BTSO Tüccarın El Kitabı Serisi - IX ÜRÜN MALİYETLEMESİ Kasım 2007 Yayına Hazırlayan : İletişim ve Halkla İlişkiler Müdürlüğü ISBN :
İÇİNDEKİLER Giriş...4 Kurumsal ve Kişisel Satış...7 Satış Personeli...9 Satış ve NLP...22 Satışta Püf Noktaları...22 Sonuç...22
ÖNSÖZ Kurumların saygınlıkları, tartışmasız verdikleri hizmetlerin kalitesi ile doğru orantılıdır. Ve saygın kurumlar hedef kitlesinden aldığı geri bildirimlerle beslenir. 118 yıldır Bursa da taş üstüne taş koymayı adeta kurumsal bir disiplin haline getiren Bursa Ticaret ve Sanayi Odası, bugün yakaladığı saygınlığını üyelerine borçludur. Sadece ticari ve sınai alanlarda değil, sosyal ve kültürel alanlarda da kendini içinden doğduğu kentine karşı sorumlu hisseden Odamız, üyelerine en kaliteli ve sürekli iyileşen hizmet verme anlayışıyla varlığını sürdürmektedir. Bugün Odamız ın örnek, öncü ve saygın bir kurum olarak parmakla gösterilmesinin ardında verdiğimiz hizmetlerdeki kurumsal özgüvenimiz, hizmetlerimizi sürekli iyileştirme kararlılığımız ve siz üyelerimizden aldığımız cesaret vardır. Sizden aldığımız geri bildirimler doğrultusunda, Odamız, bilgi birikimini ve deneyimlerini sizlerle paylaşmaya devam ediyor. Tüccarın El Kitabı serisi de bu düşüncenin bir ürünü olarak ortaya çıktı. Elinizde tuttuğunuz Ürün Maliyetlemesi başlıklı kitapçığı, siz değerli üyelerimize sunmaktan duyduğumuz gururu ifade ederken, söz konusu çalışmamızın iş süreçlerinize katkıda bulunmasını dileriz. S.Tolga YÜCEL Genel Sekreter Bursa Ticaret ve Sanayi Odası 3
4
Üretim Maliyetleri - Direkt İlkmadde ve Malzeme Giderleri - Direkt İşçilik Giderleri - Genel Üretim Giderleri Mal veya Hizmetin Maliyetine Dayalı Olarak Satış Fiyatının Belirlenmesi - Maliyet Artı (Maliyet + Kar) Yöntemi - Hedef Fiyatlandırma Yöntemi Maliyet Yöntemleri ve Maliyet Sistemleri Hedef Maliyetleme Maliyet-Hacim-Kar Analizi Satışların Maliyeti Tablosu Üretim Maliyetlerinin Azaltılması - DİMM Maliyetlerinin Azaltılması - Direkt İşçilik Maliyetlerinin Azaltılması - Genel Üretim Giderlerinin Azaltılması 5
Giriş İşletmelerin temel kuruluş amacı; belirli bir alanda mal veya hizmet üretmek ve ürettiği bu ürünleri satmaktır. Mal veya hizmetin üretimi için gerekli girdilerin tedarikinden başlayıp üretim sürecinden geçirilerek nihai çıktının müşterilere teslimine kadar, işletmeler bu faaliyetinden dolayı maliyete maruz kalmaktadır. Fakat, işletmenin, belirli bir maliyete katlanarak ürettiği mal veya hizmet, işletme açısından satış gelirine neden olan unsurlardır. Kar ise, satış geliri ile maliyetler arasındaki olumlu farktır. Satış gelirinin oluşumunda temel etkiye sahip olan satış fiyatı, piyasa şartlarında kendiliğinden oluştuğundan, işletmelerin, satış fiyatlarını arttırarak karlarını artırması çok zordur. Bu nedenle, karın arttırılmasında, maliyetler ön plana çıkmaktadır. İşletmelerin üretmiş oldukları mal veya hizmetlerin maliyetinin hesaplanması, kontrolü ve raporlanması işlemleri, günümüzde büyük önem taşımakta ve bu konuya gösterilen ilgi giderek artmaktadır. Son yıllarda yerel ve uluslararası rekabetin artması ve rekabete bağlı olarak satış fiyatlarının düşmesi, dikkatleri maliyetler üzerine toplamış ve en düşük maliyetle üretim yapma gereği ortaya çıkmıştır. Bugün, işletme yöneticileri, üretmiş oldukları mal veya hizmetlerin maliyetlerini oluşturan unsurları bilmek istemekte ve aldıkları bir çok kararda maliyet bilgilerini kullanmaktadırlar. Günümüzde, işletmeler, neyi hangi maliyette üretirsem üreteyim, istediğim fiyatta satarım klasik yaklaşımından kurtulmalı, piyasada oluşan fiyata göre ürünümü ancak X 6
