İŞLETME ANABİLİM DALI DOKTORA PROGRAMI Yönetim Muhasebesi HEDEF MALİYETLEME Merve KARA Öğretim Üyesi: Prof. Dr. Kadir GÜRDAL ANKARA, 2014
İÇİNDEKİLER GİRİŞ...5 1) HEDEF MALİYETLEME KAVRAMI...6 1.1) HEDEF MALİYETLEME AMACI...8 1.2) HEDEF MALİYETLEME ÖZELLİKLERİ...9 1.3) HEDEF MALİYETLEME İLKELERİ...9 1.4) KULLANILMA NEDENLERİ... 11 2) HEDEF MALİYETLEME SÜRECİ... 13 3) HEDEF MALİYETLEME NİN AVANTAJ VE DEZAVANTAJLARI... 22 4) HEDEF MALİYETLEME SİSTEMİNİN BAŞARISINI ETKİLEYEN FAKTÖRLER... 23 5) KLASİK SİSTEM İLE KARŞILAŞTIRMA... 25 6) SONUÇ... 28 7) KAYNAKÇA... 29 2
ŞEKİLLER LİSTESİ Şekil 1 Bir Ürün veya Hizmetin Maliyet Hayat Döngüsü...8 Şekil 2 Uygulama Aşamaları..14 3
TABLOLAR LİSTESİ Tablo 1 Müşteri Beklentilerinin Önem Sırası ve Yüzdesel Olarak Gösterimi...18 Tablo 2 Yiyecekle İlgili Müşteri Beklentisi...19 Tablo 3 Yiyecekle Hazırlık Sürecini İlgilendiren Bileşenler.... 20 Tablo 4 Klasik Sistem ile Hedef Maliyetlemenin Kıyaslanması....27 4
GİRİŞ İşletmeler ürettikleri ürünleri satarak kar elde etmeyi amaçlarlar. Burada maliyetler çok önemli bir konuma sahiptir. Çünkü müşterilerin ürünleri almadaki önemli etkeni ürünün fiyatıdır. Ürünün fiyatını da firmaya olan maliyeti belirler. Bu nedenle firmanın ürettiği ürünün maliyetini belirlerken uygulayacağı maliyetleme yöntemi önem kazanır. Günümüz işletmeleri değişen maliyet yapıları ve artan talep karşısında pazarda sürdürülebilir bir rekabet sağlayabilmede zorlanır hale gelmiştir. Bu yüzden geleneksel maliyet sistemleri sorgulanmaya başlanmış ve rekabetçi piyasada bu sistemlerin yöneticilerin kararlarına yeterli ölçüde katkı sağlayamadığı görülmüştür. Rekabetçi ortamlarda başarılı olmak isteyen işletmeler için geçerli olan soru artık Maliyetim bu kadar olduğuna göre satış fiyatım ne olmalıdır? sorusu değil, Ancak bu fiyattan satabileceğime göre kâr edebilmem için maliyetim en çok ne olmalıdır? sorusudur (Gürsoy, 1997). İşte tam bu noktada hedef maliyetleme kavramı gündeme gelmektedir. Maliyetlerin değişen yapıları, muhasebecileri yeni maliyet teknikleri geliştirmeye zorlamıştır. Faaliyet ortamındaki iki önemli değişiklik sonucunda yöneticiler, maliyetlerle ilgili olarak ürün hayat döngüsünü gözden geçirmenin gerekli olduğunun farkına varmışlardır. Bu değişiklilerden birincisi, birçok firmanın maliyet yapısı otomasyondan dolayı değişime uğramış, kısa dönemde daha fazla sabit maliyet doğmaya başlamış olmasıdır. Maliyetlerin bileşimindeki bu değişim, yönetim muhasebecilerinin, maliyet-hacim-kar ve başa-baş analizi gibi klasik araçları daha az kullanmasına neden olmuştur. Yüksek seviyedeki otomasyon, çoğu ürün maliyetinin ürün geliştirme ve planlama döneminde belirlenmesine neden olmuş, dolayısıyla da ürün maliyetlerinin üretim safhasında belirgin bir şekilde düşürülebilmesi imkânsıza yakın derecede zorlaşmıştır. Ürünün hayat döngüsündeki maliyetlerin çoğu, tasarım aşaması tamamlandığında belirlenmektedir. İkinci değişiklik ise, ürün hayat döngüsünün kısalmasından dolayı, yeni ürünleri piyasaya hızlı şekilde ulaştırmanın öneminin 5
artmasıdır. Ürün hayat döngüsünün çok kısa olmasından dolayı, ürün maliyetleri veya kalitesindeki hataları hızlı şekilde düzeltmek de çok zorlaşmıştır. Maliyet düşürme ve kontrolü çalışmaları, eskiden ürün hayat döngüsünün üretim aşamasında yoğunlaşmıştı. Bu çeşit maliyet kontrol çalışmalarının en çok rastlanan örnekleri, bütçeleme ve standart maliyet sistemleridir. Yöneticiler, ürün tasarlama ve planlama döneminde ürün performansı ve üretim çizelgesi ile ilgileniyor; ürün maliyetlerine ise çok az dikkat ediyorlardı. Maalesef, üretim yeteneği ve üretim maliyetleri, tasarlama ve planlama aşamasında ayarlanmakta ve üretim başlamadan sabitleşmektedir (Coşkun, 2003:25). Çalışmanın da konusunu oluşturan hedef maliyet sistemi izleyen kısımlarda daha detaylı olarak ele alınacak ve sistemin tanımı, ilkeleri, hedefleri ve amaçları ile ilgili bilgiler verilerek sistemin işletmelerde uygulanması söz konusu olduğunda izlenmesi gereken süreç anlatılacaktır. 1) HEDEF MALİYETLEME KAVRAMI Hedef maliyetleme ilk olarak 1960 lı yıllarda Japonya da maliyet yönetimi ile ilgili ortaya çıkmış bir teknik olarak açıklanmaktadır (Bonzemba ve Okano, 1998, 3; Zengin ve Ada, 2009, 5594). Öte yandan bazı kaynaklara göre tekniğin ilk olarak Japonya da değil 1900 lerin başlarında Amerika Birleşik Devletleri nde Ford Motor Şirketi tarafından kullanıldığı belirtilmektedir (Feil, Yook ve Kim, 2004, 10). Hedef maliyetleme Japon literatürüne maliyet planlaması anlamına gelen Genka Kikaku 1980 li yılların sonunda ise İngilizce literatüre Target Costing olarak kazandırılmıştır (Feil, Yook ve Kim, 2004, 10). Genelde tümevarımcı uygulamaların aksine günümüzde, ürüne ilişkin müşteri beklentileri ve pazarın kabul edebileceği ürün fiyatları, işletme faaliyetlerinin planlanmasında başlangıç noktasını oluşturmaktadır. Bir işletme bugün sahip olduğu özellikler ile ürettiğim 6
