TEKP 409 TEKSTİL TERBİYESİNDE ÜRETİM VE MALİYET HESAPLARI

T.C. ERCİYES ÜNİVERSİTESİ TEKSTİL MÜHENDİSLİĞİ BÖLÜMÜ 2017-2018 Öğretim Yılı Güz Dönemi TEKP 409 TEKSTİL TERBİYESİNDE ÜRETİM VE MALİYET HESAPLARI Seçmeli Lisans Dersi (2 0 2) Yrd. Doç. Dr. İlhan ÖZEN Erciyes Üniversitesi Tekstil Mühendisliği Bölümü E-posta: iozen@erciyes.edu.tr 1

Ders Programı Hafta 1 Tanışma, Dersin Tanıtımı Konu Başlıkları 2 Tekstil Sanayi Genel Tanıtımı, Maliyet Kalemleri 3 Maliyetle İlgili Genel Bilgi, Maliyet Sistemleri, Maliyetlerin Sınıflandırılması 4 Maliyetlerin Sınıflandırılması (devam) 5 Malzeme Maliyetleri 6/7 İşçilik Maliyetleri: Türleri, Miktarının Saptanması, Ücret Sistemleri, Karşılaşılan Sorunlar 7/8 Genel İmalat Maliyetleri: Türleri, Maliyet - Faaliyet İlişkileri, Faaliyet Ölçüleri 9 Dönem İçi Sınav 10 Standart Maliyet 11 Faaliyet Tabanlı Maliyet Sistemi / Maliyet Analizi Kara Geçiş Noktası 12 Maliyet Hesaplama Örnekleri (Kasar, Boyama, Baskı) 13 Maliyet Hesaplama Örnekleri (Ramöz), Çeşitli İşlem Maliyetlerinin Karşılaştırılması 2

Maliyetleme Yöntemlerinin Sınıflandırılması 3

Maliyetleme Yöntemlerinin Sınıflandırılması 4

Günümüz modern işletmelerinde üretim şekli: Makine yoğun? İşçilik yoğun? Direkt işçilik payı??? GİM payı??? Faaliyet Tabanlı Maliyet Sistemi GİM dağıtımında kullanılan ölçü genelde nedir? Maliyet hesabı???? Geleneksel maliyetlemede giderler ile ürünler arasında bağlantı kurulmaktadır. FTMS ye göre giderler faaliyetlerin yürütülmesi için yapılır. Ürünler ise bu faaliyetlerden yararlanır. Bu bakımdan, gider önce faaliyetlere yüklenerek, her bir faaliyetin maliyeti hesaplanır. Daha sonra da her faaliyetin maliyetinden ürünlere, o faaliyetten yararlanma derecelerine göre pay verilir. 5

Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Modeli 6

Faaliyet tabanlı maliyetleme, Mamul maliyetlerini hesaplama, İmal edilebilirlik analizi, Genel imalat maliyetlerinin değer analizi ve Performans değerleme amacı ile kullanılmaktadır. FTM nin Faydaları FTM yöntemi, maliyetlerin faaliyet ve ürünlere daha doğru dağıtılmasını sağlamaktadır. FTM, geleneksel maliyet dağıtım yöntemlerinin dolaylı maliyetleri dağıtmadaki sebep-sonuç ilişkisini gözetmeyerek gösterdikleri eksikliği gidermektedir. Geleneksel yöntemlerde hangi ürünün veya müşterinin daha karlı olduğunu belirlemede sorunlar çıkmaktadır. FTM, kar marjlarının belirlenmesinde daha doğru ve güvenilir bir yaklaşım sağlayarak, daha etkin kararlar alınmasında yardımcı olmaktadır. FTM ile hem üretim hem de üretim dışı maliyetler siparişlere yüklenebilmektedir. 7

Faaliyet Düzeyi Sınıflandırması Birim düzeyindeki faaliyetler: Her bir birim üretilirken ortaya çıkan maliyetlerdir. Örnek: Enerji, makine saati, vb. Mamul düzeyindeki faaliyetler: Farklı ürünlerin üretimine başlayınca ortaya çıkan maliyetlerdir. Bu maliyetlerin bir kere sarf edilmesi ile, bir çok aynı tür mamulün üretilmesine olanak doğar. Örnek: Mamul üzerinde mühendislik değişiklikleri, ürün test süreçlerinin geliştirilmesi, yeni mamul geliştirme vb. Parti düzeyindeki faaliyetler: Bir parti mamul üretilmesi ile ortaya çıkan maliyetlerdir. Örnek: Hazırlık giderleri, kontrol, satın alma, hammadde, taşıma, vb. Üretim yeri düzeyindeki faaliyetler: Fabrikanın genel üretim faaliyetleri ile ilgili giderlerdir. Örnek: Fabrika yönetim giderleri, bakım onarım, güvenlik, fabrika amortismanları. 8