TL ye satabileceğime göre maliyetim ne olmalı ki kar elde edebileyim yaklaşımıyla hareket etmelidirler. İşletmeler tarafından bu yaklaşımın benimsenebilmesi ise, üretin mal veya hizmetlerin maliyetini oluşturan unsurların bilinmesini, maliyet azaltıcı çalışmaların yapılarak gerekli önlemlerin alınmasını ve maliyet bilgilerinin işletme kararlarında kullanılmasını gerekli kılmaktadır. Maliyet Kavramı En geniş anlamı ile maliyet, bir amaca ulaşmak veya bir nesneye sahip olabilmek için katlanılan fedakarlıkların tümüdür. Katlanılan fedakarlıkların para işe ölçülebilir olması gerekmektedir. Diğer bir deyişle, maliyet, bir mal veya hizmetin edinilmesi için, o dönem içinde yapılan harcamalarla daha önceki dönemde yapılan harcamalardan o mal veya hizmetin edinilmesinde katlanılan fedakarlıkların parasal toplamıdır. Ticari işletmeler için, satın alınan mal bedeli ile bu malın elde edilmesi için yapılmış tüm giderlerin toplamı (taşıma, sigorta, komisyon, depolama vb.) o malın maliyetini oluştururken; üretim işletmeleri için ise, üretilen malın tamamen mamul haline gelmesi için katlanılan üretimle ilgili tüm fedakarlıklar üretilen malın maliyetini oluşturmaktadır. Maliyet Kavramı ile Harcama ve Gider Kavramları Arasındaki Fark İşletmeler için oldukça önemli bir kavram olan maliyet ile gider ve harcama kavramları birbirinden farklıdır. 7
8
Yukarıda da tanımlandığı gibi, işletmenin uğraştığı konuya giren mal veya hizmetlerin elde edilmesi için kullandığı değişik üretim faktörlerinin para cinsinden değerine maliyet denilmektedir. Harcama, bir varlığın alınması, bir borcun ödenmesi, bir hizmetten yararlanılması için yapılan ödemeler ve borçlanmalardır. Gider ise, harcamaların sonunda varlığa dönüşebilen ve varlıklar arasında yer alan harcamalardır. Varlığa dönüşebilen maliyet giderlerini oluştururken diğerleri faaliyet giderlerini oluşturmaktadır. Örneğin, işletmenin, hammadde alımı karşılığında peşin ödeme yapması veya ödeme taahhüdünde bulunması (vadeli alım), harcama sayılmaktadır. Alınan bu hammaddenin üretimde kullanılan kısmı gideri oluştururken, bu giderin diğer üretim faktörleri ile birlikte üretilen mamul ile ilişkilendirilmesi ise, maliyeti oluşturmaktadır. Maliyetlerin Değişik Açılardan Sınıflandırılması 1. Maliyetlerin Üretim Hacmiyle İlişkilerine Göre Sınıflandırılması Maliyetler, üretim miktarına bağlı olarak değişip değişmemelerine göre sabit maliyetler ve değişken maliyetler olarak iki gruba ayrılmaktadır. a) Sabit Maliyetler: Belirli bir zaman dönemi içinde, üretim (satış) miktarı ile artış veya azalış göstermeyen maliyetlerdir. Sabit maliyetler, üretim seviyesi ne olursa olsun değişmeyen, sabit kalan maliyetlerdir. Fakat, sabit maliyetler belirli bir dönem için sabittir. Belirli bir üretim hacminin üzerine çıkıldığında veya zaman içerisinde, sabit maliyetler artış gösterebilir. Sabit maliyetlere örnek olarak; işyeri kirası, genel müdür maaşı, faiz giderleri, amortisman, bazı sigorta ve vergi giderleri verilebilir. 9
Toplam sabit maliyetlerin üretim hacmi ile ilgili olarak değişmemesine karşın, bir birim mamul içerisinde yer alan sabit maliyetler (birim sabit maliyet) üretim hacmine bağlı olarak değişmektedir. Örneğin, 100 YTL kira gideri, üretimin sıfır olması veya 100 birim olması durumunda sabit kalmaya devam eder. Fakat, üretim miktarı arttıkça birim mamul başına sabit maliyetler azalmaktadır. 100 YTL lik kira gideri, 20 birim mamul üretildiğinde bu mamul maliyeti içerisinde 5 YTL olarak yer alacak, 50 birim üretildiğinde 2 YTL olarak yer alacaktır. b) Değişken Maliyetler: Değişken maliyetler, üretim miktarına bağlı olarak artış veya azalış gösteren maliyetlerdir. Üretim miktarı arttıkça artan azaldıkça azalan değişken maliyetler, hiç üretimin yapılmadığı durumda sıfır değerini alır. Bir birim mamul maliyeti içerisinde yer alan değişken maliyet gideri (birim değişken maliyet ) ise, üretim miktarının artmasına veya azalmasına bağlı olmaksızın, sabit kalmaktadır. Örneğin, bir birim mobilya üretildiğinde 1 m 3 