ürünü pazarda kaça satmam gerekir ki şu kadar kâr elde edeyim? yaklaşımından çok ancak şu fiyattan satabileceğime göre ve satabilmek için de müşterilerimin şu talep veya beklentilerini karşılayacak şekilde dizayn etmek zorunda olduğum ürünü en fazla kaça mal etmeliyim ki arzu ettiğim veya hedeflediğim kârı gerçekleştirebileyim ve böylece varlığımı ve sürekliliğimi koruyabileyim? anlayışını benimseyerek hayatını devam ettirebilir. Bunu sağlamada faydalanabileceği en önemli araçlardan biri de hedef maliyetlemedir. Buradan hareketle hedef maliyet, bir ürünün hedeflenen kârdan satılabilmesi için, o ürünü üretirken tüketilecek kaynakların maliyetidir Ürünlerin tasarımı aşamasında maliyet planlamasını savunan hedef maliyetleme yöntemi, stratejik bir kâr ve maliyet yönetim süreci olarak ortaya konmuştur. Bu yöntem; yeni bir ürünün planlama, araştırma ve geliştirme sürecinde maliyetlerin azaltılması için ortaya atılan tüm fikirlerin gözden geçirilmesi yoluyla hız, kalite ve güvenilirlik gibi tüketici ihtiyaçlarını karşılamayı sağlarken, söz konusu ürünün tüm yaşam dönemi maliyetlerini de azaltmayı amaçlayan bir faaliyet olarak tanımlanabilir. Hedef maliyetleme, yeni bir ürünün üretim yöntemleri tasarlanıp oluşturulmadan önce, ilk aşamalarda kullanılan bir yöntemdir. Bu yöntemde, işlemler müşteriye göre yönlenmekte, üretim tasarımı üzerinde yoğunlaşmakta ve ürünün tüm hayat döngüsüne yayılmaktadır. Yöntemin amacı, istenen karı sağlayacak üretim sürecini oluşturmaktır. Şekil 1.deki maliyet hayat döngüsünün her aşamasını gerçekleştirmek için gerekli olan faaliyetler ve kaynaklar değer zincirini oluşturmaktadır. Organizasyon, bu değer zincirinin genelinde, kâr ve maliyet planlamasına aynı anda bakarak; değer zincirinin değişik parçaları arasında uyumu sağlayabilir. Değer zincirinin tamamı göz önüne alındığında, ürün geliştirme ve tasarım aşamalarının çok önemli olduğu anlaşılmaktadır. Çünkü araştırmalar göstermiştir ki, üretimle ilgili maliyetlerin % 80 i üretim işlemi başlamadan önce sabitleştirilmiştir. Bu belirlenen kaynakların daha sonradan değiştirilmek istenmesi, işletmeye çok fazla masraf doğuracaktır. 7
Şekil 1 Bir Ürün veya Hizmetin Maliyet Hayat Döngüsü Hedef maliyet, basitçe bir ürünün hedeflenen bir kardan satılabilmesi için, o ürünü üretirken tüketilecek kaynakların maliyetidir. Hedef maliyetin formülü aşağıdaki gibidir: Hedef Maliyet = Hedef Fiyat - Beklenen Kar Hedef satış fiyatı ve satış hacmi müşterilerden elde edilen bilgilerle belirlenir. Hedef kar ise, tüm ürün hayat döngüsünde istenen kâr oranlarına bakılarak, uzun vadeli karlılık analizleri sonucunda bulunur. Hedef maliyet, ikisi arasındaki farktır. Günümüzde her geçen gün uygulaması yaygınlaşan ve etkin bir maliyet yönetim aracı olan hedef maliyetleme, 1960 lı yıllarda Toyota tarafından geliştirilen ve halen pek çok Japon ve batılı işletmelerce uygulanmakta olan ve Japon yazarlar tarafından literatüre kazandırılan bir kavramdır. Günümüzde aşağıdaki firmaların da içinde bulunduğu pek çok firma hedef maliyetleme yöntemini kullanmaktadırlar: Compaq, Culp, Daihatsu Motors, DaimlerChrysler, Engine, Ford, Isuzu Motors,ITT Automotive, Komatsu, Matsushita Electric,Mitsubishi Kasei, NEC, Nippodenso, Nissan, Olympus, Sharp, Texas Instruments, ve Toyota. 1.1) HEDEF MALİYETLEME AMACI Hedef maliyetleme sisteminin temel amaçları aşağıda sıralanmıştır (Altınbay, 2006:142-143): İşletmenin tümünün piyasaya uyumlandırılmasını sağlamak, Piyasanın istediği kaliteyi gerçekleştirmek, 8
Mamulün özelliklerinin değerini piyasa gözüyle keşfederek müşteri ihtiyaçlarını tatmin etmek, Yeni mamulleri en uygun zamanda piyasaya takdim etmek, Maliyet, fonksiyonellik ve kalite arasında optimal bir bileşimin kurulduğu mamuller sunmak. 1.2) HEDEF MALİYETLEME ÖZELLİKLERİ Bu yöntem mamullerin planlama ve tasarım aşamalarında kullanılır. Üretim aşamasında kullanılan standart maliyetlemenin aksine, hedef maliyetleme planlama ve tasarım aşamalarında kullanılır. Amaç serbest rekabet piyasalarında oluşan fiyatlardan daha düşük maliyetlerle üretime imkân verecek mamul çeşitleri ve üretim teknikleri geliştirmektir. Hedef maliyetleme, maliyet planlamasıdır, maliyet kontrolü değildir. Mamul programları ve üretim teknikleri belirlendikten sonra, fiili üretim aşamasındaki maliyetlerin kontrolü için standart maliyet sistemleri uygulanır. Bu yönetimin öncelikle kullanılabileceği alanlar, çok çeşitli mamulü birçok parçayı birleştirerek nispeten küçük partiler halinde üretim yapan sanayi kollarıdır. Tasarım spesifikasyonlarının ve üretim tekniklerinin kontrolünde kullanılır. Bu nedenle muhasebeden ziyade mühendislik ve yönetime daha yakındır. Hedef maliyetlemenin başarılı olarak uygulanabilmesi değer mühendisliği ve diğer maliyet mühendisliği araçlarını gerektirir. 1.3) HEDEF MALİYETLEME İLKELERİ Hedef maliyetleme sürecinin kavramsal dayanaklarını altı temel ilke oluşturmaktadır. Bu ilkeler, maliyet yönetimi açısından, kapsamlı bir yaklaşım şeklini temsil etmektedir. Bunlar şu şekilde sıralanabilir: 9
Fiyata göre maliyetleme: Hedef maliyetleme yönteminde öncelikle hedef satış fiyatı belirlenir. Hedef satış fiyatı, tüketicilerin işletmenin ürettiği ürünlere ödemeyi düşündüğü bedeli temsil etmektedir Bu fiyattan, hedef kâr marjı düşülerek hedef maliyet belirlenir. Fiyat, pazarın kontrolü altında iken; hedef kâr, işletmenin finansal gereksinimlerine ve içinde bulunduğu sektörün finansal şartlarına göre belirlenmektedir. Üzerinde yoğunlaşma: Hedef maliyetleme sürecinde göz önünde tutulması gereken pek çok faktör vardır. Bunlardan en önemlisi de tüketici ihtiyaçları ve düşünceleridir. Tüketici ihtiyaçları, üretilen ya da üretilmesi düşünülen ürünün tüm özelliklerini belirler ve kalite, maliyet ve zaman ile ilgili ihtiyaçlar maliyet analizlerini yönlendirir. Dolayısıyla, bütün maliyet azaltma çalışmaları tüketici isteklerine göre şekillenir ve bu istekler süreçte devamlı olarak dikkate alınır. Ürün performans veya güvenirliğini azaltmak ya da pazara sunulma zamanını geciktirmek gibi tüketicilerin temel beklentilerine aykırı uygulamalarla hedef maliyete ulaşılamayacağı açıktır. Ürün tasarımı üzerinde yoğunlaşma: Hedef maliyetleme yöntemi, maliyetlerin ortaya çıkmadan önce yönetimi ilkesine dayanır. Ürün maliyetlerinin yaklaşık % 80-85. i tasarım aşamasında verilen kararlarla belirlenmektedir. Bu nedenle, hedef maliyetleme sürecinde tasarım aşaması hayati önem taşımaktadır. Çünkü, bu aşamada oluşan maliyetler, geleceğe taşınan maliyetlerdir. Hedef maliyetleme yöntemi, bu konuda çalışan kişileri ürünün, teknolojinin ve tasarımın maliyet etkilerini araştırmaya yönlendirir. Böylece, tasarım aşamasına geçilmeden, ürünün kendisi ve üretimi konusundaki fikirler, tüketici istekleri göz önünde bulundurularak incelenir. Geniş kapsamlı katılım: Hedef maliyetleme yöntemi uygulanırken, tasarım ve imalat mühendisliği, üretim, pazarlama, satın alma, maliyet muhasebesi ve yardımcı hizmetleri temsil eden üyelerden oluşan ekiplerden yararlanılır. Ayrıca, ekip içerisine satıcılar, 10