Örnek 1: 9

1. Dağıtım: Yönetim, genel giderlerin aşağıdaki gibi dağıtılmasını öngörmektedir: 12

Örnek 2: Faaliyet Oranlarının Hesaplanması FTM ekibi, her bir faaliyet havuzundaki faaliyetlerin miktarını aşağıdaki gibi belirlemiştir: 1.000 müşteri siparişi 200 yeni tasarım 20.000 makine saati 100 müşteri Sonraki aşamada, her bir faaliyet için dağıtım oranı belirlenecektir. 15

Oranların Hesaplanması 16

Örnek 3: Sipariş Maliyetlerinin Hesaplanması Bir müşterinin siparişlerinin maliyetini hesaplayalım. Müşteri iki farklı mamul çeşidinden satın almıştır: ST 200 ve CC 129. ST 200 (yeni tasarım gerektirmiyor) 1. 2 farklı siparişte toplam 400 birim sipariş edilmiştir. 2. Her birim 0,5 makine saati kullanmaktadır. 3. Birim satış fiyatı 34 TL dir. 4. Direkt madde ve malzeme gideri 2.110 TL. 5. Direkt işçilik giderleri toplamı 1.850 TL. 6. Nakliye gideri toplam 180 TL. 18

Sipariş Maliyetlerinin Hesaplanması CC 129 (yeni tasarım gerektiriyor) 1. Yıl içinde bir birim sipariş edilmiştir. 2. Her birim 4 makine saati kullanmaktadır. 3. Birim satış fiyatı 650 TL dir. 4. Direkt madde ve malzeme gideri 13 TL. 5. Direkt işçilik giderleri toplamı 50 TL. 6. Nakliye gideri toplam 25 TL. 19

ST 200 Siparişinin Genel Giderleri 20

CC 129 Siparişinin Genel Giderleri 21

Satış Karlılığı 22

Satış Karlılığı Geleneksel Maliyet Dağıtımı 24

MALİYET ANALİZLERİ ve İŞLETME KARARLARI Kar Planlaması Geçerli Maliyetler ve İşletme Kararları 25

Maliyet - Hacim - Kar Diyagramı Kar Planlaması. İşletmenin maliyet fonksiyonunun ve ürün satış fiyatının bilindiği durumlarda çeşitli üretim ve satış miktarlarında ne kadar kar elde edileceği hesaplanabilir. Bu işleme kar planlaması adı verilir. Tek mal üreten bir işletmenin bu malı 10 TL den sattığını kabul edelim. Olası bütün aylık satış miktarlarında satış fiyatının aynı kalacağını varsayarak, şöyle bir tablo düzenleyebiliriz. Tablo 1: Satış Gelirleri Tablosu 26

Maliyet - Hacim - Kar Diyagramı Öte yandan bu işletmenin aylık sabit giderleri toplamı 20.000 TL, birim başına değişken giderler ise 5 TL ise ve bu iki rakamın da her üretim düzeyinde aynı kalacağı varsayılırsa, toplam maliyetlerin değişimini gösteren Tablo 2 düzenlenebilir. Tablo 2: Toplam Maliyetler (TL) 27

Maliyet - Hacim - Kar Diyagramı Tablo 3: Satışlar Maliyetler ve Karlar Tablosu (TL) 28

Maliyet - Hacim - Kar Diyagramı Görülüyor ki 4.000 birim satılıncaya kadar zarar, 4.000 birimden sonra ise kar vardır. Karın sıfır olduğu 4.000 birimlik satış miktarına kara başlama noktası adı verilir. Tablo 3 ü bir diyagram halinde de göstermek mümkündür. Bu diyagrama Maliyet Hacim Kar diyagramı adı verilir. 29