kereste kullanılmış ise, 100 birim mobilya üretildiğinde de her birim için birer m 3 kereste kullanılacak ve hammadde fiyatında doğrusallık olduğu sürece, her birimdeki değişken maliyet gideri sabit kalacaktır. Değişken maliyetler, üretim miktarıyla doğru orantılı olarak artıp azalmayabilir. Diğer bir ifadeyle, değişken maliyetler, üretim miktarlarından daha yüksek veya düşük oranda artış veya azalış gösterebilir. Örneğin, direkt ilk madde malzeme gideri, tipik bir değişken gider özelliğine sahiptir. Normal koşullarda hammadde giderleri üretim miktarı ile doğrusal bir değişim gösterir. Ancak, hammadde miktar indiriminden yararlanıldığında, yani fazla miktarda alım yapıldığında 10
indirim sağlanması durumunda, hammadde giderleri üretim miktarıyla aynı oranda değişme göstermez. c) Yarı Sabit ve Yarı Değişken Maliyetler: Yarı sabit giderler, belirli bir üretim seviyesi aralığında sabit kalan, fakat üretim miktarı belirli bir seviyeyi geçtiğinde artış gösteren maliyetlerdir. Üretim dursa bile tamamen sıfıra inmeyen ve üretim miktarına artış veya azalış gösteren maliyetlere, yarı değişken maliyetler denilmektedir. Bu tür maliyet giderlerinin, yarı sabit ve yarı değişken maliyetler olarak ayrımı kolay değildir. 2. Mamullere Yüklenmesine Göre Maliyetlerin Sınıflandırılması Mamullerin üretilmesi esnasında katlanılan maliyetler, mamullere yüklenmesine veya mamullere dağıtılmasına göre, direkt (doğrudan) ve endirekt (dolaylı) maliyetler olarak ikiye ayrılmaktadır. a) Direk (Dolaysız) Maliyetler: Direkt maliyetler, belirli bir mamul ya da işlemlerle ilgili maliyetlerdir. Direkt maliyetlerin en belirgin özelliği, bu maliyetlerin açıkça bir mamul ya da işlemle ilişkili kılınması ve katkılarının kolayca tespit edilebilmesidir. Kısacası, hangi mamul için katlanıldığı tam olarak belirlenen maliyetlerdir. Örneğin, bir işçinin ücreti, çalıştığı bölüme doğrudan yüklenebilen direkt maliyet unsurudur. b) Endirekt (Dolaylı) Maliyetler: Üretilen mamulle doğrudan bir ilişkisi olmayan ve ancak belirli dağıtım anahtarları kullanılarak mamul maliyetine yüklenebilen maliyetlerdir. Örneğin, fabrika binasının güvenliğinden 11
sorumlu bir elemanın ücreti ile işletmenin asıl faaliyet konusu olan mamul üretimi arasında direkt bir ilişki yoktur ve endirekt nitelikteki bu güvenlik elemanının ücreti, dağıtım anahtarları kullanılarak mamul maliyetine yansıtılmaktadır. 3. Geçmişe veya Geleceğe Yönelik Olmasına Göre Maliyetlerin Sınıflandırılması Kullanılan maliyet rakamlarının geçmişe veya geleceğe ait olup olmamasına göre maliyetler, fiili (gerçekleşen, tarihi) maliyetler ve geleceğe yönelik maliyetler olarak ikiye ayrılmaktadır: a) Fiili Maliyetler: Maliyet hesaplarının fiili olarak yapılması durumunda, maliyet unsurlarına ilişkin gerçek değerler kullanılmaktadır. Bu nedenle, fiili veya gerçekleşen maliyetler, üretim işlemleri tamamlandıktan sonra belirli olmaktadır. b) Geleceğe Yönelik Maliyetler: Fiili maliyetlerin elde edilmesindeki gecikme göz önüne alındığında, gerek maliyetlerin kontrolü ve gerekse işletme yöneticilerinin alacakları kararlar açısından, fiili maliyetler yetersiz kalmaktadır. Bu nedenle, gerçekleşmiş maliyetler yerine, geleceğe ilişkin tahmini veya standart maliyetler kullanılabilir. Tahmini ve standart maliyetler, fiili maliyetlerin aksine, üretim işlemi gerçekleşmeden önce belirlenmektedir. Fakat, tahmini ve standart maliyetlerin anlamlı bir şekilde kullanılması için bunların fiili maliyetlerle karşılaştırılması, farkların belirlenmesi ve farkların nedenlerin analizinin yapılması gerekmektedir. 12