dağıtıcılar ve tüketiciler gibi işletme dışından kişi ve gruplar da katılır. Bu ekipteki her birim ortak amaçları olan hedef maliyete ulaşmak için çalışmak ve kendilerine düşen görevleri zamanında ve en iyi şekilde yapmak zorundadırlar. Ekibin başarısı, ekibi oluşturan kişi ve grupların bu projeyi iyi anlamalarına, bunun gerekliliğine inanmalarına ve sorumluluk almalarına bağlıdır. Yaşam dönemince maliyet azaltma: Hedef maliyetleme yönteminin amacı, tüketici ve üretici açısından ürün yaşam dönemi maliyetlerinin en aza indirilmesidir. Tüketici açısından, aldığı ürünün alım bedeline ilave olarak kullanım maliyeti de söz konusu olmaktadır. Burada tüketici sadece alım bedelinin değil, kullanım maliyetinin de düşük olduğu ürünleri seçmeye özen göstermektedir. Üretici açısından bakıldığında da, yaşam dönemince maliyet azaltımı, ürünün doğumundan ölümüne kadar katlanılan tüm maliyetlerin en aza indirilmesi anlamına gelmektedir. Değerler zinciriyle ilgilenme: Hedef maliyetleme çalışmaları, işletmede fonksiyonlar arası, ürünün tüm yaşamı boyunca süren ve işletme ile ilgili tüm yönleri kapsayan bir değerler zinciri perspektifine dayalı bir çalışmadır. Değerler zinciri, işletmelerin alımlarını karşılayan hammadde kaynaklarından başlayıp, nihai tüketiciye ulaşan ürünlerin yaşam dönemlerinin sonuna kadar uzanan tüm aşamalarda değer yaratan ve birbirine bağlı faaliyetler bütünüdür. Hedef maliyetleme yöntemi, satıcılardan dağıtıcılara ve tüketici hizmeti sunanlara kadar değerler zincirinin tüm halkalarıyla ilgilenir. Yöntemin başarısı, değerler zincirinde yer alan tüm taraflar ile uzun dönemli olarak geliştirilecek yararlı ilişkilere bağlıdır. 1.4) KULLANILMA NEDENLERİ Günümüzün artan rekabet ortamında işletmeler için geleneksel muhasebe yöntemleri, kalite, maliyet ve zaman bağlamında yetersiz kalmaktadır. Özellikle teknolojide yaşanan hızlı 11
gelişim, değişen müşteri istekleri, kısalan mamul yaşam dönemleri ve sabit maliyetlerdeki artış, karar verme süreçlerinde hedef maliyetleme gibi daha hızlı, daha stratejik ve daha yararlı bilgiler üretebilecek sistem, yöntem ve modellerin geliştirilmesini kaçınılmaz kılmıştır (Bahşi ve Can, 2001). Hedef Maliyetleme yöntemi pazar ve maliyetler konusunda iki önemli gerçeğin farkına varılması sonucu geliştirilmiştir (Yükçü, 1999). Bu gerçeklerden ilki, fiyatı pazarın belirlediği gerçeğidir. İşletmeler hep fiyatları kontrol ettiklerini düşünmüşlerdir. Oysa bugün düşündüklerinden çok daha az kontrole sahip olduklarının farkına varmışlardır. Bu yüzden Hedef Maliyetleme de pazar fiyatı bir veri olarak kabul edilir. İkincisi ise bir mamulün maliyetinin büyük bir kısmının dizayn aşamasında belirlenmekte olduğu gerçeğidir. Dolayısıyla mamulü dizayn edip, kaça mal olduğunu anlamaya çalışmak yerine, ilk önce hedef maliyet belirlenmeli sonra da o hedef doğrultusunda mamul dizayn edilmelidir. Sonuçta bu gerçek göz önünde bulundurulduğunda maliyet azaltma çabalarının çoğunun dizayn ve mamul geliştirme aşaması üzerinde yoğunlaştırılması gerektiği gerçeği ortaya çıkmaktadır (Bahşi ve Can, 2001). Hedef Maliyet in maliyet yönetiminde yer edinmesine etki eden faktörler şu şekilde sıralanabilir (Can, 2004): Teknolojideki hızlı değişim, Müşteri isteklerinin farklılaşması, Mamul yaşam dönemlerinin kısalması, Yığın üretim miktarlarının küçülmesi, Maliyetlerin artması, Maliyet yönetimi problemleri. Bugün birçok işletme karar vermeye ilişkin verilerini muhasebe departmanından çok pazar yerine çevirmektedir ve Hedef Maliyetleme yi kullanmaktadır. Bunun nedeni ise 12
kendilerini sürekli geliştirmek ve büyümek istemelerinden kaynaklanmaktadır (Yükçü, 1999). 2) HEDEF MALİYETLEME SÜRECİ Hedef maliyetleme, pazarlama araştırması ile başlayan bir süreçtir. İşletme, herşeyden önce, yapacağı pazar araştırması ile hedef kitlesinin ihtiyaç ve isteklerini rakiplerden daha iyi tatmin edebilecek ürün ve ürün özelliklerini ve istenilen nitelikteki bir ürün için hedef kitlenin ödemeye istekli olduğu fiyatı belirlemelidir. Pazar araştırması, işletmeye hem planlanan (ya da hedeflenen) satış fiyatı, hem de ürünün taşıması gereken özellikler hakkında bilgi sağlayacaktır. Hedeflenen satış fiyatından, üründen elde edilmesi arzulanan kâr marjının (hedef kâr marjı) çıkarılması ile ürünün hedef maliyeti belirlenecektir. Hedef satış fiyatı, yukarıda da ifade edildiği gibi, ürüne alıcıların verdikleri değere dayalı olarak belirlenen fiyat iken; hedef kâr marjı, uzun dönemli kâr analizine dayalı olarak belirlenen kâr marjıdır. Hedef maliyet rakamı en çok tasarım ve mühendislik bölümleri ile tedarikçilerin fiyatlarını etkileyecektir. Bu aşamada, bir ürünün maliyetini meydana getiren elemanların ya da bölümlerin (tasarım ve mühendislik, imalat, satış ve pazarlama) her birisi için bir