ERDEMİR'DE KALİTE VE EBATLARA GÖRE ÜRÜN MALİYETLERİNİN HESAPLANMASI MODELİ

Transkript

1 ERDEMİR'DE KALİTE VE EBATLARA GÖRE ÜRÜN MALİYETLERİNİN HESAPLANMASI MODELİ Ahmet TAŞKIN Önder ÖNER Mehmet GÜLTEKİN Özet: Ereğli Demir ve Çelik Fabrikaları T.A.Ş.(ERDEMİR) yılda yaklaşık 82,000 adet siparişe yönelik 7,500 farklı ürün, 3,130,000 ton yassı çelik üreten ülkemizin tek entegre yassı çelik üreten tesisidir. Ürün maliyetleri "safha maliyet sistemi" ile hat bazında, ortalama değerlere göre hesaplanmaktadır. Satış fiyatlarının oluşturulmasında ise ürün maliyetleri ve piyasa şartları dikkate alınarak baz fiyat belirlenmekte ve mamullerin üretim şartlarına göre hesaplanan fiyat ekstraları ile satış fiyatları tespit edilmektedir. Ortaya çıkan gereksinimler neticesinde farklı kalite (kimyasal yapı) - kalınlık ve genişliklerde çeşitlenen maliyetlerin hesaplanması için bir model oluşturulmuş, özellikle ürün çeşidine göre maliyetleri etkileyen önemli unsurlardan olan hat meşguliyeti de hesaplamalara dahil edilmiştir. Bu çerçevede üretim hatlarında oluşan masraflar sabit ve değişken masraflar olarak regrasyon analizinden de yararlanılarak ikiye ayrılmıştır. Sabit masrafların yarı mamullerdeki payları hat meşguliyetleri ile belirlenmiştir. Değişken masrafların yarı mamullere dağıtımı ise bazı hatlarda üretim miktarı ile doğru orantılı, bazı özel hatlarda doğrusal olmayan maliyet fonksiyonları kurularak bulunmuştur. Tüm üretim hatları için ayrı maliyet modelleri oluşturulmuş, modellerde hesaplanan kalite ve ebat cinsine göre maliyetler üretim rotalarına göre toplanarak nihai mamul maliyetleri hesaplanmıştır. Bu tebliğde ülkemizin en büyük sanayi kuruluşlarından olan ERDEMİR'de kimyasal özelliklere göre değişen 135 farklı kalite, 0.15mm - 20mm arası farklı kalınlık ve 750mm mm arası farklı genişlikte üretilen yassı çelik ürünleri için kurulan maliyet modeli anlatılacaktır. Anahtar sözcükler: Masraf, Üretim Rotaları, Hat Meşguliyetleri, Doğrusal Olmayan Maliyet Fonksiyonlerı. 1. GİRİŞ Şirketlerin amacı kar elde etmek ve karı en fazlalaştırmaktır. Karlılığı en fazlalaştırmak içinde yapılması gerekenler düşünüldüğünde maliyetleri azaltmak, verimliliği artırmak, mümkün ise satış fiyatlarını yükseltmek, satışları artırmak, stokları azaltmak, kaliteyi yükseltmek vb yöntemler akla gelmektedir. Çok tekrarlanan söylem ile günümüzün rekabet ortamında karlılığın doğru ölçülebilmesi için, satış fiyatlarının pazarda - piyasada belirlenmesi nedeniyle maliyetlerin doğru şekilde hesaplanması gerekmektedir. Şirketler çok çeşitli ebat ve kalitede mamuller üretiyor, birçok üretim hattında farklı işlem zamanlarında, farklı üretim rotalarında üretim yapıyorlarsa ürün maliyetlerini belirlemek ayrı önem taşımakta ancak bir o kadar da zor olmaktadır. Bu tür işletmeler için her bir ürünün maliyeti, karlılığın en fazlalaştırılması için dikkate alınacak en temel değerdir. Özellikle kapasiteden fazla talep olduğu dönemlerde üretim planlamanın hedeflenen zamanda en karlı ürün yelpazesini belirlemek için ürün maliyetlerinden yararlanması gerekmektedir. Ayrıca maliyetlerin azaltılması çalışmalarında, yatırım fizibilitelerinde, farklı ürünlere göre maliyetlerin değişim değerlerinin bilinmesi ve sağlıklı analizler yapabilmek için ürün maliyetleri gerekli olmaktadır. Ereğli Demir ve Çelik Fabrikaları T.A.Ş. (ERDEMİR), adet ürün çeşidi bulunan, her yıl yaklaşık adet siparişe yönelik adet farklı 3.1 milyon ton nihai mamul üreten, ülkemizin tek entegre yassı çelik tesisidir. 135 ayrı çelik kalitesinde, farklı kalınlık (0.15mm - 20mm arası) ve genişliklerde (750mm mm) rulo veya levha halinde üretim olmaktadır. 285