4. Kontrol Edilebilirliğine Göre Maliyetlerin Sınıflandırılması Maliyetler, belli bir yöneticinin kontrolünde olup olmamasına göre, kontrol edilebilen ve kontrol edilemeyen maliyetler olmak üzere ikiye ayrılmaktadır: a) Kontrol Edilebilen Maliyetler: Birim yöneticisinin kontrolünde olan maliyetlerdir. Örneğin, bir üretim işletmesinde montaj bölümünden sorumlu olan yönetici, bu bölümde kullanılan işçilerin ücret giderlerinden, o bölümde kullanılan tutkal, somun, vida gibi yardımcı malzemelerin maliyetinden sorumludur. Çünkü, bu maliyet giderlerinin satın alınmasından veya kullanılmasından sorumlu bulunmaktadır. b) Kontrol Edilemeyen Maliyetler: Belirli bir birim yöneticisinin kontrolünde olmayan maliyetlerdir. Örneğin, montaj bölümü yöneticisinin, fabrika binasının kirası üzerinde bir kontrolü yoktur. Çünkü fabrikanın kiralanması, işletme sahibinin veya genel müdürün yetkisi dahilindedir. 5. İşletme Fonksiyonlarına Göre Maliyetlerin Sınıflandırılması Maliyetler, işletme işlevlerine veya yapıldıkları yerlere göre şu şekilde bir ayrıma tabi tutulabilir: a) Üretim Maliyetleri: İşletmede üretilen mal veya hizmetin üretim maliyetini oluşturan maliyetlerdir. Üretim maliyetleri; direkt ilk madde ve malzeme giderleri, direkt işçilik giderleri ve genel üretim giderleri olmak üzere üç ana maliyet unsurundan oluşmaktadır. b) Araştırma ve Geliştirme Giderleri: Araştırma ve 13
geliştirme (AR-GE) faaliyetleriyle ilgili giderlerdir. c) Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri: Mamulün stoklara aktarılmasından ve hizmetin tamamlanmasından sonra, bunların tüketiciye teslimine kadar yapılan pazarlama faaliyetleri ile ilgili giderlerdir. d) Genel Yönetim Giderleri: Bir işletmenin yönetim fonksiyonuyla ilgili olan, organizayon ve kadrolama, büro hizmetleri, halkla ilişkiler, güvenlik, personel işleri vb. işler ilgili giderlerdir. e) Finansman Giderleri: İşletmenin para bulma ve kullanma ile ilgili giderleridir. 6. Karar Verme Amaçları Açısından Maliyetlerin Sınıflandırılması Karar verme, belli bir amaca ulaşmanın birden fazla yolu mevcut olduğunda söz konusu olur. Rasyonel bir karar verirken, alternatiflerin sağlayacağı yararlarla, getireceği külfetler (maliyetler) karşılaştırılmalıdır. Yukarıdaki maliyet sınırlandırmaları dışında kalan ve yönetim kararları açısından yararlanılan çeşitli maliyet kavramları vardır. Karar verme amaçları bakımından maliyetler aşağıdaki şekilde sıralanabilir: a) Fırsat Maliyeti (Alternatif Maliyet): Bir alternatifin seçilmesi nedeniyle seçilmemiş olan en iyi alternatifin mahrum kalınan net yararı, seçilmiş olan alternatifin fırsat maliyeti olarak tanımlanır. Örneğin, bir işletme, fabrika arsasının bir kısmını, stoklarını daha rahat depolama amacıyla kullanabilir veya kiraya verebilir. Arsayı 14
15
kullanmanın fırsat maliyeti, mahrum kalınan kira geliridir. b) Batık (Batmış) Maliyetler: Geçmişte gerçekleşmiş ve alınacak yeni kararlara etkisi olmayan maliyetlerdir. Örneğin, peşin ödenmiş ve geri alınması mümkün olmayan kira gideri, bir batık maliyettir. c) Ek Maliyetler: Üretim hacminde meydana gelen bir artışın, maliyetlerde yarattığı artıştır. Ek (artan) maliyetlere örnek olarak, alınan ek bir siparişin yol açacağı ek maliyetler gösterilebilir. d) Hedef Maliyet: İşletmenin veri satış fiyatından hedef karını düşerek bulduğu maliyettir. İşletme bu hedef maliyete ulaşmak için, yeni mamul tasarım ve geliştirme, mevcut mamullerde maliyet iyileştirme ve değer yaratmayan faaliyetlerden kaçınma konuları üzerinde çalışır. Maliyet Muhasebesi Maliyet muhasebesi, bir işletmede üretin mal veya hizmetin maliyetinin hesaplanması, kaydedilmesi, sonuçların raporlanması ve analiz edilmesini içeren bir faaliyetler bütünüdür. İşletmede üretilen mal ve hizmetlerle ilgili olarak ortaya çıkan maliyetlerin yapısının belirlenip izlenmesi, etkin bir maliyet muhasebesi sisteminin varlığı ile mümkündür. İşletme amaçlarına uygun olarak kurulmuş bir maliyet muhasebesi sistemi, şu amaçları yerine getirebilir: 1. Üretilen mal veya hizmetlerin maliyetini belirlemek (ürün maliyetlemesi), 2. Maliyet kontrolü ve maliyet azaltılmasına katkı sağlamak, 3. Geleceğe yönelik planların (işletme bütçelerinin) 16