hedef maliyet rakamı belirlenecek ve bu hedef rakamlara ulaşılması, başka bir deyişle, bu rakamları aşmamaları için fiyatlama baskıları devreye girecektir. Her bir bölüm belirlenen maliyet rakamları çerçevesinde istenilen ürün özelliklerine ulaşabilmek için birbiriyle ve tedarikçiler ile sürekli bir ilişki içerisinde olacak; maliyetlerin hedef maliyeti aşması halinde, maliyeti aşağıya çekmenin yollarını arayacaklardır. Hedef maliyete ulaşılması imkan dahilinde görüldüğünde, imalata geçilecek ve ürün pazara sunulacaktır. Ürün pazara sunulduktan sonra da, bir yandan, sürekli ürün iyileştirmeleri yoluna gidilirken; diğer yandan da, ürün maliyetlerinin sürekli olarak düşürülmesinin yolları aranacaktır. Maliyetleri aşağıya çekmenin mümkün olmadığının ve arzulanan kâr marjına ulaşılamayacağının anlaşılması halinde ise üründen vazgeçilecektir. 13
Hedef maliyetleme yönteminin uygulama aşamaları Şekil -2 de verilmiştir. Şekil 2 Uygulama Aşamaları Hedef maliyetleme yönteminin uygulanışını aşağıdaki örneklerle açıklayabiliriz: Örnek 1: Yaptığı pazar araştırmaları sonucunda, bir işletme, daha önce üretmekte olduğu X ürününe bazı özellikler katmak suretiyle, arzu ettiği düzeyde satış yapabileceğini tespit etmiştir. İşletmenin pazarlama bölümü, yaptığı araştırmalarla söz konusu ürünün fiyatının 2.000 TL olacağını ve yıllık olarak bu fiyattan 30.000 birim satılacağını tahmin 14
etmiştir. X ürününün üzerinde yapılacak değişiklikler için ilave 150.000.000 TL lik yatırım gerekmektedir. İşletme yatırımından % 10 luk bir getiri istemektedir. Bu bilgiler çerçevesinde, X ürününün üretim, satış ve satış sonrası hizmetler için hedef maliyeti şu şekilde hesaplanabilir: Öngörülen satış tutarı 60.000.000 TL (30.000 birim x 2.000 TL/birim) ( -) Hedef kâr marjı 15.000.000 TL (150.000.000 TL.x % 10) 30.000 birim X ürünü için hedef maliyet 45.000.000 TL. Her bir X ürünü için ortalama hedef maliyet 1.500 TL/birim Bu belirlenmiş olan 1.500 TL hedef maliyetin ulaşılabilecek düzeyde, makul bir hedef olması gerekmektedir. İşletme çalışanlarının ve yöneticilerinin tecrübelerinden yararlanarak, ulaşılabilecek en düşük maliyet belirlenmeli ve duruma göre hedef maliyet üzerinde düzeltme yoluna gidilmelidir. Aksi takdirde, belirlenen hedef maliyet ulaşılamayacak düzeyde olursa, hedef maliyetleme yöntemini uygulayan kişi ve gruplar üzerinde bezginlik doğurabilir ve yöntemden beklenen yarara ulaşılamayabilir. Makul hedefler belirlendikten sonra bu hedefe ulaşma çalışmaları başlar. Öncelikle hedef maliyet işletmenin imalat, pazarlama ve satış sonrası hizmet sunan bölümlerine dağıtılır. Her bir bölüm gerçek maliyetlerini bu hedef içerisinde tutma konusunda sorumlu tutulur. Belirlenen özelliklere, kalite ve maliyet sınırlamalarına uygun olarak üretim gerçekleştirilmeye çalışılır. Hedef maliyete ulaşma çalışmaları hem işletme içinde hem de dışında devam eder. Üretimde kullanılan hammaddeyi temin eden tedarik kaynakları ile fiyatlar konusunda pazarlıklara girişirler. İşletme içinde de hedefe ulaşma konusunda özverili çalışmalar sürdürülür. Hedef maliyetleme süreciyle, tüketicileri hem fiyat hem de kalite yönünden tatmin edecek ve işletmeye makul bir kâr marjı sağlayacak bir ürün pazara sunulmuş olacaktır. 15
Örnek 2: OGM orman ürünleri piyasasında mevcut ürün portföyünden farklı özellikte yeni bir ürüne talep olduğunu fark etmiştir. Yapılan piyasa araştırması sonucunda; söz konusu ürünün 220 TL/m 3 ten ve yıllık 100 000 m 3 satılabileceği öngörülmüştür. Ayrıca yeni üretilecek ürünün üretimi için OGM nin hedef kâr payı, satışların % 20 si olarak belirlenmiştir. Bu verilere göre üretilmesi düşünülen ürünün hedef maliyeti aşağıdaki şekilde hesaplanabilir: Öngörülen satışlar (100 000 m3 x 220 TL/ m3) = 22 000 000 TL (-) Hedeflenen kâr (satışların % 20 si) = 4 400 000 TL 100 000 m3 için hedef maliyet = 17 600 000 TL Birim ürün (m3) başına hedef maliyet (17 600 000 / 100 000 m3) = 176 TL/ m3 Özetle, OGM yeni ürününden % 20 kâr elde edebilmesi için, söz konusu ürünü 176 TL/m 3 veya daha az bir maliyetle üretmesi gerekmektedir. Dolayısıyla 176 TL/ m 3 olarak belirlenen birim ürün hedef maliyeti; üretim, pazarlama, dağıtım ve satış sonrası gibi değişik fonksiyon alanlarına dağıtılmakta ve bu alanların gerçek maliyetlerinin hedef maliyetlerin sınırları içinde kalmasından söz konusu faaliyet alanı sorumlu tutulmaktadır. Büyük bir isletmenin üretim bölümünde, ürün geliştirme ve tasarım safhasından başlanmak suretiyle üretim safhasına kadar olan süreç içerisinde hedef maliyet uygulanma aşamaları aşağıdaki gibi sıralanmaktadır (Bilginoğlu, 1995, 13-15; Karcıoglu, 1997, 6; Saban, Bostancı ve Gü-ğerçin, 2007, 85); 1.Müşterilere ve pazara dönük yapılan araştırmalarla ürünün sahip olacağı temel işlevlerin belirlenmesi 2.Her bir işlevin diğer işlevlere göre önem derecesinin belirlenmesi 3.Ürünü oluşturacak parçaların belirlenmesi, tasarımın yapılması 4.Ürünü oluşturan her bir parçanın maliyetlerinin tahmin edilmesi 5.Ürünü olusturan parçaların 2. Aşamada belirlenen önem derecesi ve müşteri 16