Maliyet - Hacim - Kar Diyagramı 30

Kara Başlama Noktasının Hesaplanması Sabit maliyetler, birim başına değişken maliyet ve satış fiyatı bilindiği takdirde, istenilen ya da amaçlanan herhangi bir aylık kar miktarını gerçekleştirmek için ayda kaç birim mal satılması gerektiği kolayca hesaplanabilir. Bunun için iki yöntemden söz etmek mümkündür. 1. Denklem Yöntemi: Tablo 1 i şu doğrusal denklemle formüle edebiliriz. Y = 10X Bu denklemde Y elde edilen satış gelirini, X ise yapılan satış miktarını göstermektedir. Örneğin; 7000 birim mal satıldığında satış gelirleri, Y = 10 (7000) = 70.000 TL olur. 31

Benzer şekilde Tablo 2 de şu denklemle ifade edilebilir. M = 20.000 + 5X Bu denklemde M aylık toplam maliyeti, 20.000 TL aylık sabit maliyet tutarını, 5 TL birim başına değişken maliyet tutarını, X ise satış miktarını göstermektedir. Örneğin;. 7000 birim mal satıldığı takdirde, toplam maliyetler, M = 20.000+ 5 (7000) = 55.000 TL olur. Satışlar = Toplam Maliyet + Kar 10 X = 20.000 + 5 X + K X = (20.000 + K) / 5 X= (Sabit mal + K) / (Birim Fiyat-Birim Başına Değişken Mal) 32

Kara başlama noktasında kar sıfır olduğundan, bu nokta şöyle bulunacaktır: X = ( 20.000 + 0 ) / (5) = 4000 birim 2. Katkı Marjı Yöntemi: Birim Katkı Marjı: Satış fiyatı Birim başına değişken maliyet Katkı Marjı: Satışlar Değişken Maliyetler Katkı marjı yönteminde, amaçlanan karı elde edebilmek için yapılması gerekli satış miktarı şu formülle bulunur: X = (Sabit Maliyetler + Amaçlanan Kar) / (Birim Katkı Marjı) 33

Yukarıda verilen örnekte satış fiyatı 10 TL birim değişken maliyetler ise 5 TL idi. Buna göre birim katkı marjı 10 5 = 5 TL dir. Aylık sabit maliyetler toplamı 20.000 TL olduğundan bu işletmenin ayda 15.000 TL kar edebilmesi için yapması gereken satış miktarı, X = (20.000 + 15.000) / 5= 7000 birim Kara başlama noktası ise; X = (20.000/ 5) = 4000 birimdir. 34

Birim katkı marjı, satılan her mal biriminden değişken maliyetler ödendikten sonra elde kalan paradır. İşletmenin sabit maliyetleri bu paralarla ödenecek ve sabit maliyetlerin ödenmesinden sonra satılan her birimden kalan katkı marjı işletmenin kar hanesine yazılacaktır. Örneğimizde birim katkı marjı 5 TL dir. Sabit maliyetler ise 20.000 TL dir. Bu 5 er liraların birikerek 20.000 TL yi ödeyebilmesi için 4.000 birim satış yapılmalıdır. 4.001 inci birimden itibaren ise bu 5 TL nin tümü kardır. İşletme kara başlama noktasından sonra 3.000 birim daha satış yapsa toplam karı 5 TL x 3.000 birim = 15.000 TL olur. 35

Örneğin; söz konusu işletme 3.500 birim satış yaparsa kara başlama noktasının 500 birim altında kalmış olacağından 500 x 5 = 2.500 TL zarar edecektir. Öte yandan söz gelişi 4.900 birim satış yapsa kara başlama noktasını 900 birim aşmış olduğundan 900 x 5 TL = 4.500 TL kar etmiş olacaktır. Kara başlama noktasını ve belirli bir kar elde etmek için yapılması gereken satışları miktar yerine TL cinsinden hesaplamak da mümkündür. Bu amaçla şu formül kullanır: X (TL) = (Sabit Maliyetler + Amaçlanan Kar) / (Katkı Marjı Oranı) Katkı Marjı Oranı = Birim Katkı Marjı/Satış Fiyatı 15.000 TL kar etmek için elde edilmesi gereken satış geliri ise X (TL) = ( 20.000 + 15.000 ) / ( 0.50 ) = 70.000 TL dir. 36