4. yapılmasına yardımcı olmak, Yöneticilerin karar almalarına yardımcı olacak verileri sağlamak. Üretimin toplam ve birim maliyetini hesaplamak, fireleri izleyebilmek, satış, idari vb. diğer giderleri de ayrı başlıklarda takip ederek giderlerin nerelerde yoğunlaştığını görmek, verimsiz aktiviteleri bulmak, iş süreçlerinin analizini yapmak ancak maliyet muhasebesi altyapısının varlığı ve uygulamaları ile halledilebilir. Fakat, işletmeler, belki maliyet muhasebesi uygulamalarını bilmeme belki de muhasebeyi daha kolay tarzda yürütmek için maliyet muhasebesi uygulamalarına gereken önemi vermemektedirler. Büyük işletmeler, kendi bünyesinde etkin bir maliyet muhasebesi sistemi oluşturmalıdırlar. Muhasebesini, dışarıdan serbest muhasebeci mali müşavirlere tutturan küçük ve orta ölçekli işletmeler ise, muhasebecilerinden gerekli verileri isteyerek ve gerektiğinde yardım alarak, ürettikleri mal veya hizmetlerin maliyetlerini doğru olarak belirlemeye ve değer yaratmayan maliyetleri azaltmaya yönelik çalışmalarda bulunmalıdırlar. Ürün Maliyetlemesi Maliyet muhasebesinin temel amaçlarından birisi olan, ürün (mal veya hizmet) maliyetlemesi, işletmenin ürettiği mamuller veya hizmetlerin işletmeye kaça mal olduğunun belirlenmesidir. İşletmelerin ürettikleri mal veya hizmetleri kaça mal ettiklerini bilmeleri, kendilerine aşağıdaki konularda önemli yararlar sağlayacaktır: a) Mamulün (veya hizmetin) satış fiyatının belirlenmesi: 17
Özellikle maliyet esasını kullanarak satış fiyatını belirleyen işletmeler için mamul birim maliyetinin bilinmesi büyük önem taşımaktadır. Ayrıca, işletme mevcut pazar koşullarında oluşmuş fiyat ile kendi birim maliyetini karşılaştırma imkanı bulabilmektedir. Bunun dışında işletmeler, kendilerine önerilen siparişler için fiyat verme veya verilen fiyattan siparişleri kabul veya reddetme, ihaleler için uygun fiyat teklifi gibi bir çok konuda sağlıklı birim maliyet bilgilerine ihtiyaç duymaktadırlar. Daha geniş boyutlu düşünüldüğünde; işletmeler kendi ürettikleri mamullerin maliyetleri ile piyasadaki benzer özellikteki diğer mamullerin maliyetlerini ve satış fiyatlarını karşılaştırarak rakip firmaların stratejilerini tahmin edebilirler. Bundan başka dönemler itibarıyla hesaplanan birim maliyetleri karşılaştırarak, işletme içinde maliyet kontrolü yapabilirler. b) Gelirin ölçülmesi: Bilindiği gibi her mali dönem sonunda işletmeler faaliyet sonucunu belirlemek durumundadırlar. Faaliyet sonucu, yıllık kar ve zararın saptanması gibi global biçimde olabilir. Böyle olduğunda bu fonksiyon finansal muhasebe tarafından kolayca yerine getirilir. Ancak; faaliyetlerin çeşitli mamuller veya mamul grupları itibariyle ölçülmesi veya bölümler, departmanlar itibariyle hesaplanması istenirse çok daha ayrıntılı maliyet hesaplamalarına gereksinim vardır. Kar veya zararın global (bütün) olarak belirlenmesi pek anlamlı olmamaktadır. Çünkü, yönetici için çok fazla bilgi sağlayıcı olmamaktadır. Fakat kar veya zararın mamul grupları veya departmanlar itibariyle belirlenmesi yönetici için çok daha anlamlı olmaktadır. Bundan yararlanarak yöneticiler, dönemler arası, mamul grupları arası veya departmanlar arası 18