beklentisine göre göreceli öneminin belirlenmesi 6.Parçaların hedef maliyet endeksinin oluşturulması 7.Hedef maliyet endeksini en iyilime 8.Diğer maliyet düşürme girişimleri Yapılan çalışmalarda süreç anlatılırken fiyat unsuruna yer verilmemiş ilk adımın ürün özelliklerini belirlemek olduğundan bahsedilmiştir. Oysaki hedef maliyet sisteminin çıkış noktası pazara bağlı olarak ortaya çıkan bir fiyat rakamı olmaktadır (Bertolini ve Ramagnoli,2011, 2-3). Bu sebeple örnek uygulamada öncelikle hedeflenen fiyatın tespiti yapılacaktır. Örnek 3: Örnek işletmemiz yiyecek üreten ve satan bir restoran işletmesidir. İşletmenin yaptığı piyasa araştırması neticesinde rakiplerin 14 TL ye satmış olduğu bir yiyeceği kendisinin 18 TL ye sattığını ve satış rakamının ve karlılığının azalması sonucu fiyatını 14 TL ye düşürmek zorunda olduğunu varsayalım. Genel anlamda işletme, yiyecek üretimiyle ilgili maliyetlerini hesaplamakta ve hedeflenen kar ve genel (diğer) giderler için hesaplamış olduğu maliyet rakamına %100 kar marjı ekleyerek 2 katı fiyata satmaktadır. Yani mevcut durumda 18 TL ye sattığı yiyeceğin işletmeye üretim maliyeti 9 TL olmaktadır. Piyasa durumuna göre şu an olması gereken fiyat 14 TL ve hedeflenen kar marjı % 100 ise hedeflenen maliyet bu tutarın yarısı yani 14 ( 14 / 2 ) = 7 TL olmak zorundadır. Bu durumda işletmenin 9 TL olan maliyetini 7 TL ye düşürmesi yaklaşık [(100 x (9-7)) / 9]= %22,2 lik bir maliyet azaltımı yapması gerekmektedir. Maliyeti oluşturan bütün kalemlerde aynı oranda (%22,2) azaltım yapmak 7 TL lik maliyet hedefine ulaşmasını sağlayacaktır ancak sistemin özelliği gereği müşterilerin memnuniyeti açısından önemli olduğunu belirlenen ürün özelliği ve işlevleriyle ilgili bazı maliyet kalemlerinde azaltımın söz konusu olmadığı görülecektir. Bunun için bahsedilen aşamaların tek tek ele alınması ve hedef maliyet tutarına göre yapılacak maliyet azaltımlarının belirlenmesi gerekecektir. 17
1. Müşterilere ve pazara dönük yapılan araştırmalarla ürünün sahip olacağı temel işlevlerin belirlenmesi: Arzu edilen fiyatın belirlenmesinden sonra hedeflenen maliyet rakamına ulaşmak için ilk adım müşteri beklentilerine göre ürün özelliklerinin ve işlevlerinin neler olması gerektiğidir. Bunun için pazar araştırması kapsamında müşterilerle yapılan görüşme ve anketler kullanılabilir. Örnek işletmemizde Pazar araştırması sonucu ilgili yiyecekle ilgili müşteri beklentileri 1) Servis hızı 2) Doyuruculuk, 3) Kalite, 4) Sunum olarak belirlenmiştir. 2. Her bir işlevin diğer işlevlere göre önem önem derecesinin belirlenmesi: Bu aşamada yapılması gereken müşteriye göre belirlenen özelliklerinin önem derecelerinin anlaşılmasıdır. Örnek işletmemizde yapılan araştırma neticesinde müşteriler belirlenen özellikleri önem sırasına göre 1. Kalite, 2. Servis hızı, 3. Doyuruculuk ve 4. Sunum şeklinde sıralamıştır. Bu durum bir tablo olarak aşağıdaki gibi gösterilebilir. Tablo 1: Müşteri Beklentilerinin Önem Sırası ve Yüzdesel Olarak Gösterimi Yiyecekle İlgili Müşteri Beklentisi Servis Hızı Doyuruculuk Kalite Sunum Önem Sırası:2 Önem Sırası:3 Önem Sırası:1 Önem Sırası:4 30% 20% 40% 10% 3. Ürünü oluşturacak parçaların belirlenmesi, tasarımın yapılması: Bu aşamada üründe yer alması istenen özellik ve fonksiyonlara göre tasarımın yapılması gerekmektedir. Tasarım yapılırken amaç müşteri ihtiyaçlarına ve isteklerine uygun ürünlerin geliştirilmesidir. 4. Ürünü oluşturan her bir parçanın maliyetlerinin tahmin edilmesi: Ürünü oluşturan bileşenlerin maliyetlerinin tespit edilmesi özellikle daha sonra hedef maliyet rakamına ulaşabilmek için gerekli olan iyileştirmelerin hangi kalemlerde yapılacağını belirlemek ve anlamak açısından önemlidir. Bu yüzden belirli fonksiyon ve özelliklerle ilişki 18
kurulabilen maliyet kalemleri ilgili özelliğin göreceli önem derecesine göre maliyet düşürülmesi gereken bir kalem ise hedef maliyet rakamına ulaşmak için her bir parçanın maliyetlerinin tespit edilmesi gerekmektedir. 5. Ürünü oluşturan bileşenlerin 2. Aşamada belirlenen önem derecesi ve müşteri beklentisine göre göreceli öneminin belirlenmesi: Bu aşama hesaplamalarla ilgili en önemli aşama olarak karşımıza çıkmaktadır. Çünkü müşteri beklentisi ile yiyecekleri oluşturan bileşenlerin yüzdesel ilişkisi her bir bileşenin göreceli önem derecesini gösterecektir ve bulunan bu yüzdesel ifade toplam maliyeti içerisindeki olması gereken payı hakkında bilgi verecektir. Bu durum aşağıdaki tabloda gösterilecektir. Tablo 2 Yiyecekle ilgili müşteri beklentisi Hesaplamaların nasıl yapıldığını Servis Hızı beklentisi ele alırsak şu şekilde açıklayabiliriz; servis hızının önem sırası yüzdesel gösterimle % 30 a denk gelmektedir. (önem sıralarını 1., 2., 3. ve 4. şeklinde sıraladığımız için yüzdesel olarak sırasıyla en önemliden başlayarak; %40, 30, 20 ve 10 a denk gelmektedir) %30 luk ağırlığa sahip servis hızının ilgili olduğu bileşenler ön hazırlık ve personel olarak belirlenmiştir. Çünkü servisin hızlı olması yapılan ön hazırlık ve personel kalitesine bağlı olmaktadır. Doyuruculuk ağırlıklı 19
olarak malzeme bileşenine, kalite ve sunum ise malzeme ve personele gösterilen oranlarda bağımlıdır. Buna göre her bir bileşenin ilgili beklenti ile ilişkisine göre göreceli önemi şu şekilde hesaplanmaktadır: Ön hazırlık için; (0,30x0,20) + (0,20x0,10)+ (0,40x0,10) + (0,10x0,10) = % 13 Personel için; (0,30x0,80) + (0,20x0)+ (0,40x0,30) + (0,10x0,30) = % 39 Malzeme için; (0,30x0) + (0,20x0,50)+ (0,40x0,50) + (0,10x0,30) = % 33 Yardımcı malzeme için; (0,30x0) + (0,20x0,40)+ (0,40x0,10) + (0,10x0,30) = % 15 Çalışmanın önceki kısımlarında bahsedilen hedef maliyet sisteminin uygulama süreci ve aşamaları 6. Parçaların hedef maliyet endeksinin oluşturulması; 7. Hedef maliyet endeksini en iyilime; 8. Diğer maliyet düşürme girişimleri olarak devam etmektedir. Kalan süreçte mevcut ve hedeflenen maliyet rakamlarının karşılaştırılarak gerekli olan maliyet azaltımının ne şekilde olması gerektiği tek bir aşamada Bileşenlerinin hedef maliyetlerinin tahmin edilmesi şeklinde ele alınacak gerekli maliyet azaltımlarından bu aşamada bahsedilecektir. 6. Bileşenlerin hedef maliyetlerin tahmin edilmesi: Yukarıda hazırlanan tablodan hareketle her bir bileşenin göreceli önem derecesine göre toplam maliyet içerisinde olması gereken payı belirlenecektir. Bundan sonra yapılması gereken hedeflenen maliyet tutarına göre her bir bileşenin maliyetinin ne olması ve maliyet azaltımının hangi oranlarda yapılacağının tespit edilmesidir. Örnek işletmede hedeflenen maliyet 7 TL ise ilgili bileşenlerin hedeflenen maliyet içindeki olması gereken payı şu şekilde gösterilebilir. 20