Kar Diyagramı Karı, satış gelirleri eksi toplam maliyetler yazacağımız yerde, toplam katkı marjı - sabit maliyetler şeklinde de yazabiliriz. Toplam katkı marjı birim katkı marjı ile satış miktarının çarpımına eşit olduğundan şöyle bir kar fonksiyonu kurulabilir: K = Birim Katkı Marjı x Satış Miktarı Sabit Maliyetler Örneğimizdeki rakamlarla ifade edersek, Kar Fonksiyonu K = 5X 20.000 olur. Buradaki X satış miktarını göstermektedir. Bu eşitlik, satış hacmi ile kar arasındaki ilişkiyi gösterir ve kar fonksiyonu olarak isimlendirilir. Bu denklemin grafiğine ise kar diyagramı adı verilir. 37

Kar Diyagramı 38

Güven Marjı Oranı İşletmenin zarar bölgesine düşmesi için gerçek satışlarında ne kadar azalma olması gerektiğini gösteren orana güven marjı oranı denir ve bu oran şöyle hesaplanır. Güven marjı oranı = (Gerçek satış miktarı Kara başlama noktası) / (Gerçek satış miktarı) Örneğin kara başlama noktası 4.000 birim olan işletmenin, gerçek satış düzeyi 5.000 birim ise güven marjı oranı %20 dir. Gerçek satış miktarı 4.200 birim olsa idi güven marjı oranı yaklaşık %5 olacaktı. 39

Güven Marjı Oranı Bir işletmenin sabit maliyetleri ve katkı marjı oranı yüksek, fakat güven marjı oranı düşük ise bu işletme sabit maliyetlerini azaltmaya ve/veya satış miktarını arttırmaya çalışmalıdır. Buna karşılık hem katkı marjı oranı hem de güven marjı oranı düşük ise, katkı marjı oranını arttıracak önlemler (satış fiyatını arttırmaya ve/veya değişken maliyetleri azaltma) üzerinde durulmalıdır. Sabit maliyetlerin, olanakların elverdiği en düşük düzeyde tutulması her zaman yararlıdır. Zira sabit maliyetler ne kadar düşük olursa, kara başlama noktasına o kadar çabuk ulaşılır ve güven marjı oranı o kadar yüksek olur. 40

Üretim Teknolojisi Seçimi Bir işletmeye açık iki teknoloji seçeneğinin ve bunların maliyet yapılarının aşağıdaki gibi olduğunu varsayalım. 41

Üretilecek malın satış fiyatı 6 YTL olsun. Her iki teknolojinin de toplam üretim kapasitesinin yılda 1,000,000 birim olduğunu varsayalım. Bu verilerle iki teknolojinin kara başlama noktalarını şöyle hesaplayabiliriz: A Teknolojisi = 100,000 / (6-4) = 50,000 birim B Teknolojisi = 500,000 / (6-2) = 125,000 birim Emek-yoğun teknolojide kara başlama noktası çok daha düşüktür. Ancak sadece bu kadarlık bilgi ile A teknolojisinin daha iyi olduğu söylenemez. 42

Yıllık Karlar: A Teknolojisi (6-4)*(1,000,000) 100,000=1,900,000 YTL B Teknolojisi (6-2)*(1,000,000)-500,000=3,500,000 YTL Maksimum kapasitede çalışmada yani satışlar 1 milyon birim olduğunda bu kez sermaye-yoğun B teknolojisinin çok daha karlı olduğu ortaya çıkmış bulunuyor. Şu halde her iki teknolojinin karlarının birbirine eşitlendiği bir başa baş satış düzeyi var demektir. X le gösterebileceğimiz bu satış miktarını, iki teknolojinin kar fonksiyonlarını birbirine eşitleyerek şöyle hesaplayabiliriz: 43

(6-4)X-100,000=(6-2)X-500,000 400,000 = 2 X X = 200,000 birim 44

Teknoloji seçimi, beklenen satış düzeyinden etkilenir. Yöneticiler yıllık satışların 200,000 birimden fazla olacağını tahmin ediyorlarsa, sermaye yoğun B teknolojisine eğilim göstereceklerdir. Örneğin en olası satış düzeyi 300,000 birim tahmin ediliyorsa B teknolojisi daha yüksek kar sağlayacak, fakat güven marjı oranı aşağıda gösterildiği gibi A teknolojisinin güven marjı oranından daha düşük olacaktır. 47

A Teknolojisinde Güven Marjı Oranı = 300,000-50,000 / 300,000 = %83,33 B Teknolojisinde Güven Marjı Oranı = 300,000-125,000/300,000= %58,33 Teknoloji tercihi yapılırken satışların olasılık dağılımlarının sadece beklenen değerine değil, tümüne bakmak gerekir. Söz konusu dağılımın standart sapması yüksek ise zarar olasılığı artacağından yöneticiler daha az riskli teknolojiyi tercih edebilirler. 48