kıyaslama imkanı elde edebilmektedirler. c) Envanter değerlemesi: Bilindiği gibi işletmeler mali dönem sonlarında sahip oldukları stok (mamul stok, yarı mamul stok vb.) miktarını ve tutarını bilmek isterler. Bunun bilinmesi için doğru bir envanter değerlemesi gerekli olmaktadır. Bu da ancak mamul birim maliyetinin bilinmesiyle mümkün olabilmektedir. Konuya ülkemiz açısından yaklaşacak olursak, üretilen maliyet bedeli ile değerlemelerin yapılması gerektiğinden, mamul birim maliyetinin bilinmesinde yasal bir zorunluluk olduğu bile söylenebilir. d) İşletme dışındaki kişi ve kuruluşlara veri sağlamada yardımcı olma: İşletmelerde maliyet karşılaştırmaları için; meslek kuruluşları, çeşitli uyuşmazlık durumlarında mahkemeler işletmenin ürettiği mamul maliyetini bilmek isteyebilirler. Bundan başka; işçi sendikaları ile yapılacak toplu sözleşmeler de işletmenin istenen ücretleri ödeme kabiliyeti olup olmadığı hususunun belirlenmesi için, mamul birim maliyetlerinin bilinmesi yararlı olmaktadır. Toplu sözleşmelerde, maliyet muhasebesinden alınacak bilgilerin taraflar için iyi bir pazarlık kozu olacağı söylenebilir. Üretim Maliyetleri Üretilen bir mamul veya hizmetin maliyeti, üç ana maliyet unsurundan oluşmaktadır. Üretim Maliyeti = Direkt İlkmadde ve Malzeme Giderleri + Direkt İşçilik Giderleri + Genel Üretim Giderleri 19
1. Direkt İlkmadde ve Malzeme Giderleri Direkt ilkmadde ve malzemeler, mamulün bünyesine giren, üretilen mamulün özünü oluşturan ve hangi mamul veya mamul grubu içinde tüketildiği miktarı izlenebilen ilk madde ve malzemelerdir. Mamul bünyesine girecek direkt ilk madde ve malzeme; hammadde olabileceği gibi, başka üretim işletmesinin mamulü de olabilir. Örneğin; iplik üretim işletmelerinde pamuk veya yün başlıca direkt ilkmadde ve malzeme olmasına karşın, kumaş üretim işletmelerinde iplik, kumaş mamulünün direkt ilkmadde ve malzemesidir. Direkt ilkmadde ve malzeme giderinin dışında bazı malzemeler vardır ki bunlar üretilen mamulün özünü oluşturmamakla birlikte üretimin gerçekleşmesine katkıda bulunurlar. Örneğin, mobilya üretiminde tutkal, çivi, boya, cila vb. gibi. Bu malzemeler ilkmadde ve malzeme sayılmayıp, yardımcı madde ve madde veya endirekt malzeme olarak kabul edilirler. Bu tür malzemeler, genel üretim giderleri içerisinde değerlendirilir. 2. Direkt İşçilik Giderleri İşçilik giderleri; işletme faaliyetlerini yürütmek, üretim ve hizmetleri gerçekleştirmek amacıyla istihdam edilen işgücüne ödenen parasal tutarı içermektedir. İşçilik gideri; saklanması, stoklanması ve biriktirilmesi mümkün olmayan bir gider kalemidir. İlkmadde ve malzeme ambardan üretime gönderilmedikçe, maliyet oluşmamaktadır. Oysa ki; bir işçi ya da memur bir iş sözleşmesine dayanarak işletmede bulunduğu sürece ücrete hak kazanmaktadır. Bu da işletme için ürün maliyetlemesinde bir maliyet gideri olarak kabul edilmektedir. Direkt işçilik gideri; esas üretim gider yerlerinde çalışan, 20
fiilen üretim işlemini gerçekleştiren ve doğrudan doğruya mamul veya mamullerle ilişkilendirilebilen işçilere ödenen ücretlerin parasal tutarını ifade etmektedir. Bu bağlamda, işçilik giderlerinin direkt işçilik gideri olarak sayılabilmesi için, işçilik giderlerinin esas üretim gider yerlerinde oluşması, işçilik giderlerinin üretilen mamul veya hizmetin üretim maliyetine doğrudan doğruya yüklenebilmesi gerekmektedir. Direkt işçilik dışında kalan üretim ile ilgili ücret giderleri, endirekt işçilik olarak kabul edilir ve genel üretim giderleri arasında yer alır. Örneğin, bakım-onarım bölümü elemanlarının ücretleri ve fabrika güvenlik elemanlarının ücretleri gibi. 3. Genel Üretim Giderleri Direkt ilkmadde ve malzeme giderleri ile direkt işçilik giderleri dışında olan, ancak ürün ve hizmet üretimi ile dolaylı ilişkisi olan üretim giderlerine Genel Üretim Giderleri adı verilmektedir. Genel üretim giderleri mamul ve hizmetlere doğrudan doğruya yüklenemeyen, ancak dağıtım anahtarı veya faaliyet ölçütü aracılığı ile yüklenebilen üretim giderlerini içermektedir. Genel üretim giderleri üretim işleviyle doğrudan doğruya ilgili olmayan, ancak üretimin kesintisiz sürdürülebilmesi için zorunlu olan giderlerden oluşur. Genel üretim maliyetlerine örnek olarak; fabrika binasının kira giderleri, üretimde kullanılan makinelerin amortisman giderleri, bakım onarım hizmetleri, ısıtma ve aydınlatma gibi maliyetler, üretimde kullanılan yardımcı malzeme maliyetleri ve endirekt işçilik maliyetleri vb. verilebilir. 21