Tablo 3 Yiyecekle Hazırlık Sürecini İlgilendiren Bileşenler 9 TL olarak belirlenmiş olan mevcut maliyetlerin 7 TL ye düşürülmesi için %22,2 bir azaltıma ihtiyaç bulunmaktadır. Bileşenlerin her birinde %22,2 lik bir maliyet azaltımı hedeflenen 7 TL ye ulaşılması sağlayacak olsa da müşteri memnuniyeti açısından bunun göreceli önem derecelerine göre yapılması gerekmektedir. Tabloda hedeflenen maliyete göre bileşenlerin almaları gereken paylar ve mevcut duruma göre yapılması gereken maliyet azaltımları tutar ve yüzdesel olarak gösterilmektedir. Göreceli önem derecelerine göre her bir bileşende maliyet azaltıcı çalışmaların yapılması gerekmektedir. Ancak içlerinde en büyük paya sahip olan (%47,5) yardımcı malzeme ve ikinci sıradaki (%23) malzeme bileşenleri, üzerinde daha fazla durulması gereken kalemlerdir. Bu iki bileşenin ilişkili olduğu ürün özellikleri müşteri memnuniyetini diğerlerine göre daha az etkileyeceği için maliyet azaltım tutarları diğerlerine göre daha fazla olmaktadır. Bunun sonucu olarak işletmenin yapması gereken yiyecek hazırlarken kullanılan malzeme ve yardımcı malzeme maliyetlerini azaltmak, özellikle yardımcı malzemenin kullanımı ile ilgili yeniden bir planlama yapmak olacaktır. Örneğin yardımcı malzeme yiyecek yanında verilen garnitür, pilav, salata, cips vb. bir tamamlayıcı ise bunların yiyecek tabağından çıkarılması veya miktarlarının azaltılması gerekli iyileştirmeyi sağlayacaktır. Aynı şey yiyecek malzemesi içinde kullanılabilir. Malzeme miktarında yapılacak bir azaltım yiyeceğin malzeme maliyetini düşürecektir. Malzeme maliyetleri ile ilgili olarak yapılacak diğer bir iyileştirme malzeme alış 21
maliyetinin düşürülmesidir. Bu noktada işletmenin tedarikçileri üzerinde maliyet baskısı oluşturması veya daha kalitesiz ilk madde ve malzeme kullanılması gerekebilecektir. Sonuçta bu ve benzeri maliyet düşürme çalışmaları hedeflenen maliyet tutarı olan rakama ulaşılmasını sağlayabilecektir aynı zamanda gerekli olan maliyet iyileştirmesi müşteriler için öncelikli sırada yer almayan maliyet kalemlerinde yapılacağından müşteri memnuniyetinde herhangi bir olumsuzluğa sebep olmayacaktır. 3) HEDEF MALİYETLEME NİN AVANTAJ VE DEZAVANTAJLARI Hedef maliyetleme sisteminin işletmelere faydaları olduğu gibi birtakım sakıncaları da bulunmaktadır. Hedef maliyetleme sisteminin başarılı bir şekilde uygulanması sonucu işletmeye sağlayabileceği avantajlar aşağıdaki gibi sıralanabilir; İşletme çalışanlarının belirlenmiş bir maliyet indirim hedefinin olması, onları bu hedefe ulaşmaya zorlamaktadır, İşletme bölümlerinin birlikte ulaşmaya çalıştıkları ortak bir hedef olduğu için onları aynı hedef doğrultusunda birleştirmeye yardımcı olmaktadır, İşletme bütçelerinin hazırlanmasında ve ilgili hedeflere ulaşmada kolaylık sağlamaktadır, İşletmeye mal ve hizmet sunanlara maliyet indirimi konusunda baskı oluşturarak tüketici lehine bir durum oluşturmaktadır, Uygun seviyede belirlenen hedef maliyet, çalışanları motive etmektedir, Tüketicileri sistemde aktif rol oynayan konumda tutmaktadır, Uygun bir hedef maliyet sistemi, rekabet aracı olarak kullanılabilmektedir. Hedef maliyetlemenin avantajları yanında, uygulama zorluklarından doğan dezavantajları da ortaya çıkabilmektedir. Bunlar; Ulaşılmak istenen hedefin çok zor veya çok kolay olması, çalışanların 22
motivasyonunu olumsuz yönde etkileyebilmektedir, Hedef maliyetler zamanında gerçekleştirilemediğinde para ve zaman kaybına sebep olabilmektedir, İşletmelerin hedef fiyatla çalışması, ürün tasarımını kısıtlamaktadır, Ürün geliştirme aşamasında fiyat düşürmek için yapılan çalışmalar, ürünün pazara geç girmesine neden olmaktadır. 4) HEDEF MALİYETLEME SİSTEMİNİN BAŞARISINI ETKİLEYEN FAKTÖRLER Hedef maliyetlemenin birinci amacı, mamulün işlevselliğini yönetmek ve belirlenen hedef maliyetle üretilmesini sağlamaktır. İkinci amacı ise tedarikçilerin fiyat indirimi yapmalarına yönelik baskı uygulamaktır. İşlevselliğin sürekli arttığı ve pazardaki fiyatların işletmeleri zorladığı bir ortamda değişken tüketici tercihleri, rekabetin daha kıran kırana geçmesine sebep olmaktadır. Tüketici beklentileri ve ürünün fonksiyonelliği satış fiyatında temel belirleyici olmakta ve dolayısıyla müşteri beklentileri işlevselliği, işlevsellik de fiyatı belirlemektedir. Bu bağlamda hedef maliyetleme sistemini etkileyen faktörler aşağıdaki gibi sıralanabilir. a. Rekabetin yoğun olduğu pazarlarda birçok işletme ve bunun bir sonucu olarak çok sayıda rakip yer almaktadır. İşletmeler mamul veya hizmetlerde farklılaştırma, satış artırıcı çabalarını hızlı ve düşük maliyetle gerçekleştirme ve satış sonrası hizmetleri geliştirme gibi yollarla rekabete ilişkin sorunlarını çözmeye çalışmaktadırlar. Hedef maliyetleme, pazara dayalı mamul maliyetini ifade etmektedir. Eğer belirlenen hedef maliyet, öngörülen üretim maliyetlerinin altında ise rekabete dayalı olarak birim maliyetler düşürülmeye çalışılmalıdır. Ürün fiyatları zamanla düşen firmalar, mevcut pazar payını ve kârlılığı korumak-geliştirmek amacıyla maliyet yönetimi ve ürün özelliklerini artırma gibi seçenekleri tercih edebilmektedir. 23