GEÇERLİ MALİYETLER VE İŞLETME KARARLARI Karar verme, yöneticinin açık seçenekler arasından seçim yapması demektir. Karar seçenekleri çoğunlukla geçerli maliyetlere göre değerlendirilir. Bir maliyetin herhangi bir kararda geçerli olabilmesi, yeni verilecek kararı etkileyebilmesi için gelecekte gerçekleşeceği beklenen bir maliyet olması ve seçenekler arasında farklı olması gerekir. Gelecekte katlanılacak olan ve seçenekler arasında farklı olan maliyet, geçerli maliyettir. 49

Atıl Kapasite Varken, Özel Bir Siparişin Kabulü Hakkında Karar Verilmesi XYZ işletmesi tükenmez kalem üretimi yapmaktadır. İşletmenin pratik kapasitesi yılda 110 000 kalemdir. Pazar araştırmaları gelecek yıl en çok 80.000 kalem satılabileceğini göstermektedir. Mamulle ilgili temel veriler şöyledir: Satış fiyatı 1500 TL/Birim Değişken Üretim Maliyeti 600 TL/Birim Değişken Satış Maliyetleri 100 TL/Birim Sabit Üretim Maliyetleri 24 Milyon TL/yıl Sabit Satış Maliyetleri 12 Milyon TL/yıl 50

Bu verilere dayanarak bir kalemin 80.000 birimlik çalışma kapasitesindeki tam maliyeti şöyle hesaplanmıştır: Üretim Maliyeti: Satış Maliyeti Toplam Maliyet Birim Maliyet Değişken 600 TL Sabit + 300 TL (24 Milyon TL/ 80000) 900 TL Değişken 100 TL Sabit + 150 TL (12 Milyon TL/ 80000) 250 TL 1150 TL 51

Böylece birim başına 350 TL (1500-1150), 80.000 birimlik satış düzeyinde de 28 milyon TL ( 350 TL x 80.000) kar yapılacağı öngörülmektedir. Bütçe onaylanmak üzereyken bir büyük mağaza 850 TL den verdiği takdirde 20.000 adet kalem almak istediğini bildirmiştir. Satış müdürü, önerilen fiyat bırakın tam maliyeti (1150 TL), tam üretim maliyetini bile (900 TL) karşılamadığı için siparişin reddedilmesi gerektiği düşüncesindedir. Acaba sipariş geri mi çevrilmeli yoksa kabul mü edilmelidir? 52

Bu sorunun yanıtı, geçerli maliyetlerin doğru olarak saptanmasına bağlıdır. Kolayca görülür ki, sabit üretim maliyetleri ile sabit satış maliyetlerinin yıllık tutarları verilecek karardan etkilenmeyecektir. Geçerli maliyetler değişken üretim ve satış maliyetlerinden ibarettir. Bunların ise birim başına tutarı 700 TL (600+100) olup, önerilen satış fiyatından 150 TL daha azdır. Şu halde işletme bu özel siparişi kabul ederse gelecek yılın karı 3 milyon TL (150 TL X 20.000) fazla olacak, yani 31 milyon TL ye ulaşacaktır. 53

Birden Çok Ürün Üreten İşletmelerde Bir Ürünün Üretimine Son Verilmesi Varsayalım ki bir işletme üç ürün (A, B, C) üretmektedir. Bunlardan C ürününden zarar edilmektedir. İşletme için sadece iki alternatif olduğunu kabul edelim: C nin üretimine son verip, sadece A ve B üretmek veya C nin üretimine devam etmek. Ayrıca verilecek kararın duran varlıklarda bir değişmeye sebep olmayacağını da varsayalım. Bu konuda verilecek karara yardımcı olmak üzere aşağıdaki gibi bir tablo düzenlenmektedir. 55

C malının üretimi durdurma kararını verirsek 10 Milyon TL tasarruf etmek için 15 Milyon TL lık bir fedakarlık yapmış oluruz ki, bu karar toplam net karımızı 15 Milyon TL azaltmış olur. 57