Günümüzde emek yoğun üretim biçiminden makine yoğun üretim biçimine doğru hızlı bir geçiş söz konusu olduğu için, toplam üretim maliyetleri içinde genel üretim giderlerinin payı giderek artmaktadır. Mal veya Hizmetin Maliyetine Dayalı Olarak Satış Fiyatının Belirlenmesi Üretilen mal veya hizmetlerin satış fiyatının ne olacağı, işletme sahibinin veya yöneticilerinin alması gereken önemli kararlardan biridir. Fiyat; işletmenin başarısında veya başarısızlığında önemli bir role sahiptir. Buna karşın, doğru fiyatın belirlenebilmesini sağlayacak basit bir formül yoktur. Mal veya hizmetin fiyatının belirlenmesinde; mal veya hizmetin üretim (alış) maliyeti, mal veya hizmete olan talep, talebin fiyat elastikiyeti, piyasadaki rekabet durumu ve hedef alınan pazar payı gibi bir çok faktör göz önünde bulundurulmalıdır. Küçük ve orta boy işletmeler çoğu kez ürün yada hizmetlerini yanlış bir şekilde fiyatlandırdıklarından başarısızlığa uğrarlar. Eğer, ürün gereğinden yüksek bir şekilde fiyatlandırılmışsa, satışlar düşük olur. Fiyat çok düşük olursa, bu sefer de satış geliri az olur ve işletme kar edemez. Doğru fiyat, bu ikisinin arasında bir yerdedir. Genel olarak, satış fiyatının belirlenmesi, üç temel faktöre göre yapılmalıdır: Bunlar; maliyet, talep ve rekabettir. Uygulamada, fiyatın belirlenmesi genellikle maliyete dayalı olarak yapılmaktadır. Maliyete dayalı fiyatlandırma yöntemi; 1) maliyet artı yöntemi, ve 2) hedef fiyatlandırma yöntemi olarak ikiye ayrılmaktadır. 22
23
1. Maliyet Artı (Maliyet + Kar) Yöntemi Bu yöntemin esası, üretilen malın/hizmetin üretim maliyetine veya satın alınan malın alış maliyetine, belirli bir kar yüzdesi ekleyerek, satış fiyatının bulunmasıdır. Bu yönteme göre, satış fiyatı şöyle formülize edilebilir: Satış Fiyatı = Maliyet + Kar Maliyet = Satış Fiyatı - Kar Maliyet artı yöntemi de kendi içerisinde, değişken maliyet esası ve tam maliyet esası olarak ikiye ayrılmaktadır: Değişken maliyet esasına göre fiyat belirleme: Bu fiyatlama yöntemi, genellikle toptancı ve perakendeciler tarafından kullanılmaktadır. Bu yöntemde, önce satılacak ürünün alış maliyetinden bir birimin payı bulunur ve buna belli bir kar yüzdesi eklenerek satış fiyatı belirlenir. Maliyet hesabında, sadece değişken maliyetler esas alındığından, kar yüzdesi veya kar marjı, birim başına düşen sabit maliyetler karşılandıktan sonra belirli bir net kar payı bırakacak kadar yüksek tutulur. Perakendeciler çok çeşitli ürün sattıklarından, bu işletmelerde birim başına düşen sabit maliyetleri hesaplamak çok zordur. Bu nedenle, değişken maliyet esası özellikle bu işletmelerde kullanılır. Kar yüzdesinin belirlenmesinde, yıllık tahmini satışlar ve tahmini sabit maliyetler göz önünde bulundurulur. Devir hızı yüksek olan (çabuk satılan) ürünlerde, kar yüzdesi daha düşük belirlenebilir. Tam maliyet esasına göre fiyat belirleme: Daha çok üretim işletmelerince kullanılan tam maliyet esası yönteminde, birim başına düşen sabit maliyete, birim değişken maliyet eklenerek, birim başına ortalama tam maliyet elde edilir. Ortalama tam maliyete, belirli bir kar yüzdesi eklenerek 24
