raporunda ele al nmas gerekir. 8. Ölüm halinde varisler bak m ndan vergi cezalar n n ortadan kalkt n n dikkate al nmas n isteme hakk Ölüm halinde vergi cezas düfler 65. Mirasç lar, ölenin vergi borçlar ndan mirastaki paylar oran nda sorumlu olurlar. Varisler, ölüm olay ndan itibaren kiflili e ba l olan ceza unsurlar n n ortadan kalkt n n idare taraf ndan dikkate al nmas n isteme hakk na sahiptirler. 9. Yan lma halinin dikkate al nmas n isteme hakk VUK da yaz l mücbir sebeplerden herhangi birinin meydana geldi- i biliniyor ise veya tevsik ve ispat olunursa vergi cezas kesilmez 66. Bu hususta inceleme elemanlar n n mükellefin mücbir sebebiyle ilgili belge- 65 Vergi Usul Kanunu nun 372 nci maddesi. 66 Vergi Usul Kanunu nun 373 üncü maddesi. 133
VERG NCELEMES & MÜKELLEF HAKLARI lendirme ve kan tlama hakk na sayg l davranmas ve bu durum mükellef taraf ndan tart flmas z biçimde mücbir sebep belgelendiriliyor ve kan tlan yorsa inceleme eleman ceza kesmemesi gerekir. 10. Zamanafl m halinin dikkate al nmas n isteme hakk VUK kapsam nda hükme ba lanm fl olan tahakkuk zamanafl m n n inceleme eleman taraf ndan kendili inden (mükellef taraf ndan ileri sürülmeksizin) dikkate al nmas gerekir. Bir baflka deyiflle, tahakkuk zamanafl m na u ram fl bir vergi ve bunun üzerinden ceza sal nmaz. Usulsüzlük suçlar nda da, usulsüzlü ün yap ld y l izleyen y l n birinci gününden bafllayarak iki y l sonra zamanafl m na u rar 67. Vergi incelemesi sonras ndaki süreç afla daki flemada gösterildi i gibidir. 67 Vergi Usul Kanunu nun 374 üncü maddesi. 134
VERG NCELEMES SONRASINDA MÜKELLEF HAKLARI 3. SONUÇ Mükellef vergi suçu iflleyebilir. Suçlunun suçlulu u kan tlanana kadar masumdur. Hukukta buna masumiyet karinesi denir. Vergi incelemesinde bu karine aynen geçerlidir. Hiç kimseye, suçlulu u kan tlanmad kça suçlu ifllemi yap lamaz. Bu hak, Anayasam z n 38/4. maddesinde suçlulu u hükmen sabit oluncaya kadar kimse suçlu say lmaz flek- 135
VERG NCELEMES & MÜKELLEF HAKLARI linde ifade edilmifltir. Ayn konu Avrupa nsan haklar Sözleflmesi nin 6/2 nci maddesinde Bir suç ile itham edilen herkes, suçlulu u yasal olarak sabit oluncaya kadar suçsuz say l r. fleklinde düzenlenmifltir. rlanda vergi inceleme yönergesinde bu hakka yer verilmifltir 68. Vergi incelemesine tabi tutulan n bu hakk n n varl incelemenin her aflamas nda göz önünde bulundurulmal d r 69. KAYNAKÇA 1. 213 say l Vergi Usul Kanunu. 2. Salim KARADEN Z, rlanda Gelir Denetimi ve Mükellef Haklar, Vergi Dünyas Dergisi, Eylül 2005 Say : 291. 3. Bekir BAYKARA, Vergi ncelemesi S ras nda Mükellefin Haklar, Vergi Dünyas Dergisi, Ekim 2007 Say : 314. 68 Salim KARADEN Z, rlanda Gelir Denetimi ve Mükellef Haklar, Vergi Dünyas Dergisi, Eylül 2005 Say : 291. 69 Bekir BAYKARA, Vergi ncelemesi S ras nda Mükellefin Haklar, Vergi Dünyas Dergisi, Ekim 2007 Say : 314. 136