2 ERDEMİR'in üretim süreci dört aşamada gerçekleşmektedir; 1. Hammaddenin (demir cevheri vb.) istenen özelliklerde ergitilip, sıcak maden - demir üretilmesi, 2. Sıcak madenin çeşitli ısıtma ve kimyasal işlemlerden geçirilerek farklı özelliklerde önce sıvı çelik, ardından döküm tesislerinde slab (kalınlık: 200mm, uzunluk: mm veya mm, genişlik: 750mm mm arası ebatlarda çelik bloklar) üretilmesi, 3. Slabların ısıtılarak sıcak haddeleme ile sıcak rulo veya levha üretilmesi, 4. Sıcak haddelemeden geçmiş ruloların soğuk haddeleme ile soğuk rulo veya levha üretilmesidir. ERDEMİR'de sıcak maden üretilmesinden sonraki aşamalarda yarı mamullerde farklılaşma başlamaktadır. Sıcak maden aşamasından sonra 27 üretim hattında üretimler gerçekleşmektedir. Nihai ürünler özelliklerine göre bu 27 üretim hattından çeşitli üretim rotaları ile bazılarından geçerek yılda farklı çelik kalitesi ve ebatlarda üretim yapılmaktadır. (Toplam olarak yaklaşık adet farklı ürün vardır). Bakınız Şekil ERDEMİR MALİYET SİSTEMİ Mevcut yapıda ERDEMİR'de safha maliyet sistemi uygulanmaktadır. Bu maliyet sistemi; şirket genelinde gerçekleşen tüm masrafların her üretim hattına, çalışan sayısı, var olan makinaların güçleri, hatta kullanılan malzemelerin miktarları, tesislerin amortismanları gibi fiili gerçekleşmeler ile bazı ampirik formülasyonlar ile MASOMER (Maliyet Sorumluluk Merkezi)'lerine dağıtılmasına dayanmaktadır. Aylık olarak Şirket'te oluşan masrafların her üretim ünitesindeki karşılıkları belirlenmektedir. Diğer taraftan her üretim hattında üretilen yarı mamul veya nihai mamullerin miktarı da tespit edilmektedir. İşte bu yapı içerisinde üretim hatlarında gerçekleşen masrafların toplamının o hatta üretilen ürün toplamına bölünmesi ile üretim hattında geçen yarı mamul veya nihai mamullerin birim üretime düşen hat masrafı bulunmaktadır. Bakınız Tablo 1. (A Sütunu) Safha maliyeti yöntemi ile üretim rotalarına göre önceki hatta gerçekleşen birim üretime düşen hat maliyetleri, bir sonraki hatta ne kadar kullanıldı ise o kadar maliyet girdi maliyeti olarak alınmaktadır. Bu girdi maliyete mevcut hattaki birim hat maliyeti de eklenerek yarı mamul veya nihai mamulün hat çıkış maliyeti hesaplanmaktadır. Bu çevrim içerisinde, üretim rotalarındaki üretim hatlarının birim hat maliyetleri toplanarak nihai mamullerin toplam maliyetleri bulunmaktadır. Ancak bu yapı içerisinde farklı kalite ve ebatlarda farklı hat meşguliyeti, enerji ve malzeme kullanımı ile gerçekleşen üretimlerin ayrı ayrı maliyetlendirilmesi gerçekleştirilememekte, birim maliyetler hatlardaki toplam üretim miktarına bölünerek ancak ortalama maliyet belirlenebilmektedir. Farklı özelliklerdeki mamullerin maliyetleri tespit edilememekte, hat meşguliyetleri - farklı malzeme, enerji vb. kullanılması gibi nedenlerle olması gereken değişiklikler ise çeşitli mühendislik yaklaşımları ile fiyat ekstraları olarak hesaplanmaktadır. Bu yapısı ile ERDEMİR muhasebe sistemi kanuni sorumlulukları yerine getirme, finansal durumu etkileyen olay ve işlemlerin para birimiyle ölçülebilmesi, finansal planlamalar yapılabilmesi için son derece iyi işleyen bir sisteme sahiptir. Ürün grupları bazında hesaplanan ortalama üretim maliyetlerinin, kalite ve ebatlar detayında da belirlenebilmesi için de aşağıda aktarılan maliyet modeli oluşturulmuştur. 