mali ÇÖZÜM 171 E T M TES SLER VE REHAB L TASYON MERKEZLER NE L fik N KURUMLAR VERG S ST SNASI Fatih GÜNDÜZ* I-G R fi S on y llarda özel e itim kurumlar na sa lanan vergisel teflviklerin artmas yla birlikte sektörede hareketlilik gelmifltir. Vergisel teflviklerin etkisiyle sektöre yap lan yat r mlar da art fl olmufltur.bu derece büyük bir sektör içerisinde vergisel ödevlerin do ru bir flekilde yerine getirilmesi önem kazanmaktad r. Söz konusu vergisel teflviklerden bir tanesi de 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesininn birinci f kras n n ( ) bendi; e itim ve ö retim iflletmelerine ve Bakanlar Kurulunca Vergi muafiyeti sa lanan vak flara veya kamu yarar na çal flan derneklere ait olan rehabilitasyon merkezlerinin iflletilmesinden alde edilan kazançlara iliflkin istisnay düzenlemktedir.söz konusu istisna hükümünün uygulanmas na iliflkin olarak 1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebli inde konuya iliflkn olarak gerekli aç klamalar yap lm flt r. Bu yaz m zda e itim-ö retim iflletmelerinde ve dernek ve vak flarca iflletilen rehabilitasyon merkezlerinin iflletilmesine iliflkin olarak Kurumlar Vergisi kazanç istisnas konulu çal flmam za yer verilmifltir. II- Ö RET M filetmeler NDE VE REHAB L TASYON MERKEZLER NDE KAZANÇ ST SNASI A-5520 Say l Kanun le Getirilen Düzenleme 5520 say l Kurumlar Vergisi kanununun 5. maddesinin birinci f kras n n ( ) bendinde ) Okul öncesi e itim, ilkö retim, özel e itim ve orta ö retim özel okullar ile Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan nan vak flara veya kamu yarar na çal flan derneklere ba l rehabilitasyon merkezlerinin iflletilmesinden, * Vergi denetmeni. Samsun Vergi Dairesi Baflkanl
172 mali ÇÖZÜM ilgili Bakanl n görüflü al nmak suretiyle Maliye Bakanl n n belirleyece i usûller çerçevesinde befl hesap dönemi itibar yla elde edilen kazançlar ( stisna, belirtilen okullar n ve rehabilitasyon merkezlerinin faaliyete geçti i hesap döneminden itibaren bafllar.). fleklinde düzenleme yap lm flt r.söz konusu düzenleme ilk olarak 5228 say l kanunla 5422 say l Kurumlar Vergisi kanununa eklenerek 01.01.2004 tarihinden itibaren uygulanmaya bafllanm flt r. Söz konusu düzenleme 5520 say l Yeni Kurumlar Vergisi Kanununda da yer alm flt r. Söz konusu istisnan n uygulanmas na iliflkin olarak 1 Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebli inde gerekli aç klamlar yap lm flt r. Söz konusu istisnana n esaslar n afla da aç klamaya çal flaca z. B- stisnadan Yaralanacak Kurumlar Vergisi Mükellefleri 1 Nolu Ku rumlar Vergisi genel tebli inde konuyu aç klarken 625 say l Özel Ö retim Kurumlar Kanunu kapsam nda yer alan okul öncesi e itim, ilkö retim, özel e itim ve orta ö retim özel okullar n n istsinadan yararlanacaklar hüküm alt na al nm flt r. Ancak söz konusu tebli in yürürlü e girdi i tarihte Özel Ö retim Kurumlar Kanun yürürlükten kald r lm fl yerine 5580 say l Özel Ö retim Kurumlar Kanunu (Resmi. 