b. Hedef maliyetleme sistemi, müşteri isteklerinin belirlenmesiyle başladığı için; zevk ve beğeni anlayışları hızla değişen müşteriler, değişmeyenlere göre sistemin başarısına daha fazla katkı sağlayacaktır. Bunun yanında, ürünün özelliklerini değerlendirebilen ve ifade edebilen müşteriler, tüm süreci etkileyebilecek sonuçların alınmasına yardımcı olabilmektedir. c. Çoğu büyük işletme üretimde kullandığı parçaları tedarikçilerden almaktadır. Bu açıdan hedef maliyetlemede tedarikçiler, sürece erkenden dahil edilerek stratejik ortaklar olarak değerlendirilmelidir. Tedarikçilerle iyi ilişkilerin kurulması ve mümkünse daha az sayıda tedarikçi ile çalışılması stratejik öneme sahiptir.(coşkun,2003:32) Japon otomobil işletmelerinin temel satın alma prensibi: Otomobili yaptığın yerde parçalarını satın al dır. Honda, Toyota ve Nissan gibi Amerika da üretimde bulunan Japon otomobil işletmeleri, başlangıçta kendi ülkelerindeki tedarikçilerle yoğun olarak çalışmışlardır. Bu işletmeler daha sonra otomobil parçalarını Amerika daki yerel tedarikçilerden de almaya başlamışlardır. Örneğin, Honda yerel tedarikçilerden ilk önce hammadde-malzeme ile tekerlek ve cam gibi emtiayı almıştır. Honda daha sonra yerel tedarikçilerden motor ve şasi parçalarını almaya başlamıştır. Mesela 1986 da Honda nın Amerika daki fabrikalarında Amerikan tedarikçilerinin oranı % 35 lerde olup yoğun olarak Japon tedarikçilerle çalışılmakta iken, bu oran şimdilerde Accord modeli için yaklaşık olarak % 82, Civic modeli için ise % 90 nın da üstündedir. Bir Honda otomobilinin toplam maliyetinin % 80 i satın alınmış parçalardan oluşmaktadır.(carbone,1995:41) d. Diğer bir başarı koşulu ürünlerin ve süreçlerin eş zamanlı olarak tasarlanması gerektiğidir. Buna göre önce mamul prototipi tasarlanarak onun üretilebilirliğinin araştırılması yerine, zaman kaybını da ortadan kaldıran, mamul dizaynı ile eş zamanlı olarak üretim süreçlerinin de hazır hale getirilmesi öngörülmektedir. Mamul ve üretim süreçleri eş zamanlı olarak tasarlanarak çatışan faaliyetlerin ve parçaların belirlenmesi mümkün hale gelecek ve 24
bunlar zaman kaybedilmeden uyumlaştırılma yoluna gidilecektir. Hızın önemli bir rekabet avantajı olduğu globalleşme çağında işletmelerin yap, bekle, gör türü yaklaşımlar yerine daha dinamik yaklaşımları benimsemesini savunan hedef maliyetleme sistemi, bu yönüyle de kritik bir önem taşımaktadır.(menderes ve Aydemir,1999:390-391) e. Hedef maliyetleme sisteminin başarısı için diğer bir koşul da tasarımların mümkün olduğunca basitleştirilmesidir. Bir mamuldeki parçaların sayısı minimize edilerek mamul kompleksliğinden (karmaşıklığından) kaçınılmalıdır.(olson,1999:41) Bazı durumlarda mamul dizaynı değişebilir, üretimde kullanılan materyaller başkaları ile değiştirilebilir, ya da üretim sürecinin yeniden dizayn edilmesi gerekebilir. Örneğin, mamul dizaynı daha az sayıda parça kullanılmak üzere ya da özellikli parçalar yerine aynı işlevi görebilecek daha yaygın ve daha ucuz başka parçalar kullanılmak üzere değiştirilebilir. Mamulün son maliyeti saptanıncaya kadar birkaç defa bu analiz tekrarlana bilir. f. Sürekli değişime ve gelişmeye açık bir örgüt kültürü oluşturulmalıdır. Hedef maliyetlemeyi etkin bir şekilde uygulayan Toyota, temel prensiplerini değiştirmemekle beraber sürekli kendisini yenilemektedir. Yine Toyota, hatalarından dersler çıkararak aynı hatayı ikinci kez tekrarlamamakta ve rakiplerine göre çok daha kısa sürede otomobil geliştirebilmektedir.(yükçü,1999:7) 5) KLASİK SİSTEM İLE KARŞILAŞTIRMA Geleneksel maliyet sistemleri, fiyatları belirlerken maliyet bilgilerini dikkate almaktadırlar. Bu yüzden de, çoğu maliyetin üretim safhasında çıkmasından dolayı; bu aşamayı göz önünde bulundurmaktadırlar. Geleneksel maliyet analizinin aşağıdaki gerçeklere uymadığından dolayı yanıltıcı olması, firmaların maliyet düşürme yöntemi olarak hedef maliyetlemeyi kullanmalarına neden olmuştur (Yükçü, 1999:924-925): Üretim maliyetlerinin çoğu üretimden önce belirlenmektedir. Bu nedenle, 25
üretim aşamasında yapılan maliyet düşürme çalışmaları yanlış yönlenebilir. Ürün fiyatlarının çoğu maliyetler tarafından değil de, piyasa tarafından belirlenmektedir. Bundan dolayı, ürünün fiyatını belirlemede sadece maliyetin göz önüne alınması, piyasaya sunulan malın fiyatının rekabet edememesi veya makul olmayan düşük bir düzeyde kar getirmesi riskini doğurur. Tasarlanan özelliklerde maliyete yer verilmemesi, ürünün verimsiz bir şekilde üretilmesi sonucunu verebilir. İş çevrelerindeki değişim, daha fazla maliyetin ürün planlama ve tasarım aşamalarında belirlenebilmesini olanaklı kıldı. Geleneksel yöntemde birçok işletme, kâr planlamasında maliyet artı yaklaşımını kullanmaktadır. Bunun genel geçerli formülü şudur: maliyet kâr marjı = fiyat (Civelek, 1998:485). Maliyet artı yaklaşımında, öncelikle ürün maliyetleri oluşturulur ve bu maliyetin üzerine belirlenen kâr eklenerek satış fiyatına ulaşılır. Eğer, pazar (müşteriler) belirlenmiş olan bu satış fiyatını sahiplenmez ise, işletmeler satış fiyatını aşağıya çekmek için maliyet azaltıcı faaliyetlere yönelirler. Hedef maliyetleme satış fiyatın belirlenmesi ile başlar ve hedeflenen kârın bu satış fiyatından düşülmesiyle ürünlerin hedeflenen maliyetlerine ulaşılır (Gökçen, 2003:81-82). Geleneksel maliyetleme yöntemi (maliyet artı), bir kapalı sistem yaklaşımını temsil etmektedir. Bu yaklaşım, bir organizasyon ile içinde bulunduğu çevre arasındaki karşılıklı etkileşimi göz ardı etmekte, sistem davranışını açıklamak için sınırlı sayıda değişkeni dikkate almakta, düzeltici önlemleri fiili sonuçlardan sonra devreye sokmakta ve sadece belirlenmiş standartlara uyum sağlamaya çaba göstermektedir. Hedef maliyetleme yöntemi ise, bir açık sistem yaklaşımını temsil etmektedir. Bu yaklaşım bir işletmenin içinde bulunduğu çevreye uyumunu önemini ön planda tutmakta, sistem yapısının açıklanmasında daha karmaşık bir etkileşim ağını dikkate almakta, fiili sonuçlar öncesinde hataları önlemeye yönelik çabaları 26