Yenileme Kararları Birçok işletme zaman zaman mevcut makine ve tesislerini yenileriyle değiştirme kararıyla karşı karşıya kalır. İkame ya da yenileme kararı denilen bu tür hallerde geçerli maliyetler nelerdir ve karar nasıl verilmelidir? Varsayalım ki, satın alma fiyatı 240 milyon TL olan ve 2/3 ü amorti edilmiş bulunan bir makinemiz vardır. Sabit paylarla amortisman yöntemi uygulandığından makinenin bugünkü defter değeri 80 milyon TL dir. Bu makinenin 4 yıl daha kullanılabileceği düşünülmektedir. Makinenin bugün 8 milyon olan hurda satış değeri, 4 yıl sonra sıfıra inecektir. Öte yandan yıllık işletme maliyetlerini çok önemli miktarda azaltan yeni bir makinenin teklif edildiğini düşünelim. Bu yeni makine 120 milyon TL ye alınabilecektir ve 4 yıllık ömrü sonunda hurda değeri sıfır olacaktır.yeni makine işletmenin 200 milyon TL olan yıllık gelirini değiştirmeyecek, yıllık işletme maliyetlerini ise 160 milyon TL den 112 milyon TL ye indirecektir. 58

Böyle bir durumda bir çok yönetici ve muhasebeci yeni makinenin satın alınmasını istemeyecektir. Zira eski makinenin defter değeri 80 milyon liradır ve bugün satıldığında ise sadece 8 milyon TL edecektir. Dolayısıyla satıştan doğan zarar 72 milyon olacaktır. Oysaki eski makine kullanılmaya devam edilirse 80 milyon liralık değeri önümüzdeki 4 yıl boyunca her yıl 20 milyon TL si amorti edilerek 4. yıl sonunda sıfıra inmiş olacaktır. Bu düşünce şekli doğru değildir. Zira, geçerli maliyet tarifine göre duran varlıkların defter değerleri geçersizdir. 59

Aşağıda geçerli ve geçerli olmayan maliyetler açıklanmıştır: 1. Eski makinenin defter kıymeti batık maliyet olduğundan geçersizdir. Zira geçmişte katlanılmış bir maliyettir. 2. Eski makinenin bugünkü satış değeri geçerlidir. 3. Satıştan doğan kar ve zarar kalem 1 ve 2 nin farkıdır. Dolayısıyla geçerli bir rakam olan hurda değerle, geçersiz bir rakam olan defter değerinin anlamsız bir karışımıdır. Her birini ayrı ayrı düşünmek gerekir. 4. Yeni makinenin maliyeti geçerlidir. 5. Yıllık işletme maliyetleri geçerlidir. İlgili tabloda iki alternatifin karşılaştırılmasında esas alınan hesap dönemi eski ve yeni makinelerin ekonomik ömrü olan 4 yıldır. Tablonun incelenmesi ile çıkan sonuçlar şunlardır: 60

a) Satış gelirleri her iki seçenekte de 200 milyon, 4 yılda 800 milyon olduğundan karar için geçerli bir rakam değildir. b) Eski makinenin defter değeri alternatifler arasında farklı olmadığı için ve zaten geçmişte katlanılan bir maliyet olduğu için geçersiz bir rakamdır. c) Eski makinenin bugünkü satış değeri geçerli bir rakamdır. d) Yıllık işletme maliyetlerinin 4 yıllık tutarı yine gelecekte gerçekleştiği ve her bir alternatif için farklı olduğundan geçerli maliyettir. e) Yeni makinenin satın alma bedeli beklenen bir harcama olduğundan ve sadece yenileme halinde ödenecek olduğundan geçerli maliyettir. 62

Faaliyet Tabanlı Maliyetlemenin Aşamaları 1. Faaliyetlerin tanımlanması ve sınıflandırılması. 2. Kaynak maliyetlerinin faaliyetlere dağıtımı. 3. İkincil faaliyetlerin maliyetlerinin birincil faaliyetlere dağıtımı. 4. Maliyet unsurlarının tanımlanması ve her bir maliyet unsuru için her bir faaliyette tüketilen kaynak miktarının belirlenmesi. 5. Birincil faaliyetlerin dağıtım oranlarının belirlenmesi. 6. Faaliyetlerin maliyetlerinin maliyet unsurlarına dağıtılması. 64

Eksik/Fazla Maliyetleme Mamulün eksik maliyetlenmesi: Bir mamul, hesaplanan maliyetinden daha fazla kaynak kullanıyorsa, eksik maliyetleme doğar. Mamulün fazla maliyetlenmesi: Bir mamul, hesaplanan maliyetinden daha az kaynak kullanıyorsa, fazla maliyetleme doğar. 65