3. GELİŞTİRİLEN MALİYET MODELİ Kalite ve ebatlara göre farklılaşan maliyetlerin hesaplanması amacıyla önce yarı mamul ve nihai mamullerde farklılıkların nasıl değiştiği incelenmiştir. Sıcak maden üretiminden sonra sıvı çelik üretimi aşaması ile haddeleme, kesme ve paketleme işlemlerinde ortaya çıkan farklılıklar ortaya koyulmuştur. Yapılan çalışmalar sonucu Kalitelere göre değişen alaşım malzemeleri kullanımı farklılığından dolayı alaşım malzemesi kullanımından, Haddeleme, kimyasal ısıtma, tavlama, kesme gibi işlemlerde kalite - kalınlık - genişlik vb. farklılığından dolayı hatların üretim hızları değiştiğinde hat meşguliyetlerinden, Ebatlara ve üretim tonajlarına göre haddelemede enerji kullanımı, hadde merdanesi sarfiyatı vb. değiştiğinden enerji ve yardımcı malzeme sarfiyatlarından, Ebat farklılığından dolayı paketleme malzemeleri kullanımı değiştiğinden ve bazı ürünlere farklı kalınlıklarda kaplama yapıldığından kaplama ve ambalajlama malzemeleri kullanımından, kalite ve ebatlara göre maliyetlerin değiştiği, bu değişiklikler göre maliyet hesaplamaları yapılması gerektiği belirlenmiştir. ERDEMİR maliyet yapısının temelini oluşturan ve MASOMER'lere dağıtılan masraflar değiştirilmeden, MASOMER yapısı ve safha maliyet sistematiği kullanılarak yeni model oluşturulmuştur. 3.1 Masrafların Gruplandırılması Yeni yapı çerçevesinde öncelikle üretim hatlarındaki masraflar DEĞİŞKEN MASRAFLAR ve SABİT MASRAFLAR olarak iki gruba ayrılmış ve şöyle tarif edilmiştir; Değişken Masraflar Üretilen mamulün miktarına göre değişen harcamalardır. Üretim yoksa harcama olmaz, üretim arttıkça harcama artar. Üretim ile harcama arasında doğrusal ilişki varsayılır. (Örnek: hammadde) 286

3 3.1.2 Sabit Masraflar Belli miktardaki mamulün üretimi için sabit olan ve ürünün miktarına göre değişmeyen harcamalardır. Üretim yapılsa da, yapılmasa da harcama yapılır. Üretim arttıkça sabit maliyetlerin birim başına düşen payı azalır, üretim azaldıkça birim mamul başına düşen pay artar. (Örnek : kira, maaş, amortisman) Ancak, fiili şartlarda masraf kalemlerinin hepsi, tümüyle değişken veya tümüyle sabit masraf olarak belirlenememektedir. Bu tür, bir bölümü sabit, bir bölümü değişken olan masraflara KARIŞIK MASRAF denmektedir. Karışık masraflara en güzel örnek elektrik ve yakıt masraflarıdır. Hattın boş kaldığı zamanlarda tüketilen enerji sabit masraf bölümünü, hat çalışırken tüketilen enerji ise değişken bölümü göstermektedir. Değişken ve sabit maliyet düzenlemesi ile üretim hatlarındaki tüm masraflar sabit ve değişken diye iki bölüme ayrılmışlardır. İki bölüme ayırmada % oranlar kullanılmıştır. Eğer masrafın tamamı değişken maliyet ise %100 değişken, tümü sabit ise %100 sabit, bir bölümü sabit bir bölümü değişken ise, örneğin %40 sabit - %60 değişken diye bileşenleri tespit edilmiştir. (A) ÜRETİM OLMADIĞINDA YAKIT SARFI = TON (B) ORTALAMA YAKIT SARF MİKTARI = TON SABİT YAKIT HARCAMASI %'Sİ ( A / B *100) = 31.7 göre değiştiği belirlenmiştir. Bu tür masrafların farklı gruplara dağıtımı için doğrusal olmayan formulleri kurulmuştur. Örnek olarak 2.Sıcak Haddehane'de merdane sarfiyatı katsayıları kalınlık - genişlik - üretim tonajı ile ilişkili formülü şu şekilde kurulmuştur: Sarf Katsayısı = (((1 / kalınlık) 1/2 ) / genişlik) / 1,4 X üretim miktarı Yapılan hesaplamalar sonucu her hatta oluşan masraflar Sabit (Hat meşguliyeti ile orantılı)- Değişken 1 (üretim miktarı ile doğru orantılı) - Değişken -2, -3(üretim miktarı ile doğrusal olmayan formüllere göre ilişkili) şeklinde gruplandırılmıştır. Bakınız Tablo 1. (B, C, D, E Sütunları) 3.2 Masrafların Kalite - Kalınlık ve Genişlik Gruplarına Dağılımı Mevcut yapıda toplam üretim olarak tek değer şeklinde kullanılan üretim hatlarında gerçekleşen üretim değerleri