devreye sokmakta ve zaman içinde sürekli daha iyi standartlara ulaşmayı hedeflemektedir (Ahmadov, 2006:110). Klasik sistem ile hedef maliyetlemenin kıyaslanması aşağıda verilmiştir (Gökçen, 2003:81-82): Tablo 4 Klasik Sistem ile Hedef Maliyetlemenin Kıyaslanması Maliyet Artı Yaklaşımı (Cost Plus) Maliyet planlamasında pazar faktörleri dikkate alınmaz. Ürün maliyetleri satış fiyatını belirler. Üretim artıkları ve verimsizlikler maliyet düşürmede dikkate alınır Müşteriler, maliyetleri düşürmede etkili değildir. Maliyet muhasebecileri, maliyetlerin düşürülmesinden sorumludur. Satıcılar ile ürün tasarımından sonra ilişki kurulur. Müşterilerin ödeyeceği en düşük fiyat hedeflenir. Maliyet planlamasında, değerler zinciri ile az ilgilenilir veya hiç dikkate alınmaz. Hedef Maliyetleme (Target Costing) Rekabetçi pazar faktörleri maliyet planlamasında dikkate alınır. Satış fiyatları ürün maliyetlerini belirler. Ürün tasarımı, maliyetleri düşürmede etkili olarak kullanılır. Müşteri istekleri maliyetleri düşürmede etkili olur. Farklı fonksiyonlardan oluşan ekipler maliyetleri yönetir. Satıcılar ile ürün tasarımından önce ilişki kurulur. Müşterilerin sahiplik maliyetinin en düşük olması hedeflenir Değerler zinciri, maliyet planlamasında dikkate alınır. Kaynak: Gürbüz Gökçen, Muhasebe ve Finansman Dergisi, Sayı:20, Ekim 2003, ss.81-82 27
6) SONUÇ Hedef maliyetleme, ürün hayat döngüsünün ilk bölümünde toplam ürün maliyetini düşürmek için kullanılan bir maliyet azaltma yöntemidir. Hedef fiyat ve karlar hesaplandıktan hemen sonra hedef maliyetleri hesaplayarak, stratejik ve kar planlamaları ile ürün maliyetini birbirine bağlamaktadır. Yeni ürünlerin piyasaya daha hızlı ulaştırmanın önemini arttırarak, ürün hayat döngüsünü kısaltmaktadır. Yeni rekabetçi iş ortamında işletmeler, hayatta kalabilmek için saldırgan maliyet yönetimi stratejileri kullanmak zorundadırlar. Maliyet yönetimi, ürünü belirgin şeklide değiştirerek maliyetleri düşürme olanağı olan, ürün hayat döngüsünün ilk aşamalarında başlaması gereklidir. Hedef maliyetleme ürünün gelişim sürecini kontrol altına alarak, sadece karlı ürünlerin piyasa sürülmesini garanti altına almaktadır. Hedef maliyetleme, Japon üreticiler tarafından çok yaygın şekilde sistemli olarak kullanılmaktadır. Batılı üreticiler de, üretim gelişim süreçlerini kontrol altına almak için, bu yönteme başvurmaya başlamışlardır. Bu yöntem, genellikle kesikli üretim sürecine, kısmen kısa ürün hayat döngüsüne ve düzenli model değişiklerine sahip işletmelerce başarı ile uygulanmaktadır. Hangi firma, yeni ürünlerin fiyatını, kaliteden ve fonksiyonellikten taviz vermeden, daha hızlı düşürebilirse pazar payını arttırır ve başarıya ulaşır. 28
7) KAYNAKÇA AHMADOV Turan, Stratejik Maliyet Yönetiminin Bir Enstrümanı Olarak Hedef Maliyetleme Yöntemi ve Mobilya Sektöründe Uygulanabilirliği Üzerine Bir Araştırma, Niğde Üniversitesi, Yüksek Lisans Tezi, 2006 ALTINBAY Ali, Etkin Bir Maliyet Yönetim Sistemi Olarak Hedef Maliyetleme Sistemi ve TMMT Uygulaması, Dumlupınar Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, Sayı:16, Aralık 2006 Bahşi, C.G, Can, A.V., 2001, Hedef Maliyetleme, Muhasebe ve Denetime Bakış Dergisi, Mayıs, Yıl:1, Sayı :4 Bertolini, M. ve Romagnoli, Giovanni. (2011). An ıtalian case study fort he processtarget-cost evaluation of the ohmic treatment and aseptic packaging of a vegetable soup (minestrone) Journal Of Food Engineering. (2011) Bilginoğlu, Fahir. (1995). Hedef maliyetleme (Target costing) yeni bir yönetim aracı Yönetim Dergisi. 6, 21 (1995) Bonzemba, E.L. ve Okano, H. (1998 August) The effects of target costing implementation on an organizational culture in France To be pre-sented at the Second Asian Interdisciplinary Research in Accounting Conference. Can, A.V..,2004, Hedef Maliyetleme, Sakarya Kitabevi, Adapazarı CARBONE J. (1995). Get Suppliers Involved Early, Purchasing, V:119. Civelek, Muzaffer ve Özkan, Azzem. (2006). Temel ve tekdüzen ma-liyet muhasebesi. Ankara: Detay Yayıncılık. COŞKUN Ali, Stratejik Maliyet Yönetimi Aracı Olarak Hedef Maliyetleme, Akademik Araştırmalar Dergisi, Yıl:4, Sayı:15, Kasım 2002-Ocak 2003 Feil, Patrick, Yook, Keun Hyo ve Kim Il Woon. (2004) Japanese tar-get costing: A historical perspective International Journal of Strategic Cost Management. (Spring 2004) : 10-19 GÖKÇEN Gürbüz, Maliyet Düşürme Yaklaşımı Olarak Hedef Maliyetleme, Muhasebe ve Finansman Dergisi, Sayı:20, Ekim 2003 Gürsoy, C.T., 1997, Yönetim ve Maliyet Muhasebesi, Beta Yay., İstanbul. 29
Karcıoğlu, Reşat (2000). Stratejik maliyet yönetimi: Maliyet ve yö-netim muhasebesinde yeni yaklaşımlar. Erzurum: Aktif Yayın Dağıtım. MENDERES M. ve AYDEMİR M. (1999). Bir Maliyet Yönetim Tekniği Olarak Hedef Maliyetleme, Dumlupınar Üniversitesi SBE Dergisi,S:3. OLSON J. (1999). Maliyet Düş ürme (Çev.:E.S.YARMALI), İstanbul: Hayat Yay. Saban, Metin, Bostancı, Ahmet ve Güğerçin, Gülay. (2007). Hedef Maliyet Yöntemi ve Örnek Bir Uygulama Muhasebe ve Denetime Bakış Dergisi. 7, 23 (2007) : 81-95 YÜKÇÜ Süleyman, Maliyet Muhasebesi, İzmir 1999 30