2007) yürülü e girmifltir. lgili kanun fiubat /2007 tarihinde yürürlü e girmesine ra men ilgili tebli de kald r lan kanuna at f yap lmas anlafl lamam flt r.afla da istisna kapsam na giren kurumlar aç klamaya çal flaca z. Okul Öncesi E itim Okulu, 1739 say l Milli E itim Temel Kanununun 19, 20 ve 21 inci maddelerine göre kurulan ve mecburi ilkö retim ça na gelmemifl çocuklar n e itimini sa layan okullar, lkö retim Okulu, 1739 say l Kanunun 22-25 inci maddelerinde belirtilen ve 6-14 yafllar ndaki çocuklar n e itim ve ö retimini sa layan okullar, Orta Ö retim Okullar, 1739 say l Kanunun 26-30 uncu maddelerinde belirtilen ve ilkö retime dayal, en az üç y ll k ö renim veren genel, mesleki ve teknik ö retim okullar n, Özel E itim Okullar, engelliler için aç lan okul öncesi, ilkö retim ve ortaö retim okullar n, Rehabilitasyon Merkezleri, 2828 say l Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumu Kanunu ve ilgili mevzuat çerçevesinde kurularak faaliyet gösteren ve bedensel, zihinsel ve ruhsal özürleri nedeniyle normal yaflam n gereklerine uyamama durumunda olan kiflilerin, fonksiyon kay plar n gidermek ve toplum içinde kendi kendilerine yeterli olmas n sa layan beceriler kazand rmak veya bu becerileri kazanamayanlara devaml bakmak üzere kurulan sosyal hizmet kurulufllar n,
mali ÇÖZÜM 173 B- stisna Kapsam na Giren Kurum Kazanc 5580 say l say l Özel Ö retim Kurumlar Kanunu kapsam nda yer alan okul öncesi e itim, ilkö retim, özel e itim ve orta ö retim özel okullar n n ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan nan vak flara veya kamu yarar na çal flan derneklere ba l rehabilitasyon merkezlerinin iflletilmesinden elde edilen kazançlara uygulanacakt r. stisna, okullar n e itim-ö retim, merkezlerin ise rehabilitasyon faaliyetlerinden elde edilen kazançlar na uygulanacakt r. Dolay s yla, e itim tesisleri ile rehabilitasyon merkezlerinde yer alan büfe, kantin, kafeterya, kitap sat fl yeri gibi tesislerin gerek bizzat iflletilmesinden gerekse kiraya verilmesinden elde edilen kazançlara istisna uygulanmas söz konusu de ildir. Yemek ve konaklama hizmetlerinin okul bünyesinde verildi i ve bu hizmetlere iliflkin bedelin okul ücretine dahil oldu u durumlarda, elde edilen kazanç herhangi bir ayr ma tabi tutulmaks z n istisna uygulamas na konu olacak olup yemek hizmetinin d flar dan sat n al nmas istisna uygulanmas na engel teflkil etmeyecektir. C- stisna Kapsam na Girmeyen Kurumlar Yukar da belirtilenlerin d fl nda kalan, ö rencileri istedikleri derslerde yetifltirmek, bilgi düzeylerini yükseltmek amac yla faaliyet gösteren dershaneler ile kiflilerin sosyal, kültürel ve mesleki alanlarda bilgi, beceri, yetenek ve deneyimlerini gelifltirmek veya serbest zamanlar n de erlendirmek üzere faaliyet gösteren özel ö retim kurumlar (üniversiteye veya liselere haz rl k, bilgisayar, sürücü, dans, bale, mankenlik ve spor kurslar gibi) ile ö renci etüt e itim merkezlerinin iflletilmesinden elde edilen kazançlar hakk nda istisna uygulanmayacakt r. Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan nan vak flara veya kamu yarar na çal flan derneklere ba l rehabilitasyon merkezi d fl ndaki sa l k tesislerinin iflletilmesinden elde edilen kazançlara an lan istisnan n uygulanmas söz konusu de ildir. D- stisnadan Yararlanma Koflullar Özel e itim ve ö retim kurumlar n n söz konusu istisnadan yararlanabilmesi için bu kurumlar n 1/1/2006 tarihinden itibaren faaliyete geçmifl olmalar gerekmektedir. 1/1/2004-31/12/2005 tarihleri aras nda faaliyete geçen özel okullarla ilgili olarak, mülga 5422 say l Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerinin uygulanacakt r. stisnadan yararlanmak isteyen mükelleflerin faaliyete geçmelerini müteakiben Maliye Bakanl na yaz l olarak baflvuracakt r. Maliye Bakanl - nca, stisna uygulamas ile ilgili olarak Milli E itim Bakanl n n görüflü al nmak suretiyle mükelleflere sonuçtan bilgi verilecektir.