kalite çelik imalat aşamasında kaliteye göre, slab döküm aşamasında kalite - genişlik ve slab uzunluğuna göre, soğuk ve sıcak haddelemede ise kalite- kalınlık - genişliklere ve kullanılan slab büyüklüğüne göre gruplara ayrılmıştır. Sıvı çelik üretiminde farklı kaliteleri oluşturan en önemli unsur alaşım malzemeleri olduğu için her çelik kalitesinde kullanılan alaşım malzemelerine sarf edilen standart miktarlar kullanılarak, aylık alaşım malzemesi masraflarının farklı kalitelerdeki payları tespit edilmiştir G R A F İ K - 1 : Y A K I T S A R F İY A T I G R A F İ Ğ İ Alaşım malzemesi dışında kalan masrafların dağıtımı ise değişken masraflar her kalitede üretilen miktarın toplam üretime bölünmesi ile elde bölümünün bulunması sonucu üretimle orantılanarak bulunmuştur. YAKIT SARFI ( TON) y = 2 2,3 5 2 x Ü R E T İM M İK T A R I ( T O N ) Özellikle karışık masraflarda sabit bileşeni bulmak için regrasyon analizinden yararlanılmıştır. Bu çerçevede oranları tespit edilemeyen karışık masrafların geçmişe yönelik verilerinin regrasyon analizi ile değişim denklemi oluşturulmuştur. Bu denklemlerin sabit bölümü, ortalama tüketim değerine oranlanarak sabit masraf oranı tespit edilmiştir. Bakınız. Grafik 1. Yukarıda aktarılan yaklaşımlar doğrultusunda tüm üretim hatlarının masrafları sabit ve değişken masraflar diye ikiye ayrılmışlardır. Değişken masrafların çok büyük bir bölümü üretim miktarı ile doğru orantılı olarak değişirken, bir bölümünün ise DOĞRUSAL OLMAYAN FORMULLER'e Diğer taraftan sabit masrafların farklı kalitelerdeki payları ise kalitelere göre değişen hat üretim hızlarından yararlanılarak bulunmuştur. Her çelik kalitesi grubunda üretilen miktar o kalite grubunun üretim hızına bölünerek ( üretim zamanı = üretim / üretim hızı ; üretim hızı bir saatteki üretim miktarı) her grup için harcanan üretim zamanı tespit edilmiştir. Sıvı çelik üretim hattında sabit masrafların toplamını, tüm kalite gruplarına harcanan zamanın toplamına böldüğümüzde birim zamana düşen sabit masraf bulunmaktadır. Birim zamandaki sabit masraf değerini, her kalite grubunda harcanan zaman ile çarpıp, o grupta üretilen miktara böldüğümüzde birim miktara düşen sabit masraf bulunmaktadır. Yukarıda aktarılan, kalite gruplarına göre hesaplanan alaşım malzemeleri - değişken masraflar ve sabit masrafların toplanması ile kalitelere göre hat masrafları ayrı ayrı hesaplanmaktadır. Böylelikle ortalama sıvı çelik maliyeti yerine farklı kalitelerdeki sıvı çeliklerin maliyetleri bulunmaktadır. Haddeleme üretim hatlarında ise her hatta çelik kalitesi - kalınlık ve genişlik gruplarına göre üretilen mamul 287

4 miktarları belirlenmiştir. Bu gruplara göre var olan üretim hızları ile sabit masraflar ilişkilendirilerek sabit masrafların farklı gruplara düşen payları bulunmuştur. Değişken maliyetlerin üretim ile doğru orantılı olanlarının ürün gruplarına düşen payları sadece üretimlerle ilişkilendirilerek bulunmaktadır. Ancak doğrusal olmayan formullerle ilişkili masraflar için hazırlanan formüller kullanılarak her grup için katsayılar bulunmakta, toplam katsayının Değişken -2, 3 değerlerine bölünüp elde edilen değerin gruplardaki katsayı ve tonajlarla orantılanması ile doğrusal olmayan etkilerde maliyetlere yansıtılmıştır. Her kalite ve ebatlara göre belirlenen mamul grubunun sabit ve değişken masraflarının toplanması ile haddeleme ünitelerinde de farklı ürün gruplarına göre masrafların dağıtılması mümkün olmuştur. Bakınız Tablo 2, 3, 4; Grafik 2. Ambalajlama ve nihai ürün hatlarında da hat masrafları değişken ve sabit bölümlere ayrılmış, sabit masraflar üretim hızlarına göre değişen hat meşguliyetleri, değişken masraflar üretim miktarına, ambalajlama masrafları ise paket alanları dikkate alınarak maliyetler kalite ve ebatlara göre detaylandırılmıştır. 