satış fiyatı bulunur. Aşağıdaki örnek, tam maliyet esasına göre bir birim ürünün fiyatının nasıl belirlendiğini göstermektedir: Maliyet Türleri Birim Direkt İlkmadde ve Malzeme (Hammadde) Maliyet 25 YTL Direkt İşçilik Giderleri 4,5 YTL Genel Üretim Giderleri 3,5 YTL Toplam Birim Üretim Maliyeti 33 YTL Satış ve Yönetim Giderleri Toplam Birim Maliyet 6,6 YTL 39,6 YTL Kar (Toplam Maliyetin %20 si) 7,9 YTL Satış Fiyatı 47,5 YTL 2. Hedef Fiyatlandırma Yöntemi Büyük imalatçı işletmelerin kullanabileceği bir yöntem olan hedef fiyatlandırma veya sabit kar hedefli fiyatlandırma yönteminde, önceden tahmin edilmiş bir satış hacminde, arzu edilen kar hedefini sağlayacak fiyat saptamaya çalışılır. Bu yöntemde, öncelikle toplam maliyetin değişik üretim miktarlarına göre ne kadar olacağı tahmin edilir, daha sonra işletmenin hangi üretim kapasitesinde çalışacağı tahmin edilir. Örneğin, bir işletmenin tam kapasitesinin 1000 birim olduğunu varsayalım. Fakat satış tahminleri bu dönem içinde sadece 500 birim satılabileceğini gösterdiğinden, kapasite kullanım derecesi %50 ve üretim miktarı da 500 birim olacaktır. 500 birim için toplam üretim maliyetinin (değişken maliyetler + sabit maliyetler) 80.000 YTL olduğunu ve bunun %25 i olan 20.000 YTL nin de sabit kar hedefi olarak belirlendiğini varsayalım. Bu durumda, elde edilecek toplam gelir, 80.000 + (80.000 x %25) = 100.000 YTL dir. Birim satış fiyatı ise; 100.000 / 500 = 200 YTL dir. 25
Bu yöntemin zayıf yönü, işletmenin satabileceği ürün miktarını fiyattan önce tahmin etmek zorunda olmasıdır. Oysa, satılan miktar fiyatı değil, fiyat satılan miktarı etkiler. Bu nedenle, işletme, değişik fiyatlarda satabileceği ürün miktarını gösteren bir talep analizi yapmalı ve bunu hedef fiyatlandırma yöntemine göre bulunan fiyatla karşılaştırmalıdır. Maliyet Yöntemleri ve Maliyet Sistemleri Maliyetlerin hesaplanması çeşitli açılardan ele alınabilir. Üretilen mamul veya hizmetin maliyetinin hesaplanması sürecinde aşağıdaki üç soruyu cevaplamak gerekir: Maliyete hangi giderler dahil edilecek? Maliyetin hesaplanmasında, gerçekleşen (fiili) giderler mi, önceden belirlenen (gelecekle ilgili) giderler mi dikkate alınacak? Maliyeti hesaplanacak mamul veya hizmet nasıl bir üretim ortamında üretiliyor? Partiler halinde farklı süreçlerle, farklı mamuller mi; yoksa, sürekli olarak, birbirini izleyen safhalar halinde, kitlesel olarak aynı tür mamuller mi üretiliyor? Yukarıdaki üç soru maliyet hesaplama açısından birbirinin alternatifi değildir. Ancak, her soru içinde alternatifler mevcuttur. Bu alternatifler, işletmenin maliyet sisteminin bileşenlerini oluşturan maliyet yöntemleridir. Maliyet yöntemleri aşağıdaki şekilde sınıflandırılabilir: 1. Kapsam Açısından Maliyet Yöntemleri - Tam Maliyet Yöntemi: Üretim giderlerinin tamamının (değişken + sabit) üretim maliyetine 26
dahil edildiği yöntemdir. - Değişken Maliyet Yöntemi: Maliyetin hesaplanmasında sadece değişken giderlerin (direkt ilkmadde ve malzeme, direkt işçilik ve genel üretim giderleri) dikkate alındığı yöntemdir. - Normal Maliyet Yöntemi: Bu yöntemde, değişken maliyet unsurları yanında, kullanılan kapasite oranında sabit genel üretim giderleri de maliyete dahil edilir. - Direkt Maliyet Yöntemi: Genel üretim giderlerinin, maliyete dahil edilmediği, dolayısıyla sadece direkt ilkmadde ve malzeme giderleri ile direkt işçilik giderlerinin maliyete dahil edildiği yöntemdir. 2. Üretim Şekline Göre Maliyet Yöntemleri - Sipariş Maliyet Yöntemi: Bu yöntem, işletmede üretilen belli bir mamul veya mamul grubunun (partisinin) maliyetinin hesaplanmasına dayanır. Sipariş maliyet yönteminde, tanımlı bir mamul veya mamul grubu ile ilgili katlanılan üretim maliyetleri, sipariş maliyet kartları aracılığıyla toplanarak, mamulün veya mamul grubunun maliyeti oluşturulur. İşletmenin sipariş üzerine üretim yapması, yöntemin uygulanması için şart değildir. Burada sipariş kavramı, maliyeti belirlenecek tanımlı mamul veya mamul grubunu ifade etmektedir. Bu yöntemde, belirlenen üretim partileri için, direkt ilkmadde ve malzeme giderleri, direkt işçilik giderleri ve genel üretim giderleri toplanarak, söz konusu birimlerin maliyeti bulunur. - Safha (Evre) Maliyet Yöntemi: Safha maliyet yöntemi, birbirini izleyen ve birbirine bağlı aşamalarda sürekli ve seri olarak kitle halinde 27