174 mali ÇÖZÜM Rehabilitasyon merkezlerinin istisnadan yararlanabilmesi için bu merkezlerin 1/1/2006 tarihinden itibaren faaliyete geçmifl olmalar gerekmektedir. 1/1/2004-31/12/2005 tarihleri aras nda faaliyete geçen rehabilitasyon merkezleri ile ilgili olarak, mülga 5422 say l Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri uygulanacakt r. Rehabilitasyon merkezlerinin kazançlar na istisna uygulanabilmesi için bu merkezlerin Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan nan vak flar ile kamu yarar na çal flan derneklere ba l olmas gerekmektedir. Ayr ca, söz konusu vak f ve derneklerin senedinde veya tüzü ünde, vak f veya derne in amaçlar aras nda genel insan sa l na iliflkin kurumlar kurulmas ve iflletilmesiyle ilgili hükümlerin bulunmas gerekmektedir. Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan nan vak flar ile kamu yarar na çal flan derneklerden rehabilitasyon merkezi iflletmeye bafllayacak olanlar, istisnadan yararlanmak için Maliye Bakanl na baflvuracaklard r.maliye bakanl nca ilgili Bakanl n görüflü al narak dernek veya vakfa sonuçtan bilgi verilecektir. E- stisnan n Süresi Kurumlar Vergisi Kanununda yap lan an lan düzenleme 1/1/2006 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlü e girmifl oldu undan, 1/1/2006 tarihinden itibaren faaliyete geçen okul ve rehabilitasyon merkezlerinin kazançlar, faaliyete geçilen dönemden itibaren befl hesap dönemi kurumlar vergisinden istisna olacakt r. Kurum açma izin belgesinin daha önceki bir tarihi tafl mas, istisna uygulamas n n süresini de ifltirmez. Örne- in, kurum açma izin belgesini 2006 y l nda alan bir iflletmenin Eylül 2007 tarihinde faaliyete geçmesi halinde, bu okulun iflletilmesinden elde edilen kazançlara 2007-2011 vergilendirme dönemlerinde istisna uygulanacakt r. F- Konuya liflkin Özellikli Durumlar 1- stisna Süresi çinde Yeni Okul veya Merkez Yap lmas E itim ö retim iflletmeleri ile rehabilitasyon merkezleri kazanç istisnas ndan yararlanan mükelleflerin, iflletilen okul ve merkezlere ilave olarak yeni okul veya merkez açmalar durumunda, yeni aç lan okul veya merkezden elde edilen kazanç, istisna uygulamas aç s ndan ayr bir birim olarak de erlendirilecektir. Di er bir ifadeyle, istisna uygulamas okul veya merkez baz nda yap lacakt r. Örne in; Ankara da 2006 y l nda bir ilkö retim okulunu iflletmeye bafllayan Kurum (A) n n, 2007 y l nda stanbul da da bir ilkö retim okulu açmas halinde, bu iki okuldan elde edilen kazançlara iliflkin istisna ayr ayr uygulanacakt r. Dolay s yla, Ankara daki okuldan elde etti i kazanç, 2006-2010 y llar nda, stanbul da fa-
mali ÇÖZÜM 175 aliyete geçen okuldan elde edilen kazanç ise 2007-2011 y llar nda istisnadan yararlanacakt r. stisna uygulamas aç s ndan, mükelleflerin kay tlar n farkl y llarda faaliyete geçen iflletmelerinden elde edilen kazançlar ayr ayr tespit etmeye imkan verecek flekilde tutmalar gerekmektedir. Di er taraftan, 625 say l Kanun ve ilgili mevzuat çerçevesinde yeni bir okul aç l fl olarak tan mlanmayan, mevcut okul kapasitesinin geniflletilmesi veya baflka bir binaya tafl n lmas hallerinde istisna uygulamas söz konusu olmayacakt r. 2- stisnadan Yararlanan flletmenin Sat lmas veya Devredilmesi E itim ve ö retim istisnas ndan yararlanan mükelleflerin bu iflletmeleri baflka bir kuruma devretmeleri halinde, devralan kurum istisnadan befl hesap dönemi de il, faydalan lmayan dönem kadar yararlanacakt r. Örne- in; (A) Anonim fiirketi 2006 y l içinde faaliyete geçen bir özel okulu, 2008 y l nda (B) Limited fiirketine devretmifltir. Bu durumda, (B) Limited fiirketince istisnaya iliflkin flartlar n yerine getirilmesi halinde, bu özel okul iflletmesinden 2008, 2009 ve 2010 y llar nda elde etti i kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilecektir. Devreden kurum ise söz konusu okuldan, devir tarihine kadar elde etti i kazançlar için istisnadan yararlanabilecektir. III- Konuya liflkn Mukteza Örnekleri III- SONUÇ 5520 say l Kurumlar Vergisi Kanununda yap lan düzenleme 01.01.2006 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlü e girmifl oldu undan, 01.01.2006 tarihinden itibaren faaliyete geçen okul ve rehabilitasyon merkezlerinin kazançlar, faaliyete geçilen dönemden itibaren 5 vergilendirme döneminde kurumlar vergisinden istisna olacakt r. Kurum açma izin belgesinin daha önceki bir tarihi tafl mas, istisna uygulamas n n süresini de ifltirmez.önemli olan mükellef kurumun faaliyete geçti i dönem istisna uygulanmaya bafllayacakt r. E itim ve ö retim istisnas ndan yararlanan kurumlar n bu iflletmeleri baflka bir kifli/kuruma devretmeleri halinde, devralan kifli veya kurumun ise, istisnadan 5 vergilendirme dönemi de il, faydalan lmayan dönem kadar yararlanmas gerekmektedir. E itim istinas ndan yine 5580 say l Kanun kapsam nda faaliyet gösteren özel dershaneler, sürücü kurslar ve ö renci etüt e itim merkezi gibi özel ö retim kurumlar n n yararlanmas mümkün bulunmamaktad r. KAYNAKÇA Resmi Gazete 14.02.2007 tarih ve 26434 say.
176