3.3 Üretim Hatlarında Kalite ve Ebatlara Göre Hesaplanan Maliyetlerden Nihai Ürün Maliyetlerinin Hesaplanması Yukarıda aktarıldığı üzere üretim hatlarında alaşım malzemeleri, değişken - sabit masraflar ve son hatlarda ambalajlama masraflarına ayrılarak çelik kalitesi - kalınlık - genişlik - girdi slab büyükleri gruplarındaki karşılıkları hesaplanan, daha sonra gruplara göre toplam hat maliyetleri tüm mamuller için belirlenmiştir. Daha sonra nihai mamullerin kalite ve ebatlara göre maliyetleri, üretim rotalarına göre işlemden geçilen hatların kalite ve ebat grupları dikkate alınarak, hat verimleri de hesaplamalarda kullanılarak belirlenmiştir. Mevcut yapıda ortalama maliyetlerden sadece ürün gruplarına göre yapılan maliyet hesaplamalarının tüm kalite ve ebatlar için hesaplanması bu model ile sağlanmıştır. alınarak, hatların en karlı, en etkin çalışacağı yapıyı kurmak, bu yapının kurulması ile karlılığı en üst seviyelerde sağlayacak üretim ve satış planlaması yapmak, maliyetleri oluşturan temel faktörlerin en iyi şekilde analizlerini yapmak gibi önemli avantajlar detay maliyet hesaplama çalışmaları ile elde edilebilecektir. Özelikle yüksek yatırım tutarları ile kurulan gelişmiş teknolojiye sahip, çok sayıda çalışanı bulunan, bilgi işlem olanaklarından faydalanan firmalar için üretimde meydana gelen farklılıkları - özellikle hat meşguliyetlerini - dikkate almadan kurulan maliyet sistemleri önemli eksiklikler taşımakta, özellikle geleceğe yönelik planlamaların etkin şekilde yapılması, ürünlere göre karlılığın bilinmesi mümkün olmamaktadır. ERDEMİR bünyesinde çelik kalitesi ve ebatlara göre ürün maliyetlerinin hesaplanması modeli, farklı özelliklerdeki ürünlerin, üretim hatlarında harcadıkları farklı zamanlar, ihtiva ettikleri farklı kimyasal özellikler, üretim hatlarında enerji - sarf malzemelerinde yarattıkları farklı etkiler, kaplama ve ambalajlamada kullandıkları farklı malzeme miktarları vb. etkiler dikkate alınarak yapılan, fiili değerlerle sonuçları alınan bir çalışmadır. Yapılan çalışma sonucu mevcut yapıda ortalama maliyetlere göre hesaplanan nihai ürün grupları maliyetlerinde, kalite - kalınlık ve genişlik farklılıklarından dolayı %50'nin üzerinde maliyet farklılığı oluşabildiği hesaplanmıştır. Bu düzeyde maliyet değişimlerinin gerçekleşebildiği şartlarda detay maliyetlerin belirlenmesi, bu detaylara göre geleceğe yönelik planlamalar yapılması şirketlere büyük fırsatlar yaratacağı tespit edilmiştir. Anlatılan model taslak olarak, fiili değerlerden yararlanarak veri kullanılarak, 1000 üzerinde tablo oluşturularak, MS Excel programında, çeşitli formülasyon ve makrolar sonucu kurulmuştur. Hazırlanan model ERDEMİR tepe yönetimine sunulmuş, sürekli olarak uygulanır hale getirilmesi için görüş alınmıştır. 4. SONUÇ Şirket üst yönetimleri için ürün maliyeti kavramı, uzun dönemli projeksiyonlar, stratejiler, finansal planlamalar, toplam gelir ve giderlerin incelenmesi gibi öncelikli çalışmaların yanında geri planda kalmaktadır. Hele binlerce müşterisi, yüzlerce tedarikçi firması, büyük yatırımların yapıldığı, yüksek değerlerde finansal hareketler içinde olan şirketlerde ürün maliyetleri, üzerine fazla durulamayan konulardan olmaktadır. Ancak üretim şartları dikkate 288

5 Şekil 1. ERDEMİR Üretim Süreci Ürün Akış Şeması 289

6 Tablo 1. 2.Şerit Hadde Üretim Hattı Masraf Tablosu 290

7 291